Cassazione n. 11001/2023

Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. ORDINANZA sulricorso n. 26614/2015 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA]-[OSCURATO:SOCIETA]. [OSCURATO:PERSONA], in persona del legale rappre- sentantep.t., rappresentata e difesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA], con do- micilio eletto presso lo studio del difensore in Roma, [OSCURATO:PERSONA].7; -ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA], in persona del Direttore pro tempore, rap- presentatae difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio elettoin Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12; -controricorrente - proposto avverso la sentenza n.397/ 0 7/2015 della COMM.TRIB.REG. dellaLiguria, depositata il 3/4/2015; Uditala relazione della causa svolta in data 23/2/2023 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. Rilevatoche: 1.[OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Liguria con sentenza n. 397/7/2015,depositata il 3 aprile 2015, accoglieva parzialmente l’ap- pello proposto dalla società SCAVO - [OSCURATO:SOCIETA]. avverso la sentenza dellaCommissione tributaria provinciale di Savona n. 347/ 0 4/2014, la quale aveva accolto parzialmente il ricorso proposto dalla contri- buente,avente ad oggetto un avviso di accertamento per IRES, IRAP, IVAoltre accessori, relativo all’anno di imposta 2007. 2.In particolare, in ricorso si legge che con l’atto impositivo suddetto l’Amministrazionefinanziaria rettificava il reddito di impresa della ri- corrente,effettuando i seguenti recuperi: 1 a) Euro 3.645 per costo indeducibile da fatture ricevute da [OSCURATO:SOCIETA].; 1 b) Euro 12.600 per costo indeducibile da fat ture ricevute da Euroscavi 2004; 1 c) Euro 24.000per costo indeducibile ed Euro 4.800 per Iva su fatture ricevute daAssociazione sportiva Florancing; 1 d) Euro 58.851 per costo inde- ducibileed Euro 10.969,43 per Iva su fatture ricevute da soggetti di- versi;1 e) Euro 6.399 per costo indeducibile ed Euro 376,80 quota parteIva su fatture ricevute da [OSCURATO:PERSONA]; 1 f) Euro 17.317 per costo indeducibileed Euro 3.463,40 per Iva su fattura ricevuta da Coopera- tiva [OSCURATO:PERSONA]; 1 g e 2 a) Euro 96.000 per cost o indeducibile fatturaSocietà [OSCURATO:PERSONA] srl; 1 h) e 2b) Euro 220.000 per costoindeducibile ed Euro 44.000 per Iva su fattura [OSCURATO:SOCIETA]; 2 c) Euro14.000 per costi indeducibili ed Euro 2.800 per Iva su fatture QuasarCostruzioni generali srl ; 2 d) Euro 67.000 per costo indeduci- bileed Euro 13.400 per Iva su fatture ricevute da [OSCURATO:PERSONA]- tivaDilettantistica [OSCURATO:PERSONA]; 3) Euro 514.710 per opera- zioniattive (nolo a caldo) assoggettate dall’Agenzia a reverse charge sull'imponibiledi Euro 2.573.551,52. 3.Il giudice di prime cure, disattese le eccezioni preliminari tra cui quelladi decadenza, condivideva l’impianto delle riprese, ma annul- lavai rilievi di cui ai punti da 1 a) ad 1 e) e annullava il recupero di Euro 220.000, nonché relativa Iva di Euro 44.000, in relazione alle fatturericevute dalla società [OSCURATO:SOCIETA]., rilievi 1 h) e 2 b), con con- seguentirideterminazioni impositive e sanzionatorie. 4.Il giudice d’appello condivideva solo in parte l’esito decisionale di primogrado, annullando anche il recupero relativo alle spese di spon- sorizzazioneA.S.D. [OSCURATO:PERSONA] di cui al rilievo 2 d) e confermando nelresto le riprese. 5.Contro tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione la società, affidatoa sette motivi, cui ha repl icato l’Agenzia con controricorso. Consideratoche: 6.Va premesso che le censure della contribuente avverso la sentenza di appello si appuntano unicamente con riferimento al rilievo 3) per Euro514.710,30, oltre sanzioni, per operazioni di “nolo a caldo” rite- nutedall’Agenzia non assogettabili a reverse charge , prestazioni inter- venutetra la ricorrente e la committente A.T.I. [OSCURATO:PERSONA] S.a. nell'ambitodei lavori relativi al raddoppio ferroviario della tratta S.Lo- renzo- Andora. 7. In via prioritar ia su di un piano logico dev’essere esaminata la quintacensura, dedotta in rapporto all’art. 360 primo comma n. 4 cod. proc.civ. perché, se accolta, di per sé determinerebbe la nullità del procedimento e della sentenza di secondo grado per violazione del litisconsorzio necessario tra la [OSCURATO:PERSONA] S.a. e Scavo - [OSCURATO:SOCIETA]in relazione all'art. 6, comma 9 bis, d.lgs. 471/1997. 8.Il motivo è destituito di fondamento dal momento che non sussiste alcunlitisconsorzio necessario, né sostanziale né proce ssuale, tra la committentee il cessionario. [OSCURATO:PERSONA]. n. 5595 del 2003 ha affermato ilprincipio secondo il quale “ n on ricorre un'ipotesi di litisconsorzio ne- cessarioquando la causa ha ad oggetto un'obbligazione solidale ” . 9.Con il primo motivo la ricorrente - ai fini dell’art. 360 primo comma n.3 cod. proc. civ. - deduce la violazione dell'art. [118 comma] 11 d.lgs 163/2006 relativamente all'inapplicabilità del regime del “re- versecharge” sulle prestazioni di “nolo a caldo” perché ritenute non costituentisubappalto in quanto prive di autonomia e obbligazioni di risultato. 10. La censura è infondata. In primo luogo la Corte osserva che la previsionedel Codice degli appalti invocata, nel testo ratione temporis vigente,dispone che « Ai fini del prese nte articolo è considerato su- bappaltoqualsiasi contratto avente ad oggetto attività ovunque esple- tate che richiedono l'impiego di manodopera, quali le forniture con posain opera e i noli a caldo, se singolarmente di importo superiore al2 per cento dell' importo delle prestazioni affidate o di importo su- periorea 100.000 euro e qualora l'incidenza del costo della manodo- pera e del personale sia superiore al 50 per cento dell'importo del contratto da affidare . » . Orbene, come correttamente eccepisce l’Agenziain controricorso, il comma 11 dell’art. 118 del d.lgs. n. 163 del2006, nel testo ratione temporis vigente , ha nel suo incipit la pre- cisazione che si qualificano come di “subappalto” determinati con- tratti,tra cui quello di nolo a caldo, ma « Ai fini del p resente articolo». Laprevisione non ha perciò rilevanza diretta in materia tributaria e di per sé non può consentire l’estensione dell’applicazione dell’IVA ad aliquotaagevolata, né permettere l’estensione del meccanismo del re- versecharge a fattispecie per cui non è prevista. Non applicandosi al casodi specie la disposizione censurata, il motivo è infondato. 11.Con il secondo motivo di ricorso - in relazione all’art. 360 primo comman. 3 cod. proc. civ. - viene prospettata la violazione degli artt. 17,30, 54, 54 bis d.P.R. 633/1972 nonché dell'art. 6 comma 9 bis d.lgs. 471/1997, relativamente all'avvenuto versamento da parte di [OSCURATO:PERSONA] dell'Iva accertata nei confronti della contribuente perla contestata applicazione del reverse charge , riten uta irregolar- mente applicata, essendovi comunque solidarietà per il tributo e la sanzionetra il committente ed il cessionario. 12.Il motivo è affetto da concorrenti profili di inammissibilità e infon- datezza.Innanzitutto la Corte osserva che in entrambi i gradi di giu- dizio sono stati esclusi i presupposti per l’operatività del regime di "reversecharge”, da ultimo avendo la CTR così statuito all’ultima pa- gina della sentenza: « si conferma anche l'inapplicabilità del reverse chargealle operazioni con [OSCURATO:PERSONA]. Trattasi di prestazioni di nolo acaldo per le quali non è previsto il meccanismo del reverse charge, essendo, nel caso in questione, il prestatore chiamato ad eseguire meramenteun'opera senza autonomia organizzativa, presente invece nelcontratto d i appalto caratterizzato da un 'obbligazione di risultato. Pertantorecupero confermato» . Ciò ha avuto riflessi sulla determina- zionedella base imponibile, dell'imposta e del versamento del tributo. Pertanto,logicamente l’imposta è stata ritenuta dalla CT R dovuta nella misura accertata nell’avviso impugnato, fermo restando l’eventuale dirittodel cessionario/committente in un secondo momento di recu- perare l’imposta eventualmente non detratta. Infine, in disparte dal fattoche di tali eventi non vi è prova certa nel caso di specie, il recu- pero eventualmente potrà intervenire attraverso la richiesta di rim- borso. 13. Il terzo motivo di ricorso prospetta, ai fini dell’art. 360 primo comman. 5 cod. proc. civ., l’omesso esame circa un fatto decisivo per il giudi zio che è stato oggetto di discussione tra le parti, derivante dalle evidenze c ontrattuali con [OSCURATO:PERSONA] per i noleggi “a caldo”dimostrative del subappalto. Conil quarto motivo, in relazione all’art. 360 primo comma n. 5 cod. proc.civ., si deduc e l’omesso esame circa un fatto decisivo per il giu- dizioche è stato oggetto di discussione tra le parti derivante dall'av- venutadichiarazione e liquidazione da parte di [OSCURATO:PERSONA] S. a.della maggiore Iva pari a Euro 514.700,00 che è accertata come dovuta da Scavo - ter per ritenuta erronea applicazione del reverse chargealle operazioni di nolo a caldo. Lasettima censura, ancora in rapporto all’art. 360 primo comma n. 5 cod.proc. civ., lamenta l’omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizioche è stato oggetto di discussione tra le parti relativamente all'assolvimentodell'intera Iva da parte di Ferrovial per l'illegittimità delleviolazioni accertate e con sanzione pari al 100% dell’imposta. 14.I tre motivi possono essere scrutinati congiuntamente in quanto tuttiinammissibili ex art. 348 ter, quarto e quinto comma, cod. proc. civ.,vertendosi in ipotesi di “doppia conforme”. La ricorrente non ha assoltoal proprio onere di allegare la “diver sità” delle “ragioni di fatto” consideratedalla CTP e dalla CTR (cfr. Sez. 1, Sentenza n. 26774 del 22/12/2016,Rv. 643244 – 03) con riferimento alla ripresa per opera- zionidi nolo a caldo tra la ricorrente e la committente [OSCURATO:PERSONA]- manritenute dall ’Agenzia non assogettabili a reverse charge . Ilcitato disposto trova applicazione alle impugnazioni proposte dall’11 settembre2012 e, dunque, anche nel caso di specie. Va infatti ripetuto anchenel presente processo che, ai sensi del D.L. n. 83 del 2012, art. 54,comma 2, le regole sulla pronuncia c. d. doppia conforme si appli- canoai giudizi di appello introdotti con ricorso depositato o con cita- zionedi cui sia stata richiesta la notificazione dal trentesimo giorno successivoa quello di entrata in vigo re della legge di conversione del citato decreto. Ai sensi del D.L. n. 83 del 2012, art. 54, comma 3 la riformulazionedell'art. 360 cod. proc. civ. n. 5 si applica alle sentenze pubblicatedal trentesimo giorno successivo a quello di entrata in vi- goredella legge di conversione del decreto ( id est , alle sentenze pub- blicatedal giorno 11 settembre 2012). 15.La residua sesta censura, ex art. 360 primo comma n. 3 cod. proc. civ.,in punto di violazioni e sanzioni irrogate deduce la violazione ex art. 6, comm a 9 bis d.lgs. 471/1997 nella parte in cui è prevista la sanzioneamministrativa del tre per cento dell'imposta irregolarmente assolta. Lacontribuente si duole del fatto che, per l'erroneo assoggettamento areverse charge , le sono state contestate le viol azioni di cui all'art. 6, comma1-IV-V del d.lgs. 471/1997 (Iva omessa, infedele, tardiva re- gistrazionedi fatture emesse, corrispettivi, operazioni imponibili) con sanzionepari al 100% (Euro 514.710,00) dell'imposta accertata non- chéquelle previste all ’ a rt. 5 comma IV dello stesso d.lgs. 471/97 (Iva dichiarazionecon imposta inferiore a quella dovuta) con sanzione pari al 100% (594.600) dell'imposta dovuta, mentre nel caso di specie, essendo stata versata da Ferrovial l'Iva richiesta dall'Ufficio, non avrebbedovuto essere applicata alla contribuente, non accertabile per l’imposta,né sanzionabile in misura pari alla stessa, come per il caso deltributo omesso. 16.Il motivo è inammissibile, dal momento che investe il preciso ac- certamentofattuale operato a riguardo dalla CTR, come già dalla CTP, quest’ultimo riportato nello stesso ricorso a pag. 19 secondo cui « Il recupero va pertanto confermato con la conseguente sanzione irro- gata,non essendo ravvisabile incertezza normativa sulla inapplicabi- lità del mec canismo del reverse charge né rendendosi applicabile la sanzione speciale del tre per cento ex art. 6, comma 9 bis d.lvo 471/1997in mancanza di prove, nonostante la riserva a tal fine avan- zatanel ricorso, in ordine all'eseguito versamento dell’imposta» . Sif- fattadecisione è stata condivisa dal giudice d’appello e la società non haprodotto elementi di prova decisivi e contrari agli accertamenti con- forminei due gradi di giudizio di merito. 17.In conclusione il ricorso dev’essere rigettato e le spese di l ite , che seguonola soccombenza, vengono liquidate come da dispositivo. P.Q.M. LaCorte: rigettail ricorso e condanna la ricorrente alla rifusio