Cassazione n. 11088/2025

pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.14690/2020 R.G. proposto da : [OSCURATO:PERSONA], con gli avvocati [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, rappresentata e difesa ex lege in ROMA dall'Avvocatura Generale dello Stato -controricorrente- nonché nei confronti di [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] nella qualità di ex soci della [OSCURATO:PERSONA] S.S., -intimati - avverso la Sentenza della [OSCURATO:PERSONA] dell’Emilia-Romagnan. 1788/2019 depositata i l 04/10/2019 ; sul ricorso iscritto al n.14717/2020 R.G. proposto da : [OSCURATO:PERSONA], con gli avvocati [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, rappresentata e difesa ex lege in ROMA dall'Avvocatura Generale dello Stato -controricorrente- nonché nei confronti di [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] nella qualità di ex soci della [OSCURATO:PERSONA] S.S., -intimati - avverso la Sentenza della [OSCURATO:PERSONA] dell’Emilia-Romagna n.1790/2019 depositata i l 04/10/2019 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 02/04/2025dal [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] 1.L’Agenzia delle entrate accertava, in relazione all’anno di imposta 1993, maggiori redditi nei confronti dellaAgricola del [OSCURATO:SOCIETA]. e della società semplice [OSCURATO:PERSONA], conseguentemente rettificando il reddito da partecipazione di [OSCURATO:PERSONA] e di [OSCURATO:PERSONA] entrambe le società . 1.1. Gli avvisi di accertamento traevano origine dal recupero a tassazione del maggior reddito a carico di Co.pro.zoo. soc. coop. a r.l., della quale l’Erario aveva disconosciuto lo scopo mutualistico, con le connesse agevolazioni fiscali. 1.2. L’Ufficio qualificava laCo.pro.zoo. soc. coop. a r.l. come società a ristretta base societaria e, quindi, applicava la presunzione di distribuzione degli utili occulti ai suoi soci , tra i quali la [OSCURATO:SOCIETA]. e la società semplice [OSCURATO:PERSONA] , infine imputando il relativo maggiore reddito di partecipazione in capo ai soci di queste ultime. 2. [OSCURATO:PERSONA] e le società impugnavano i relativi atti impositivi innanzi alla CTP di Ferrara; quest’ultima, per quanto in questa sede di interesse, accoglieva il ricorso di [OSCURATO:PERSONA] con sentenza n. 125/2002. 3. La CTR dell’Emilia - Romagna, investita dall’appello dell’Amministrazione, riformavaintegralmente la decisione di primo grado; sul successivo ricorso per cassazione, proposto dal contribuente, intervenival’ordinanza n. 22796/2010 di questa Corte, che dichiarava la nullità del giudizio per la parte inerente ai redditi di partecipazione nella società di persone,ravvisando una violazione del principio del contraddittorio, poiché vi avrebbero dovuto partecipare tutti i soci delle due società. 4. Il giudizio era riassunto innanzi alla CTP di Ferrara da [OSCURATO:PERSONA], il quale evidenziavache, medio tempore , l a società [OSCURATO:SOCIETA]. aveva definito il contenzioso mediante ricorso alla procedura di condono di cui all’art. 16 della l. 27 dicembre 2002, n. 289, e chiedendo l’estensione a sé dei relativi effetti, in particolare mediante la riduzione del proprio debito pro quota in misura corrispondente all’importo condonato alle società. La CTP rigettava la domanda del contribuente, il quale propo neva appello innanzi alla CTR dell’Emilia-Romagna. 5. Quest’ultima respingeva il gravame ritenendo, per quanto qui ancora di interesse, che il contribuente non potesse estendere a proprio vantaggio gli effetti del condono operato dalla società, in quanto l’Amministrazione conservava il potere di procedere al relativo accertamento, ed anche perché difettava, nel caso di specie, il fondamentale requisito della partecipazione di tutti i soggetti coinvolti (società e soci) al relativo giudizio, vertendosi in fattispecie di litisconsorzio necessario, che in questo caso era venuto meno proprio per effetto dell’intervenuta cessazione della materia del contendere nei confronti delle società che avevano definito la lite mediante condono. 6. La sentenza d’appello eraimpugnata da [OSCURATO:PERSONA] con ricorso per cassazione affidato a due motivi,illustrati da successiva memoria difensiva. L’Amministrazione depositavacontroricorso. 7. L’Agenzia delle entrate notificava anche a [OSCURATO:PERSONA] due avvisi di accertamento con i quali riprendeva a tassazione maggiori redditi in relazione al medesimo anno di imposta 1993, anch’essi traenti origine dal recupero a tassazione del maggior reddito a carico di Co.pro.zoo. soc. coop. a r.l. 8. Come si è già evidenziato, in conseguenza di ciò, era stato emesso un avviso nei confronti delle società [OSCURATO:SOCIETA]. ed [OSCURATO:PERSONA] s.s., socie della predetta cooperativa, ai fini del recupero degli utili distribuiti, nonché dei soci di queste ultime, in relazione ai maggiori redditi di partecipazione accertati. 9. La pretesa erariale avanzata nei confronti d i [OSCURATO:PERSONA] concerneva il fatto ch’egli era socio al 50% di [OSCURATO:SOCIETA]., al 33,3% di [OSCURATO:PERSONA] s.s. e, al 3,75%, di Co.pro.zoo. soc. coop. a r.l. 10. [OSCURATO:PERSONA] e le predette società di persone impugna vano l’avviso innanzi alla CTP di Ferrara, che accoglievai ricorsi. 11. Nelle more del successivo giudizio di appello, promosso dall’amministrazione finanziaria innanzi alla CTR dell’[OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:SOCIETA]. esper iva la procedura di condono di cui all’art. 16 della l. 27 dicembre 2002, n. 289, con conseguente estinzione del processo. 12. L’appello proposto nei confronti del contribuente era invece accolto,con sentenza che il contribuente impugnava con ricorso per cassazione, deciso con l’ordinanza n. 23139/2010 di questa Corte che dichiaravala nullità del giudizio , per la parte inerente ai redditi di partecipazione nelle società di persone, ravvisando una violazione del principio del contraddittorio, poiché vi avrebbero dovuto partecipare tutti i soci delle stesse. 13. Il giudizio veniva riassunto innanzi alla CTP di Ferrara da [OSCURATO:PERSONA], il quale affermava che il condono esperito da [OSCURATO:SOCIETA] avrebbe spiegato effetto favorevole nei suoi confronti, in particolare mediante la riduzione del suo debito pro quota in misura corrispondente all’importo condonato. 14. La CTP rigettava la domanda del contribuente, che proponeva appello innanzi alla CTR dell’Emilia-Romagna. Quest’ultima respingeva il gravame, ritenendo, per quanto qui ancora di interesse, che il contribuente non potesse estendere a proprio vantaggio gli effetti del condono. 15. La sentenza d’appelloera impugnata da [OSCURATO:PERSONA] con ricorso per cassazione affidato a due motivi, illustrat o da successiva memoria difensiva. L’Amministrazione depositavacontroricorso. 16. Questa Corte, infine, previa la riunione del ricorson. 14717/2020 R.G. al presente, recante il n. 14690/2020 R.G. , con ordinanza interlocutoria n. 22770 del 13/08/2024 , ordinava , per entrambi i ricorsi, l'integrazione del contraddittorio nei confronti della società [OSCURATO:PERSONA] s.s. 17. Adempiuto tale incombente nei confronti di [OSCURATO:PERSONA], P aolo Longhi ed Elda B occhi, nella loro qualità di ex soci della estinta società [OSCURATO:PERSONA] s.s., e rimanendo questi ultimi intimati, la causa viene chiamata all’odierna adunanza, dandosi atto che i ricorrenti [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], in data [OSCURATO:DATA_NASCITA], hanno depositato ulteriore memoria illustrativa ex art. 380-bis.1 c.p.c. [OSCURATO:PERSONA] 1. Preliminarmente, si dà atto che, con l’ordinanza interlocutoria n. n. 22770 del 13/08/2024, si è disposta la riunione del ricorso n. 14717/2020 R.G. al presente, recante il n. 14690/2020 R.G., e pertanto si procede alla trattazione congiunta. 2.Con il primo motivo, comune ad entrambi i ricorsi, i contribuenti denunciano, in relazione all’art. 360, comma 1, nn. 3 e 5 c.p.c., la «Violazione e falsa applicazione degli art. 5 e 40 del Tuir - Motivazione contraddittoria». 2.1. In via preliminare di rito, occorre rilevare che, per questa Corte è ammissibile il ricorso per cassazione il quale cumuli in un unico motivo le censure di cui all'art. 360, primo comma, n. 3 e n. 5, cod. proc. civ., allorché esso comunque evidenzi specificamente la trattazione delle doglianze relative all'interpretazione o all'applicazione delle norme di diritto appropriate alla fattispecie ed i profili attinenti alla ricostruzione del fatto (Cass. n. 8915/2018), essendo sufficiente che la formulazione del motivo consenta di cogliere con chiarezza le doglianze prospettate, sì da consentirne, se necessario, l'esame separato esattamente negli stessi termini in cui lo si sarebbe potuto fare se esse fossero state articolate in motivi diversi, singolarmente numerati (Cass., Sez. U., n. 9100/2015). Nel caso di specie il motivo, in concreto, censura un vizio di violazione di legge, per avere la Commissione territoriale errat o nell’escludere l’estensione ai soci degli effetti della definizione agevolata della lite, ex art. 16 legge n. 28 9 /2002, da parte della società partecipata [OSCURATO:SOCIETA] , nei termini che seguono. In particolare, i ricorrenti lamentano che la CTR non avrebbe rilevato che la base imponibile su cui andava applicata l'imposta di partecipazione societaria si era azzerata a seguito dell'adesione, ciò in quanto l'avviso di accertamento del maggior reddito accertato nei confronti di tale società era stato annullato in primo grado e, quindi, sarebbe divenuto pari a zero e sarebbe rimasto tale in quanto il giudizio di appello proposto dall'Ufficio si sarebbe estinto per adesione della società partecipata al la definizionedella lite. 2.2.La censura è, peraltro, infondata. 2.3. Com’è noto, e come questa Corte ha più volte affermato, il condono effettuato dalla società non giova automaticamente ai soci, i quali, ove intendano avvalersi del beneficio, devono presentare autonoma istanza, e nei cui confronti l’amministrazione conserva il potere-dovere di effettuare accertamenti e rettifiche (si vedano, fra le numerose altre, Cass. n. 1076/2020; Cass. n. 28007/2017; Cass.n. 7134/2014 e, da ultimo Cass. 11/10/2022, n. 29710, pronunciata tra [OSCURATO:PERSONA] e l’Agenzia delle entrate e rela tiva a differente periododi imposta). 2.4. Né osta alla pacifica operatività di tale principio la previsione contenuta nel primo comma dell’art. 5 del d.P.R. n. 917/1986, a mente del quale il reddito della società di persone dev’essere imputato a ciascun socio in proporzione alla quota di partecipazione agli utili; di tale previsione, in particolare, i ricorrenti assum ono l’applicabilità anche per il caso in cui il reddito della società sia stato accertato a seguito di condono fiscale conseguente alla presentazione di dichiarazione integrativa, nei termini ritenuti da diverse pronunzie di questa Corte (sono richiamate, in tal senso, Cass. n. 26323/2009, Cass. n. 14815/2008 ; Cass. n. 14490/2016; Cass. n. 2923/2013; Cass. n. 28007/2017, non risultando pertinente il richiamo a Cass. n. 33486/2018). 2.5. E, tuttavia, la regola evocata si riferisce a fattispecie non sovrapponibili alla presente vicenda; essa è infatti riconducibile alle ipotesi di rettifica della dichiarazione –quali sono quell e contemplat e dall’art. 2-bis del d.l. 30 settembre 1994, n. 564, conv. nella l. 30 novembre 1994, n. 656, e dall'art. 9-bis, comma 18, d.l. 28 marzo 1997 n. 79, conv. in legge 28 maggio 1997, n. 140, presein esame dalle pronunzie da ultimo citate ─ nelle quali la definizione del contenzioso ha per oggetto l'esistenza, la stima, l'inerenza e l'imputazione a periodo dei componenti positivi e negativi del reddito, e dunque attinge la determinazione della base imponibile. 2.6. Da tali ipotesi, in tutta evidenza, differisce il condono ex art. 16 della l. n. 289/2002, con il quale la società [OSCURATO:SOCIETA] ha definito la propria lite fiscale pendente. In tale ultima fattispecie normativa, infatti, la definizione ha luogo mediante il versamento di un importo che non incide sulla determinazione della base imponibile; siffatta forma di definizione, pertanto, non presenta alcun profilo di interferenza con il tema dell’individuazione e stima del reddito, cui afferisce la regola dettata dall’art. 5 del d.P.R. n. 917/1986, e dunque non risulta conferente neppure il richiamo, a tale riguardo operato dai ricorrenti, ai principi dettati da Cass. S.U. n. 14815/2008. 3. Con il secondo motivo, comune ad entrambi i ricorsi,i contribuenti lamentano l’« Omessa pronuncia sul secondo motivo dell'appello, inerente il merito dell'accertamento (art. 360 n. 4 c.p.c. con riferimento all'art. 112 c.p.c.)». 3.1. Il motivo è inammissibile. Giova richiamare , a tale riguardo, il condiviso indirizzo di questa Corte secondo cui «In tema di ricorso per cassazione, qualora siano prospettate questioni di cui non vi sia cenno nella sentenza impugnata, il ricorrente deve, a pena di inammissibilità della censura, non solo allegarne l'avvenuta loro deduzione dinanzi al giudice di merito ma, in virtù del principio di autosufficienza, anche indicare in quale specifico atto del giudizio precedente ciò sia avvenuto, giacché i motivi di ricorso devono investire questioni già comprese nel "thema decidendum" del giudizio di appello, essendo preclusa alle parti, in sede di legittimità, la prospettazione di questioni o temi di contestazione nuovi, non trattati nella fase di merito né rilevabili di ufficio” (Cass. n. 20694 del 2018; Cass. n. 15430del 2018; Cass. 23675 del 2013). 3.2. Dalla lettura delle sentenze impugnate non risulta che, in sede di giudizio di rinvio, i contribuentiabbiano contestato anche il merito relativo ai maggiori redditi di partecipazione accertati, avendo solo eccepito l'opponibilità nei propriconfronti del condono usufruito dalla società partecipataed anzi, per stessa ammissione dei ricorrenti (v. ricorso [OSCURATO:PERSONA] p. 10 e ricorso [OSCURATO:PERSONA], p. 11), la contestazione del merito dell'accertamento tributario sarebbe stata sollevata solo in primo grado e non riproposta in sede di rinvio. 4. Infine, si rileva che, con la memoria ex art. 380-bis.1 c.p.c. depositata il 20/03/22025 i ricorrenti danno atto: i) che questa Corte, con ordinanza n. 4744/2021 ha rigettato il ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA], quale socio della Co.pro.zoo.,in relazione al reddito di partecipazione per l’anno di imposta 1995, tra l’altro rilevando che il ricorrente non poteva avvantaggiarsi degli effetti diuna pronuncia che assumevaessere stata resa inter alios (Agenzia delle entrate e altri soci della Co.pro.zoo.)sia pure con riferimento alla medesima vicenda societaria che viene inrilievo nel caso di specie ; ii) che il ricorso per revocazione avverso la predetta ordinanza è stato rigettato da questa Corte con ordinanza n. 23108/2024); iii) che in relazione a tale vicenda processuale [OSCURATO:PERSONA] ha presentato ricorso alla Cedu; iv) che “sarebbe pertanto opportuno“attendere la decisione della Cedu. 4.1. La richiesta, peraltro solo adombrata dai ricorrenti, non può essere accolta, non essendo contemplata, nella specie,la possibilità della sospensione del giudizio di legittimità , e d anzi essendo espressamente previsto dall’art. 391-quater c.p.c., inserito dall'art. 3, comma 28, lett. o), D.Lgs. 10 ottobre 2022, n. 149, a decorrere dal 18 ottobre 2022, lo speciale rimedio della Revocazione per contrarietà alla Convenzione europea dei diritti dell'uomo , disponendosi che, nei casi espressamente previsti dalla richiamata norma, «Le decisioni passate in giudicato il cui contenuto è stato dichiarato dalla Corte europea dei diritti dell'uomo contrario alla Convenzione per la salvaguardiadei Diritti dell'Uomo e delle Libertà fondamentali ovvero ad uno dei suoi Protocolli, possono essere impugnate per revocazione», 5. In conclusione, i ricorsi riuniti devono essere rigettati, con conseguente condanna dei ricorrent i al rimborso, in favore del la controricorrente, delle spese del giudizio di legittimità, che si liquidano come in dispositivo. P.Q.M La Corte rigetta i ricorsi riuniti. Condanna il ricorrente [OSCURATO:PERSONA] al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese del giudizio di legittimità che liquida in euro 7.800,00per compensi, oltre spese prenotate a debito. Condanna il ricorrente [OSCURATO:PERSONA] al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese del giudizio di legittimità che liquida in euro 7.800,00per compensi, oltre spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 1