Cassazione n. 21671/2023

3 CC ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.9426/2019 R.G. proposto da : [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA], domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO . (ADS80224030587) che larappresenta e difende; -ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliatain [OSCURATO:PERSONA] N. 37, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] (null) rappresentato e difeso dagli avvocati [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]); -controricorrente- avverso SENTENZA di COMM.TRIB. PROV. MILANO n. 3922/2018 depositata il21/09/2018. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 08/03/2023 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]: 1.Secondo quanto risulta dalla sentenza impugnata, l’Agenzia delle dogane e dei monopoli aveva emesso nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA], quale spedizioniere doganale di prodotti importati dalla [OSCURATO:PERSONA] licenziataria in esclusiva per l’Europa del marchio Guess, provvedimenti di irrogazione sanzioni in quanto nel valore delle mercidichiarato in dogana non era stato incluso l’ammontare dei diritti di licenza (royalties)da pagare alla licenziante. 2. La UPS ha proposto ricorso che la Commissione T r ibutaria Provinciale (CTP) di Milano ha accolto. 3.L’Agenzia ha proposto appello che la [OSCURATO:PERSONA] (CTR) della Lombardia ha respinto, osservando che le royalties vanno conteggiate nel valore della merce in dogana quando il loro pagamento costituisce condizione della vendita, ciò che non era stato dimostrato nel casodi specie, attraverso la prova del potere di interdizione alla vendita delle merci che il licenziante può opporre in caso di mancato pagamento delle royalties. 4. A questo proposito, la CTR ha osservato che le royalties consistevano in una percentuale (7-8%) sul fatturato della licenziataria, al netto di resi o invenduti, e non su importazioni o acquisti; i prodotti destinati al mercato europeo erano creati in un centro europeo per il gusto dei clienti europei, ciò che consentiva di ritenere l’autonomia della licenziataria nella creazione e produzione dei prodotti con marchio Guess destinati al mercato europeo e il controllo sostanziale sulla loro produzione, mentre alla licenziante era demandato un controllo di qualità indiretto. 5. Inoltre, ha osservato la CTR, non emergevano dagli atti elementi di responsabilità a carico dello spedizioniere doganale con riguardo alle violazioni contestate. 6.Avverso questa pronunzia ha proposto ricorso per cassazione l’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli affidato a duemotivi. 7.Resiste con controricorso la società. [OSCURATO:PERSONA]: 1. Con il primo motivo l’Agenzia deduce violazione e falsa applicazione degli artt. 29 e 32 reg.CEE n. 2913/1992 nonché degli artt. 157, 159, 160 e 143 reg. CEE n. 2454/1993 in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c. osservando che sussistevano «condizioni di vendita implicite» che andavano oltre il mero controllo di qualità, risultanti sia dal contratto di licenza tra la [OSCURATO:PERSONA]. (licenziante e casa madre) e la licenziataria [OSCURATO:PERSONA], sia dal codice di condotta con allegato manuale degli standard di qualità ([OSCURATO:PERSONA]) a cui devono attenersi i produttori esteri, sia dai contratti di compravendita tra la [OSCURATO:PERSONA] e i produttori extracomunitari ( [OSCURATO:PERSONA]). 2. Secondo la ricorrente il contenuto di tal i atti determin a l’inclusione del valore delle royalties pagate alla licenziante nel valore delle merci importate, ai fini della determinazione dell'importo dei diritti doganali dovuti. 3. Va preliminarmente disattesa l'ecce zione di inammissibilità del motivo di ricorso, sollevata dalla controricorrente sull'assunto che la censura tenderebbe ad ottenere dal giudice di legittimità un riesame degli elementi di fatto accertati dal giudice di appello ed una diversa valutazione degli elementi probatori esaminati dai giudici di merito. Infatti, con tale motivo di ricorso la ricorrente non contesta la ricostruzione dei fatti operata dai giudici di merito, né, tanto meno, l'interpretazione delle clausole dell'accordo di licenza e degli altri atti dedotti, ma deduce che il contenuto di tal i atti determinerebbe l'applicazione della fattispecie astratta invocata, rappresentata dalla inclusione del valore delle royalties pagate alla licenziante nel valore delle merci importate, ai fini della determinazione dell'importo dei diritti doganali dovuti. Si è, dunque, in presenza di una doglianza che non investe la ricostruzione del fatto compiuta dal giudice di merito, ma la individuazione che questi ha compiuto della norma applicata a quel fatto così come accertato, riconducibile all'ipotesi di falsa applicazione della legge, usualmente definita «vizio di sussunzione». 4. Nel merito il motivo è fondato. 5. Il valore in dogana delle merci importate è, di regola, il valore di transazione, ossia il prezzo effettivamente pagato o da pagare per le merci vendute, fatte salve le rettifiche da effettuare conformemente all'art. 32 di tale codice (Corte giust. 12 dicembre 2013, Christodoulou e a., C-116/12, punti 38, 44 e 50, nonché Corte giust. 21 gennaio 2016, Stretinskis, C-430/14, punto 15; Corte giust. 9 marzo 2017, GE Healthcare, C-173/15, punto 31). 6.Esso deve comunque riflettere il valore economico reale della merce importata e, quindi, considerarne tutti i fattori economicamente rilevanti (in termini, Corte giust. 20 dicembre 2017, C-529/16, Hamamatsu). Anche i diritti di licenza, allora, sono destinati ad incidere sulla determinazione del valore doganale qualora i corrispondenti beni immateriali siano incorporati nella merce, così esprimendone o contribuendo ad esprimerne il valore economico. 7.Sicché, qualora il prezzo effettivamente pagato o da pagare per le merci importate non ne includa il relativo importo, l'art. 32 del codice doganale comunitario (reg. n. 2913/92) stabilisce che al prezzo si addizionano «...c) i corrispettivi e i diritti di licenza relativi alle merci da valutare, che il compratore è tenuto a pagare, direttamente o indirettamente, come condizione della vendita delle merci da valutare...». 8. Il regolamento n. 2454/93, contenente disposizioni di attuazione del codice doganale comunitario, specifica questa regola. In generale, esso stabilisce che «...quando si determina il valore in dogana di merci importate in conformità delle disposizioni dell'articolo 29 del codice [doganale] si deve aggiungere un corrispettivo o un diritto di licenza al prezzo effettivamente pagato o pagabile soltanto se tale pagamento: - si riferisce alle merci oggetto della valutazione, e - costituisce una condizione di vendita delle merci in causa» (art. 157, paragrafo 2). Occorre dunque che ricorrano tre condizioni cumulative: - in primo luogo, che i corrispettivi o i diritti di licenza non siano stati inclusi nel prezzo effettivamente pagato o da pagare; - in secondo luogo, che essi si riferiscano alle merci da valutare e, - in terzo luogo, che l'acquirente sia tenuto a versare tali corrispettivi o diritti di licenza come condizione della vendita delle merci da valutare (Corte giust., 9 marzo 2017, GE Healthcare, cit., punto 35). 9.Nel caso di specie, si possono ravvisare agevolmente i primi due requisiti: è pacifico che i corrispettivi e i diritti di licenza non sono stati indicati nel valore in dogana delle me rci da valutare e che si tratta di corrispettivi e diritti di licenza «relativi alle merci da valutare». In particolare, con riguardo al caso in cui il diritto di licenza si riferisca a un marchio di fabbrica, ossia al diritto d'importare e di commercializzare prodotti riportanti marchi commerciali, il regolamento di attuazione specifica che il relativo importo si aggiunge al prezzo effettivamente pagato o da pagare «soltanto se: -il corrispettivo o il diritto di licenza si riferisce a merci rivendute tal quali o formanti oggetto unicamente di lavorazioni secondarie successivamente all'importazione, -le merci sono commercializzate con il marchio di fabbrica, apposto prima o dopo l'importazione, per il quale si paga il corrispettivo o il diritto di licenza, e -l'acquirente non è libero di ottenere tali merci da altri fornitori non legati al venditore» (art. 159), e ciò quand’anche il loro importo esatto non sia stato determinato al momento della conclusione del contratto de quo , o successivamente, all’atto dell’accettazione della dichiarazione in dogana o all’insorgenza dell’obbligazione doganale (Corte giust., 7 marzo 2017, cit., punto 40), cosicché è ininfluente che la percentuale a favore del licenziante sia calcolata sul fatturato del licenziatario e non sul valore delle importazioni. 10. Con riguardo al terzo requisito, né l'art. 32, paragrafo 1, lettera c), del codice doganale né l'art. 157, paragrafo 2, del regolamento n° 2454/93, però, precisano cosa si debba intendere per «condizione di vendita» delle merci da valutare e, più in particolare, quando ricorra la terza condizione sopra indicata, secondo cui l'acquirente sia tenuto a versare tali corrispettivi o diritti di licenza come condizione della vendita delle merci da valutare.per il caso in cui l'acquirente paghi un corrispettivo o un diritto di licenza a un terzo. 11. La citata pronuncia della Corte unionale (Corte giust. 7 marzo 2017, cit., punto 60) ha affermato che la nozione «condizione di vendita» sta ad indicare la situazione in cui, nell'ambito dei rapporti contrattuali tra il venditore - o la persona ad esso legata - e l'acquirente, l'assolvimento del corrispettivo o del diritto di licenza rivesta un'importanza tale per il venditore che, in difetto, quest'ultimo non sarebbe disposto a vendere, circostanza che spetta al giudice del rinvio verificare. Ha, quindi, aggiunto, che qualora, come nel caso in esame, il beneficiario delle royalties sia soggetto diverso dal venditore, occorre «verificare se la persona legata al venditore eserciti un controllo, sul medesimo o sull'acquirente, tale da poter garantire che l'importazione delle merci, assoggettate al suo diritto di licenza, sia subordinata al versamento, a suo favore, del corrispettivo o del diritto di licenza ad esse afferente» (punto 68). Ciò, in coerenza con l'art. 160, Reg. (CEE) n. 2454/93, secondo cui il pagamento delle royalties costituisce una condizione della vendita quando il venditore o una persona ad esso legata chiede all'acquirente di effettuare tale pagamento. 12.Può, dunque, ritenersi che i corrispettivi e i diritti di licenza (royalties) dovuti dall'importatore in relazione alle merci importate costituiscono una «condizione della vendita», ai fini della rilevanza degli stessi quale componente del valore della merce in dogana di cui all'art. 32 del codice doganale comunitario e, conseguentemente, dell'applicazione del potere di rettifica dell'Ufficio, non solo quando l'operazione è subordinata espressamente, nelle clausole dell'accordo di licenza, all'assolvimento di tali pagamenti, ma anche quando tale rapporto di subordinazione si evince dal tenore delle clausole contrattuali che interessano anche diversi soggetti che possono intervenire nell'operazione medesima, quando, come nel caso in esame, il venditore è soggetto diverso dall'avente diritto alla percezione delle royaltíes (cfr., sul tema, Cass. 6 aprile 2018, n. 8473; Cass. n. 33119; del 2019; Cass. n. 22480 del 2020). 13. Quanto all’accertamento di quel potere di controllo, sul punto, l'allegato 23 delle DAC - Note interpretative in materia di valore in dogana, all'articolo 143, paragrafo 1, lettera e) (a norma del quale due o più persone sono considerate legate se l'una controlla direttamente o indirettamente l'altra) stabilisce che «si considera che una persona ne controlli un'altra quando la prima sia in grado di esercitare, di diritto o di fatto, un potere di costrizione o di orientamento sulla seconda». Il controllo è dunque inteso in un'accezione ampia - secondo cui è sufficiente anche un mero potere di orientamento- e necessariamente casistica, da coordinare con la nozione economica del valore doganale, la quale si traduce nel rilievo, anch'esso di fatto, degli elementi che definiscono il valore economico del bene. 14. Utili indicatori possono essere tratti dall'esemplificazione presente nel Commento n. 11 del Comitato del codice doganale (Sezione del valore in dogana) contenuto nel documento TAXUD/800/2002, nella versione italiana del 2007, sull'applicazione dell'art. 32, paragrafo 1, lettera c), del codice doganale: sempre la Corte di giustizia ha stabilito che questi documenti «sebbene non giuridicamente cogenti, costituiscono tuttavia strumenti importanti per garantire un'uniforme applicazione del codice doganale da parte delle autorità doganali degli Stati membri e possono, quindi, essere di per sé considerate strumenti validi per l'interpretazione di detto codice» (Corte giust. 9 marzo 2017, cit., punto 45 e giurisprudenza ivi citata). 15. Il documento in questione annovera, tra gli elementi utili per determinare la presenza di un controllo, tra gli altri, i seguenti: - il licenziante sceglie il produttore e lo impone all'acquirente; - il licenziante esercita, direttamente o indirettamente, un controllo di fatto sulla produzione (per quanto attiene ai centri di produzione e/o ai metodi di produzione); - il licenziante esercita, direttamente o indirettamente, un controllo di fatto sulla logistica e sulla consegna delle merci all'acquirente; - il licenziante decide a chi il produttore può vendere le merci o impone delle restrizioni per quanto concerne i potenziali acquirenti; - il licenziante fissa le condizioni del prezzo al quale il produttore/venditore vende le proprie merci o il prezzo al quale l'importatore/l'acquirente rivende le merci; - il licenziante sceglie i metodi di produzione da utilizzare/fornisce dei modelli ecc. - il licenziante sceglie/limita i fornitori dei materiali/componenti; - il licenziante limita le quantità che il produttore può produrre; - il licenziante non autorizza l'acquirente a comprare direttamente dal produttore, ma attraverso il titolare del marchio (licenziante) che potrebbe agire anche come agente di acquisto dell'importatore; - il produttore non è autorizzato a produrre prodotti concorrenti (privi di licenza) in assenza del consenso del licenziante; le merci fabbricate sono specifiche del licenziante (cioè nella loro concezione/loro design e con riguardo al marchio di fabbrica); - le caratteristiche delle merci e la tecnologia utilizzata sono definite dal licenziante. 16. Tanto premesso sulla cornice normativa di riferimento , la sentenza ha omesso di considerare le clausole contrattuali nelle quali è possibile ravvisare un potere di orientamento e di controllo della licenziantee casa madre [OSCURATO:PERSONA]. sulla produzione . 17.In particolare, entro due settimane dalla prima produzione di un prodotto finito la [OSCURATO:PERSONA] deve consegnare alla casa madre [OSCURATO:PERSONA]. un prodotto finito rappresentativo della linea e se questo prodotto, dopo la mancata conformità della stessa, non è rivisto dalla [OSCURATO:PERSONA], il marchio verrà rapidamente rimosso da tali prodotti a scelta e senza alcun costo per la [OSCURATO:PERSONA]. (art. 5.3); il licenziatario deve garantire la casa madre che i subappaltatori hanno l’esperienza e capacità da parte dei subappaltatori per fa bbricare i prodotti secondo gli secondo standard della stessa casa madre (4.2); il licenziante ha il diritto di ispezionare i prodotti (art. 5.4); è richiesta la preventiva autorizzazione della licenziante all’utilizzo di qualsiasi forma di pubblicità o imballaggio (art. 7.1); il licenziatario ha l’obbligo di presentare al licenziante annualmente, entro novanta giorni dalla fine di ogni anno contrattuale, il bus iness plan relativo alla produzione e alla vendita dei prodotti.. 18.Se poi si aggiungono i vincoli per i produttori derivanti dal rispetto del codice di condotta e degli standard di qualità e dai contratti di vendita stipulati con la licenziataria, emerge un ampio quadro di elementi riconducibili a quegli utili indicatori del potere di controlli e di orientamento del licenziante, anche attraverso il licenziatario, sull’attività dei produttori che la CT R ha omesso di considerare. 19. Con il secondo motivo deduce violazione dell’art. 201 CDC e vizio di extrapetizione in relazione all’art. 360 comma 1 nn. 3 e 4 c.p.c. perché, escludendo la responsabilità a carico dello spedizioniere doganale con riguardo alle violazioni contestate, la CTR era andata oltre la domanda e, comunque, aveva violato la norma del CDC perché in questo caso lo spedizioniere aveva agito come rappresentante indiretto e come dichiarante in nome proprio e, quindi, responsabile in solido con l’importatore. 20.Il motivo è fondato con riguardo al profilo assorbente del vizio di extrapetizione in quanto la stessa controricorrente ha ammesso di non aver formulato alcun motivo di ricorso con riguardo a quel tema (v. pag. 25 del controricorso). 21.Conclusivamente, quindi, il ricorso deve essere accolto e la sentenza deve essere cassata di conseguenza con rinvio alla corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, che deciderà anche sulle spese del presente giudizio di legittimità.