Cassazione n. 00700/2024

igliere Rel. ORDINANZA sulricorso 29097/2017 proposto da: [OSCURATO:PERSONA], in persona del Direttore pro tempore, rap- presentatae difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio elettoin Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12; -ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA] S.P.A., in persona del legale rappre- sentantep.t., rappresentata e difesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] e dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA][OSCURATO:PERSONA], con domicilio eletto presso il loro studio in Roma, vialeGiuseppe Mazzini n.11; -controricorrente - propostoavverso la sentenza n.2578/5/2017 della COMM.TRIB.REG. delLazio, depositata il 9/5/2017 e notificata in data 29.5.2017; Uditala relazione della causa svolta in data 24/2/2023 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. Rilevatoche: 1.[OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale del Lazio con sentenza n.2578/5/2017 depositata il 9/5/2017 accoglieva l’appello proposto dallaOLT [OSCURATO:PERSONA] S.p.a. avverso la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Roma n. 25236/19/2015, la quale aveva rigettato il ricorso introduttivo proposto dalla società aventead oggetto l’avviso di accertamento per IVA e accessori 2004 notificatoledall’Agenzia delle Entrate. 2.Con l’atto impositivo veniva disconosciuto in capo alla società il di- rittoalla detrazione dell’IVA sugli acquisti, a seguito di richiesta di rim- borso avanzata dalla contribuente per il periodo di imposta, in rela- zionead operazioni poste in essere in frode dell’erario. In particolare, silegge nella sentenza impugnata, il disconoscimento era stato ope- rato sulla base dell’assunto della partecipazione dolosa o comunque colposada parte della contribuente alla frode perpetrata dalla [OSCURATO:SOCIETA]., la quale aveva illegittimamente trattenuto le somme corrispostedalla contribuente a titolo di IVA per il periodo di imposta e dal 2010 si era resa irreperibile nei confronti dell’Amministrazione finanziariae quindi dichiarata fallita. 3.Contro la sentenza d’appello che, riformando la decisione di primo grado,aveva annullato l’atto impositivo sul presupposto che l’Agenzia nonavesse dimostrato che la contribuente sapesse o av rebbe dovuto sapereche le operazioni economiche poste a base dell’invocato diritto a detrazione si iscrivevano in un’evasione commessa dall’emittente fattura,l’Agenzia ricorre per cassazione per due motivi. Replica la con- tribuente con controricorso. Da ultimo la contribuente deposita me- moriaillustrativa. Consideratoche: 4. In via pregiudiziale, la Corte dà atto che il processo tra le parti iscrittoall’RGN 852/2017 e relativo a diverso anno di imposta, che il ricorsoindica come connesso al presente, è stato definito. 5.Con il primo motivo di ricorso - in relazione all’art.360 primo comma n.3cod. proc. civ. - l’Agenzia deduce la violazione e falsa applicazione degliartt.19 comma 1, 21 e 54 d.P.R. n.633/1972, 2697 e 2729 cod. civ.,avendo la CTR mancato di tener conto di una serie di circostanze fattualipotenzialmente decisive al fine di dimostrare la partecipazione dellacontribuente al meccanismo frodatorio, dettagliat e alle pagg.13 e 14del ricorso. 5.1.In via preliminare la contribuente eccepisce l’inammissibilità della censuraper essere diretta ad ottenere un nuovo accertamento fattuale direttoa sovvertire quello operato dal giudice del merito. 6.Il secondo motivo di ricorso – articolato nell’ipotesi in cui la Corte ritengache la partecipazione o consapevolezza della frode posta in es- sere dal fornitore fosse stata valutata – introduce , in rapporto all’art.360primo comma n.5 cod. proc. civ., anche il vizio motivazio- nale per omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio oggetto di discussionefra le parti, per le medesime ragioni poste a base del mo- tivoprimo, in particolare con riferimento al collegamento e al controllo societarioai fini della partecipazione o comunque possibilità di cono- scereil meccanismo di evasione dell’imposta. 6.1.In via preliminare, va anche dato atto del fatto che la società ec- cepisce l’inammissibilità della censura per assenza di decisività in quanto,a suo dire, giusta Cass. n.26854/2014 la presenza di collega- mentosocietario e anche di un rapporto di controllo tra i soggetti coin- voltinell’operazione oggetto di accertamento non potrebbe assoluta- menteassurgere ad elemento di prova al fine di dimostrare l’elemento soggettivodella conoscibilità della frode. 7.Il primo motivo non è inammissibile ed è fondato, con assorbimento delsecondo. 7.1.Va innanzitutto rammentato il corretto procedimento logico che il giudicedi merito deve seguire nella valutazione degli indizi ai fini della disamina della fondatezza delle riprese: la gravità, precisione e con- cordanza richiesti dalla legge vanno desunti dal loro esame comples- sivo,in un giudizio non atomistico di essi (ben potendo ciascuno di essi essereinsufficiente da solo), sebbene preceduto dalla considerazione diognuno per individuare quelli significativi, perché è necessaria la loro collocazionein un contesto articolato, nel quale un indizio rafforza ed adun tempo trae vigore dall'altro in vicendevole completamento (Cass.n.12002 del 2017; Cass. n. 5374 del 2017). Ciò che rileva è che dalla valutazionecomplessiva emerga la sufficienza degli indizi a supportare lapresunzione semplice di fondatezza della pretesa, fermo restando il dirittodel contribuente a fornire la prova contraria. 7.2. Quanto poi alla valutazione della prova contraria, il Collegio os- serva come, per consolidata interpretazione giurisprudenziale (Cass. Sez.U, Sentenza n. 8053 del 07/04/2014), l’omesso esame di elementi istruttori non integra di per sé il vizio di omesso esame di un fatto decisivo,se il fatto storico rilevante in causa sia stato comunque preso inconsiderazione, benché la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanzeprobatorie offerte dalle parti e, come sopra visto, nella fatti- specieil fatto storico è indubbiamente stato considerato. 8. Orbene, con riferimento al collegamento societario e al controllo delle due società ai fini della conoscibilità della evasione fiscale, af- fermala CTR alle pagg.5 e ss. della sua motivazione: «[OSCURATO:PERSONA] che nel richiamato avviso (p7. di pag. 7) si affermache i centri decisionali della società in questione, cioè la S.P.A. [OSCURATO:PERSONA], risultano costituiti, prevalentemente, dalle medesime persone fisiche con alternanza di cariche, negli anni, dall'una all'altra società. Orbene tale deduzione è del tutto carente nell'indicazione di quali persone, con la specificazione dei nominativi, avesserorivestito le richiamate cariche ed in quali società del gruppo, facente capo alla [OSCURATO:SOCIETA] omissione esclude che nelcaso si possa essere in presenza di un'argomentazione presuntiva. Infatti, in mancanza di un fatto noto, non è possibile sviluppare una taleargomentazione (Cass. sez. lav. 20 giugno 2006 n.14115), stante l'assolutaindeterminatezza della premessa dell'argomentazione mede- sima. Quanto alla circostanza che sia la S.P.A. [OSCURATO:PERSONA]- SCANA che la [OSCURATO:SOCIETA] fossero partecipate e controllate dallaS.P.A. CROSSNETGAS, non può costituire, in assenza dell'indimo- strataidentità di persone fisiche con funzioni di direzione ed ammini- strazionein più società, la premessa di un'argomentazione presuntiva sullabase della quale assumere che ciò che decideva una delle società controllatefosse a conoscenza dell'altra società controllata. Infatti una taleargomentazione si pone in contrasto con le norme relative all'am- ministrazionedi una società, norme che si devono presumere essere state rispettate, in assenza di alcuna specifica e documentata dedu- zionein senso contrario da parte dell’A.F.. (…)Quanto alla circostanza che, nel contratto del 17 settembre 2002, era stato indicato che la [OSCURATO:SOCIETA] partecipava al capitale sociale della S.R.L. [OSCURATO:PERSONA], a sua volta controllante dellaS.P.A. [OSCURATO:PERSONA], nonostante che alla richia- matadata la seconda società non fosse socia della terza, è circostanza deltutto ininfluente al fine di dimostrare la sussistenza di un accordo fraudolento. Quantoalla circostanza dell'aver [OSCURATO:PERSONA] sottoscritto il contratto di serviziin data 17 settembre 2002 per conto della [OSCURATO:SOCIETA], nonostante, in tale data, non ne fosse il rappresentante legale, per altro indicato, tale rappresentante, nell'epigrafe del contratto mede- simonella persona di [OSCURATO:PERSONA], la circostanza medesima può far in ipotesiritenere che detto contratto fosse stato sottoscritto in una data ulteriore,certamente comunque non successiva al 29 dicembre 2003, quando [OSCURATO:PERSONA] aveva sottoscritto, quale rappresentante legale della [OSCURATO:SOCIETA], altro contratto, non oggetto al riguardo di rilievoalcuno da parte dell'A.F. In ogni caso una data antecedente al 2004,anno di imposta per il quale qui si controverte. Peraltro,in assenza di ogni deduzione relativa all'aver [OSCURATO:PERSONA] as- suntofunzioni societarie nella S.P.A. [OSCURATO:PERSONA], trattasidi circostanza dalla quale non è possibile, secondo un'argomen- tazionecoerente con elementari canoni logici, desumere alcun coinvol- gimentodella società appellante nella frode posta in essere dalla [OSCURATO:SOCIETA] circostanza relativa alla coincidenza, nel 2004 e nel 2005, del recapito telefonico, indicato nelle fatture emesse dalla [OSCURATO:SOCIETA] con quello in uso alla S.P.A. [OSCURATO:PERSONA]- SCANA, quanto da questa prospettato non è di certo implausibile. In ognicaso la comunanza di un’utenza telefonica non è indice inequivoco dellaconoscenza reciproca, da parte delle due società controllate dalla S.R.L.[OSCURATO:SOCIETA], delle rispettive decisioni ed operazioni ». 8.1. In sintesi e meramente a titolo esemplificativo del complessivo errorelogico in cui è incorsa la CTR, dal momento che in sede di legit- timitànon è ammesso il riesame del merito, come in astratto corretta- mentericorda la controricorrente senza però cogliere che la censura in disaminariguarda una violazione di legge nell’applicazione del corretto canoneprobatorio, il fatto che l’indicazione del nominativo delle per- sone fisiche non sia riportato nel p.v.c. non è decisivo dal momento cheè un dato astrattamente ricavabile dalle visure camerali, pubblica- menteaccessibili. Piùin generale, il giudice d’appello ha operato una valutazione estesa maatomistica del compendio probatorio, pacificamente risultante dal p.v.c. e raccolto per due anni di imposta, tra cui quello oggetto del presente giudizio, i cui singoli elementi di prova sono unitariamente svalutatidal giudice senza un loro esame complessivo e incrociato. 11.1.Infatti, la valutazione del contratto del 17 settembre 2002 ai fini della dimostrazione del controllo societario, il fatto che [OSCURATO:PERSONA] avessesottoscritto il contratto di servizi, il dato documentale del reca- pitotelefonico, indicato anche nelle fatture emesse dalla [OSCURATO:SOCIETA] coincidentecon quello in uso alla contribuente, sono elementi di prova tutti singolarmente esaminati, ma svalutati e non complessivamente intrecciatiper ricostruire la fattispecie complessiva alla luce del princi- piodi effettività. In virtù di tale principio assume rilievo la situazione difatto esistente al momento dell'inizio, dello svolgimento e della ces- sazione dell'attività tra controllante e controllata, e ciò determina la necessitàdi un riesame complessivo del profilo da parte del giudice del rinvioai fini dell’applicazione del corretto canone probatorio. Gli ele- menti di prova in sede di rinvio dovranno essere incrociati al fine di stabilirese la contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere , secondo ladiligenza individuata dal canone giurisprudenziale di cui agli arresti diCass. Sez. 5 - , Sentenza n. 9851 del 20/04/2018 e, conforme, Sez. 5- , Ordinanza n. 27555 del 30/10/2018, se le operazioni economiche postea base dell’invocato diritto a detrazione si iscrivevano in un’eva- sione. 12.Per l’effetto, va disposta la cassazione della sentenza impugnata conrinvio, ai sensi della legge n.130/2022, alla Corte di giustizia tri- butariadi secondo grado del Lazio, in diversa composizione, in rela- zioneal profilo, oltre che per la liquidazione delle spese di lite. 13.Da ultimo, la Corte dà anche atto del fatto che le tre questioni di merito riproposte dalla società alle pagg.56 - 61 del controricorso non assurgonoa motivi di ricorso incidentale condizionato, benché rimaste assorbitein appello, sia perché sono espressamente dedotte dalla con- tribuente « in via di mera riproposizione » e dunque al fine di essere riproponibilinell’eventuale giudizio di rinvio, sia perché non risulta che l’attodifensivo, che peraltro non ha neppure le forme del ricorso inci- den