Cassazione n. 17067/2026

vocato [OSCURATO:PERSONA]-ricorrente-controAGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,rappresentato e difeso dall'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO-controricorrente-nonché controAGENZIA [OSCURATO:PERSONA]-intimato-avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] dellaCALABRIA sez. dist. [OSCURATO:PERSONA] n. 2936/2019 depositata il22/08/2019.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 26/03/2026 dallaConsigliera [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 6670/2020Numero sezionale 2890/2026Numero di raccolta generale 17067/2026Data pubblicazione 31/05/20261. Il presente giudizio – avente per oggetto il ricorso in cassazione propostocontro la sentenza n. 2936/2019, depositata in data 22/08/2019 ed emessadalla Commissione tributaria regionale della Calabria, sez. dist. ReggioCalabria (hinc: CTR) – prende origine dall’impugnazione proposta da [OSCURATO:PERSONA]Palamara (hinc: il contribuente) contro l’avviso di accertamento con il quale,in relazione all’anno d’imposta 2006, veniva eseguita una ripresa relativaalla maggior IVA dovuta in relazione ad alcune cessioni di alcuneautovetture usate, dopo averle acquistate da fornitori tedeschi. Al centrodel giudizio si pone la questione dell’applicabilità a tali cessioni del regimedel margine disciplinato nell’art. 36 d.l. n. 41 del 1995.2. Ai fini del presente giudizio è sufficiente evidenziare che la CTR –confermando la sentenza emessa dalla Commissione tributaria provincialedi [OSCURATO:PERSONA] che aveva respinto il ricorso proposto dal contribuentecontro l’avviso di accertamento – ha rilevato come l’amministrazionefinanziaria, nella memoria di costituzione, avesse evidenziato che la societàcedente tedesca fosse soggetta a IVA e che nei documenti acquisiti nonfosse stata fatta menzione dell’applicazione del cd. regime del margine. Sitrattava di circostanze che, lungi dall’integrare l’atto impositivo impugnato,costituivano eccezioni improprie riconducibili a meri approfondimenti eintegrazioni del thema probandum.2.1. Il giudice d’appello ha, quindi, richiamato la giurisprudenza di questaCorte (Cass., 30/05/2016, n. 11086) in relazione alla necessità dellaregolarità documentale. In aggiunta a quanto appena sottolineato la CTRaggiunge che anche Cass., 24/07/2015, n. 15630 evidenziava la necessitànon solo della regolarità formale della documentazione, ma anche dellaprova della sussistenza dei presupposti di fatto necessari per accedere alregime agevolato.3. Contro la sentenza della CTR il contribuente ha proposto ricorso incassazione con tre motivi.Numero registro generale 6670/2020Numero sezionale 2890/2026Numero di raccolta generale 17067/2026Data pubblicazione 31/05/20264. L’Agenzia delle Entrate si è costituita con controricorso.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo di ricorso è stata denunciata, in relazione all’art.360, primo comma, n. 3, c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 7legge n. 212 del 2000 e dell’art. 56 d.P.R. n. 633 del 1972.1.1. Con tale motivo il ricorrente censura la sentenza impugnata peraver ritenuto rilevate la mancata annotazione nelle fatture di cessione degliautoveicoli della dicitura «cessione soggetta al regime di margine», cioè diuna circostanza non contestata nell’atto impositivo impugnato, masolamente nell’atto di controdeduzioni depositato dall’amministrazionefinanziaria davanti al giudice di prime cure. Lo stesso errore era stato fattodal giudice di primo grado, che aveva escluso l’applicazione del regime delmargine sulla base della circostanza mai contestata e documentatadell’avvenuta detrazione dell’IVA da parte del fornitore tedesco. In tal modoil giudice di seconde cure ha consentito un’indebita integrazione dellamotivazione dell’atto impositivo.1.2. Riporta, quindi, a pag. 6-7 del ricorso in cassazione la riproduzioneanalogica dell’atto impositivo impugnato, per evidenziare che l’unicamotivazione posta alla base dell’atto impositivo impugnato fosse daricondurre alla circostanza che gli acquisti degli autoveicoli, esitati con ilregime del margine, fossero intracomunitari.2. Con il secondo motivo di ricorso è stata denunciata, in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c., la violazione e falsa applicazionedell’art. 112 c.p.c.2.1. Con tale motivo il ricorrente rileva di aver censurato, con l’attod’appello, il fatto che il giudice di prime cure avesse posto alla base dellapropria decisione la circostanza mai contestata dall’amministrazionefinanziaria che i fornitori tedeschi avessero già detratto l’IVA, alterando, intal modo, la causa petendi. Richiama, quindi, a pag. 9 del ricorso incassazione alcune parti della pronuncia del giudice di prime cure e delNumero registro generale 6670/2020Numero sezionale 2890/2026Numero di raccolta generale 17067/2026Data pubblicazione 31/05/2026motivo di appello proposto dal contribuente, per evidenziare che la sentenzadella CTR è incorsa (anche) in un vizio di omessa pronuncia, consideratoche era oggetto specifico di gravame l’affermazione del giudice di primecure, secondo cui il regime del margine non potesse trovare applicazione,in presenza della prova dell’acquisto da un soggetto che aveva detrattol’IVA.3. Con il terzo motivo di ricorso è stata denunciata la violazione e falsaapplicazione degli artt. 2697 c.c. e 54 d.P.R. n. 633 del 1972, in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.3.1. Con tale motivo di ricorso viene censurato il non corretto uso daparte della CTR dei criteri di ripartizione dell’onere della prova, dal momentoche gli elementi indiziari vagamente menzionati nell’avviso di accertamentosono stati ritenuti idonei a determinare l’inversione dell’onere della prova,pur in assenza della produzione dei documenti richiamati nel PVC.4. Passando all’esame del ricorso occorre richiamare – in relazione alparametro normativo che viene in rilievo nel caso di specie, i.e. l’art. 36 d.l.n. 45 del 1991 – quanto precisato dalle Sezioni Unite di questa Corte,secondo le quali, in tema di IVA, il regime del margine - previsto dall'art.36 del d.l. n. 41 del 1995, conv. con modif. in l. n. 85 del 1995, per lecessioni da parte di rivenditori di beni d'occasione, di oggetti d'arte, dacollezione o di antiquariato - costituisce un regime speciale in favore delcontribuente, facoltativo e derogatorio rispetto al sistema normaledell'imposta, la cui disciplina deve essere interpretata restrittivamente eapplicata in termini rigorosi. Pertanto, qualora l'amministrazione contesti,in base ad elementi oggettivi e specifici, che il cessionario abbiaindebitamente fruito di tale regime, spetta a quest'ultimo dimostrare la suabuona fede, e cioè non solo di aver agito in assenza della consapevolezzadi partecipare ad un'evasione fiscale, ma anche di aver usato la diligenzamassima esigibile da un operatore accorto (secondo criteri di ragionevolezzae di proporzionalità rapportati al caso concreto), al fine di evitare di essereNumero registro generale 6670/2020Numero sezionale 2890/2026Numero di raccolta generale 17067/2026Data pubblicazione 31/05/2026coinvolto in tali situazioni, in presenza di indizi idonei a farne insorgere ilsospetto. Con particolare riferimento alla compravendita di veicoli usati,dunque, rientra nella detta condotta diligente l'individuazione dei precedentiintestatari dei veicoli, nei limiti dei dati risultanti dalla carta di circolazione,eventualmente integrati da altri elementi di agevole e rapida reperibilità, alfine di accertare, sia pure solo in via presuntiva, se I'IVA sia già stata assoltaa monte da altri senza possibilità di detrazione. Nel caso di esito positivodella verifica, il diritto di applicare il regime del margine deve esserericonosciuto, anche quando l'amministrazione dimostri che, in realtà,l'imposta è stata detratta. Nell'ipotesi, invece, in cui emerga che i precedentiproprietari svolgano tutti attività di rivendita, noleggio o leasing nel settoredel mercato dei veicoli, opera la presunzione (contraria) dell'avvenutoesercizio del diritto alla detrazione dell'IVA, assolta a monte per l'acquistodei veicoli, in quanto beni destinati ad essere impiegati nell'eserciziodell'attività propria dell'impresa, con conseguente negazione deltrattamento fiscale più favorevole (Cass., Sez. U, 12/09/2017, n. 21105).5. Ciò premesso, nel caso di specie, l’atto impositivo impugnatoriprodotto a pag. 6-7 evidenzia la contestazione fosse incentrata su acquistieseguiti da due fornitori tedeschi, come da schema riprodotto a pag. 7 delricorso in cassazione.5.1. La contestazione sull’applicazione del regime del margine cheintegra un regime restrittivo e agevolativo che consente di applicare l’IVAsulla (sola) differenza del prezzo di acquisto e di quello di rivendita del bene,presuppone che il dante causa di chi invoca l’applicazione del regimefavorevole al contribuente non abbia, a sua volta, detratto l’IVA. In casocontrario si avrebbe, infatti, una perdita per l’erario, che vedrebbe detrattaper intero l’IVA sulla prima operazione (anche in caso di neutralizzazionedell’operazione attraverso l’applicazione del regime sul cd. reverse charge,dal momento che nessuna imposta viene versata) e applicata solo in parteNumero registro generale 6670/2020Numero sezionale 2890/2026Numero di raccolta generale 17067/2026Data pubblicazione 31/05/2026(i.e. per la differenza tra il valore di acquisto e quello di rivendita) e non perl’intero valore del bene, l’IVA sulla seconda operazione.5.2. Questa Corte ha, infatti, precisato che l'applicazione del regimespeciale c.d. "del margine", contemplando una base imponibile ridotta inderoga al sistema generale di cui alla Direttiva 2006/112/CE, presupponeun dante causa assolvente l'IVA a monte che non ha la possibilità didetrarla, per cui, quando l'[OSCURATO:PERSONA] contesta, in base adelementi oggettivi e specifici, che il cessionario ha indebitamente fruito ditale regime, spetta a quest'ultimo dimostrare la sussistenza dei presuppostidi fatto per avvalersene, trattandosi di una eccezione alla regola generale;ne consegue che il regime del margine è inapplicabile in assenza di taleprova, a prescindere dalla consapevolezza della inesistenza di talipresupposti, in quanto l'imposta va comunque assolta (Cass., 11/10/2024,n. 26597).5.3. Con particolare riferimento alla compravendita di veicoli usatirientra nella condotta diligente esigibile dal contribuente l'individuazione deiprecedenti intestatari dei veicoli, nei limiti dei dati risultanti dalla carta dicircolazione, eventualmente integrati da altri elementi di agevole e rapidareperibilità, al fine di accertare, sia pure solo in via presuntiva, se l'IVA fossegià stata assolta a monte da altri senza possibilità di detrazione. Nel casodi esito positivo della verifica, il diritto di applicare il regime del marginedeve essere riconosciuto, anche quando l'amministrazione dimostri che, inrealtà, l'imposta è stata detratta. Nell'ipotesi, invece, in cui emerga che iprecedenti proprietari svolgano tutti attività di rivendita, noleggio o leasingnel settore del mercato dei veicoli, opera la presunzione (contraria)dell'avvenuto esercizio del diritto alla detrazione dell'IVA assolta a monteper l'acquisto dei veicoli, in quanto beni destinati ad essere impiegatinell'esercizio dell'attività propria dell'impresa, con conseguente negazionedel trattamento fiscale più favorevole (Cass., 14/12/2018, n. 32402).Numero registro generale 6670/2020Numero sezionale 2890/2026Numero di raccolta generale 17067/2026Data pubblicazione 31/05/20266. Spetta, quindi, al contribuente – che nel caso di specie (secondoquanto riportato dalla controricorrente, a pag. 1 del controricorso) avevariportato, a pag. 3 del ricorso introduttivo davanti al giudice di prime cure,che le fatture emesse dal fornitore europeo non riportavano la diciturarelativa all’applicazione del regime di margine – fornire la prova, anche invia presuntiva, della presenza dei requisiti per l’applicazione del regime delmargine, con la conseguenza che non risulta alcuna violazione dei criteri diripartizione dell’onere della prova denunciati con il terzo motivo di ricorso.Nell’atto impositivo risulta solamente la registrazione delle operazioni nelregistro degli acquisti (circostanza che, di per sé, portava a ritenere chel’IVA potesse essere stata detratta dal fornitore tedesco, con la conseguenteinsussistenza dei requisiti per applicare il cd. regime di margine).6.1. Non sussiste, poi, l’omessa pronuncia denunciata con il secondomotivo dal momento che la CTR ha ritenuto assorbente la questione relativaall’omessa indicazione del regime fiscale adottato nelle fatture qualeelemento dirimente per poter negare il riconoscimento del regime(agevolativo) di margine).6.1. La circostanza, poi, che lo stesso contribuente – secondo quantoevidenziato dalla controricorrente a pag. 1 - avesse dato atto, nel ricorsodavanti al giudice di prime cure, della mancata indicazione del regime delmargine nelle fatture determina l’infondatezza delle contestazioni relativeall’integrazione della motivazione dell’atto impositivo oggetto del primomotivo di ricorso.7. Alla luce di quanto sin qui evidenziato il ricorso è infondato e deveessere rigettato, con la condanna del ricorrente al pagamento delle spesedi lite in favore della controricorrente. P.Q.Mla Corte rigetta il ricorso;Numero registro generale 6670/2020Numero sezionale 2890/2026Numero di raccolta generale 17067/2026Data pubblicazione 31/05/2026condanna la ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, dellespese del giudizio di legittimità, che liquida in Euro 5.900,00 per compensi,oltre alle spese prenotate a debito;ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater d.P.R. n. 115 del 2002, inseritodall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza deipresupposti per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulterioreimporto a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, anorma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 26/03/2026.Il PresidenteGiacomo [OSCURATO:PERSONA]