Cassazione n. 24791/2026

tante pro tempore, rappresentati e difesi dall'avvocatoMassimo [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore,rappresentata e difesa dall'[OSCURATO:PERSONA] la sentenza della Commissione tributaria regionale dell’Abruzzo n.415/2022 depositata il 28/06/2022.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 07/07/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 3789/2023Numero sezionale 5369/2026Numero di raccolta generale 24791/2026Data pubblicazione 26/08/20261. Dagli atti di causa emerge quanto segue. [OSCURATO:PERSONA],emessi dall'Agenzia delle Entrate relativi a due unità immobiliari,(classificate nella categoria D/8), site in Pescara tra Corso VittorioEmanuele 180 e [OSCURATO:PERSONA] 63, previa rettifica della rendita catastaleproposta dai contribuenti con dichiarazione DOCFA del 27 dicembre 2017.2. La C.T.P. respinse il ricorso ritenendo gli avvisi adeguatamente econgruamente motivati. Il giudice di primo grado osservò, inoltre, che glistessi contribuenti nella dichiarazione DOCFA del 2009 avevano utilizzato ilcriterio del valore di mercato degli immobili e che, pertanto, nonavrebbero potuto successivamente contestare l'uso di tale criterio da partedell'Agenzia delle Entrate. Quanto al merito si osservò, comunque,l’inattendibilità della stima prodotta dai ricorrenti, atteso che utilizzava “uncriterio che appare assai difficilmente compatibile con la valutazione di unimmobile in pieno centro in un capoluogo di provincia quale Pescara, e cheproprio la circolare citata dai contribuenti pone quale criterio residuale,certamente non utilizzabile nel caso concreto.”Al contrario, appariva del tutto corretta la stima effettuata dall'ufficio,come esplicitata nei provvedimenti impugnati e in quelli precedenti maiimpugnati, e ai quali si rimandava per una più puntuale descrizione, eandavano ritenuti assorbiti gli altri motivi, che attenevano a diverse cittàcon caratteristiche diverse o a mancata redditività degli immobili.3. La decisione venne impugnata dagli odierni ricorrenti deducendo trale altre cose l’illegittimità ed erroneità della sentenza impugnata inrelazione al procedimento di stima applicabile al caso di specie.4. Il giudice di secondo grado respinse l’appello, così confermando ladecisione di primo grado che aveva ritenuto corretto il criterio di stimautilizzato dall’Agenzia per le ragioni innanzi evidenziate, osservando che icontribuenti si erano limitati a proporre un metodo di calcolo diverso daNumero registro generale 3789/2023Numero sezionale 5369/2026Numero di raccolta generale 24791/2026Data pubblicazione 26/08/2026quello da loro stessi adottato nella precedente dichiarazione relativaall’anno 2009 senza evidenziare l'errore che quel metodo precedenteavrebbe comportato.In tal modo, gli stessi, in sostanza, avevano posto in essere uncomportamento dichiarativo “del tutto contrastante e nell'ambitodell'esercizio delle medesime facoltà”, corrispondente a un venire “contrafactum proprium”.A ciò il giudice di secondo grado aggiunse che non era consentitoneanche negli atti giudiziari venire contra factum proprium e che talenorma di comportamento si riverberava in termini di validità sul pianodegli atti giudiziari con i quali tale comportamento risulterebbevantaggioso; sul piano della validità, difatti, le difese derivanti da talecondotta processuale non avrebbero potuto essere prese in esame dalgiudice perché costituenti atti viziati in quanto contrari al principio dibuona fede, quale canone di comportamento rilevante sul piano di validitàproprio nel processo.Avverso la predetta decisione ricorrono i contribuenti con due censure.L’Agenzia delle entrate è costituita con controricorso.In prossimità dell’udienza sono state depositate memorie illustrative.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo è denunciata la violazione e falsa applicazionedel d.m. 19 aprile 1994, n. 701 e dell’art. 53 della Costituzione, inrelazione all'art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, stante l'obbligo delcontribuente di presentare una nuova denuncia DOCFA per valorizzare lemutate condizioni degli immobili e stante il principio di generaleemendabilità della rendita. Si osserva che negli atti processuali, a partiredal ricorso, e ugualmente nell’appello, erano stati criticati i criteri di stimaadottati negli atti impugnati e in tal modo si era supportata laNumero registro generale 3789/2023Numero sezionale 5369/2026Numero di raccolta generale 24791/2026Data pubblicazione 26/08/2026quantificazione diversa e minore della rendita, rispetto alla quantificazioneprecedente. I ricorrenti evidenziano, in particolare, che nel ricorsointroduttivo era stata denunciata la violazione e falsa applicazione degliartt. 8, 30 del “Regolamento per la formazione del [OSCURATO:PERSONA] ediliziourbano” approvato con D.P.R. n. 1142 del 1949; nonché dell’art. 1, commi244 e 245, della legge n. 190 del 2014 (c.d. legge di stabilità 2015) ed erastata eccepita la necessità di valutare la correttezza formale e sostanzialedella presunta stima diretta eseguita dall’Ufficio per l’emanazionedell’avviso di accertamento. La sentenza, dunque, errerebbe sia neldichiarare preclusa al contribuente la possibilità di emendare la denunciadi classamento precedentemente presentata, sia nel considerare ilcomportamento dei contribuenti come abusivo solo per aver insistito sulladeterminazione corretta della rendita.2. Con la seconda censura è denunciata la violazione e falsaapplicazione dell’art. 1, comma 21, della legge n. 208 del 2015, nonchédella Circolare n. 6/T del 2012, elevata a rango di legge dall’art. 1, comma244, della legge n. 190 del 2014, in relazione all'art. 360 c.p.c., comma 1,n. 3. Il giudice di merito, in tesi, sulla scorta del preliminareconvincimento che le rendite precedentemente vigenti dovesseroconsiderarsi vincolanti e non modificabili, avrebbe ritenuto che non vifosse ragione per entrare nel merito della corretta procedura di stimadell’immobile in questione.3. Il primo motivo di ricorso è infondato nei termini di cui in prosieguo.Il giudice di merito ha esaminato l’appello e ha ritenuto, a fronte dellamotivazione della decisione impugnata (che aveva escluso la correttezzadel criterio proposto dai contribuenti, ritenendolo non utilizzabile nellaspecie, in quanto difficilmente compatibile con la valutazione di unimmobile in pieno centro in un capoluogo di provincia), che con lo stesso icontribuenti si fossero limitati sostanzialmente a proporre un metodo diNumero registro generale 3789/2023Numero sezionale 5369/2026Numero di raccolta generale 24791/2026Data pubblicazione 26/08/2026calcolo diverso da quello da loro stessi proposto nella precedentedichiarazione relativa al 2009.Al contempo ha escluso che le critiche mosse, pur investendo il criterioestimativo adottato, evidenziassero uno specifico errore del metodo distima adottato risolvendosi invece nella prospettazione di una diversavalutazione estimativa.In buona sostanza il giudice di merito ha respinto l’appello perché lacensura non era idonea ad aggredire la sentenza impugnata in relazionealla ritenuta correttezza del criterio di calcolo utilizzato ai fini delladeterminazione della rendita.A ciò si è aggiunto che, avendo contestato l’uso di un criterio di stimaproposto dagli stessi ricorrenti in precedenza, in tal modo era stato postoin essere un comportamento dichiarativo corrispondente a un venirecontra factum proprium.3.1. Al di là dell’erroneità di quest’ultima affermazione, perché ilcontribuente può emendare il proprio errore e quindi può rettificare lapropria precedente dichiarazione (Cass. n. 5454/2025), la decisione èfondata sul fatto che il giudice, nell’esaminare l’appello, ha ritenuto che lacensura formulata in relazione al criterio di stima non evidenziasse unospecifico vizio del metodo ritenuto corretto dal giudice di primo grado (eche aveva escluso in relazione alla fattispecie l’applicabilità dell’invocatocosto di ricostruzione), ma si limitasse a contrapporre una diversavalutazione estimativa.In sostanza, il primo motivo di ricorso da un lato non attinge la ratiodecidendi che non risiede nella non emendabilità della dichiarazione resa,bensì nella ritenuta insussistenza di una censura idonea a dimostrarel’erroneità del criterio di stima adottato dall’Agenzia delle Entrate eritenuto corretto dal giudice di merito.Sicché, al di là della denunciata violazione di legge, la censura, sottoquesto aspetto, mira a sollecitare la rivalutazione dei dati e dei fatti storiciNumero registro generale 3789/2023Numero sezionale 5369/2026Numero di raccolta generale 24791/2026Data pubblicazione 26/08/2026già presi in considerazione in sede di merito. Con la proposizione delricorso per cassazione, infatti, non può essere rimesso in discussione,contrapponendone uno difforme, l’apprezzamento di fatto delle cortiterritoriali, tratto dall’analisi degli elementi di valutazione disponibili ed insé coerente, perché, nell’ambito del sindacato di legittimità, non èconferito il potere di riesaminare il merito della controversia, ma soloquello di controllare, sotto il profilo logico-formale e della correttezzagiuridica, l’esame e la valutazione effettuati dai giudici di prossimità,restando ad essi riservata l’individuazione e la selezione delle fonti diconvincimento e la delibazione delle prove, vagliandone l’attendibilità e laconcludenza e scegliendo, tra le diverse risultanze probatorie, quelleritenute idonee a dimostrare i fatti di causa (cfr. Cass. n. 8315/13, Cass.n. 9097/17, Cass. n. 640/19, Cass. n. 3340/19, Cass. n. 23872/20 e Cass.n. 17744/22).Va invero qui rimarcato che in caso di classamento di immobili adestinazione speciale o particolare (come quelli facenti parte del gruppoD), la rendita catastale, in seguito alla proposta del proprietario che abbia652 del 1939, con stima diretta per ogni singola unità, potendo avveniretanto con procedimento diretto, ossia partendo dal reddito lordoordinariamente ritraibile e detraendo le spese e le eventuali perdite,quanto con procedimento indiretto, ossia attraverso un calcolo fondato sulvalore del capitale fondiario, costituito dal valore di mercato dell’immobileovvero dal costo di ricostruzione, tenendo conto, in tale ultimo caso, deldeprezzamento delle unità immobiliari in ragione del loro stato attuale, dellivello di obsolescenza e del ciclo di vita tecnico-funzionale (cfr. Cass. n.7854/20). Ai sensi degli artt. 27 e 28 d.P.R. n. 1142 del 1949, devedistinguersi, nell’ambito del procedimento indiretto di stima, una volta chesia escluso, quindi, quello diretto, incentrato sul reddito lordo ordinarioritraibile dal canone di locazione, la valutazione del capitale fondiario sullaNumero registro generale 3789/2023Numero sezionale 5369/2026Numero di raccolta generale 24791/2026Data pubblicazione 26/08/2026scorta del valore di mercato dell’unità immobiliare (secondo il relativomercato delle compravendite) da quella imperniata sul costo diricostruzione, tenendo conto, non di meno, di “un adeguato coefficiente diriduzione in rapporto allo stato attuale delle unità immobiliari”, nonapplicabile ai cespiti edificati successivamente al biennio 1988-89 (cfr.Cass. n. 888/18, Cass. n. 1476/18 e Cass. n. 13778/19).Il procedimento indiretto di stima, sugli immobili a destinazionespeciale o particolare, pertanto, può poggiare, ai fini dell’attribuzione dellarendita catastale, sul costo di ricostruzione, ricondotto all’epoca censuariadelle stime catastali (anni 1988-89), con l’applicazione del succitatocoefficiente di riduzione, per i cespiti realizzati in epoca antecedente alprefato biennio, con la precisazione, però, che l’accertamento di uno statoottimale di manutenzione degli impianti costituisce una motivata ragioneper non applicare tale coefficiente, che, in ogni caso, deve essererapportato alle condizioni attuali delle unità immobiliari (cfr. Cass. n.7377/19). A questo proposito, la circolare emanata dall’amministrazionefinanziaria il 30 novembre 2012, n. 6/T (in materia di “Determinazionedella rendita catastale delle unità immobiliari a destinazione speciale eparticolare: profili tecnico-estimativi”), elevata a rango normativo dallalegge n. 190 del 2014, ha ribadito i succitati principi, precisando (par. 2)che per “stima diretta” deve intendersi la stima effettuata in manierapuntuale sugli immobili a destinazione speciale o particolare, per i quali,proprio in relazione alla peculiarità delle relative caratteristiche, non siapossibile fare riferimento al sistema delle tariffe, e ribadendo, comunque,che la rendita catastale può essere determinata con procedimento direttoo con procedimento indiretto. Tale circolare ha recepito e fatto proprio –sul piano delle indicazioni interne di prassi – il dettato legislativo (i piùvolte menzionati artt. 27 e 28 d.P.R. n. 1142 del 1949), da cui, in ultimaanalisi, discende l’imperatività normativa che governa il settore, purNumero registro generale 3789/2023Numero sezionale 5369/2026Numero di raccolta generale 24791/2026Data pubblicazione 26/08/2026sempre riconducibile, quindi, all’impianto di legge predisposto dallegislatore e non alla circolare in quanto tale (cfr. Cass. n. 1002/23).Anche in seguito al varo della succitata circolare, dunque,l’accertamento della rendita catastale, in tema di classamento di immobilia destinazione speciale o particolare, come quelli censiti nel gruppo D,avviene con stima diretta per ogni singola unità, utilizzando unprocedimento diretto -che si fonda sul reddito lordo (canone di locazione)ordinariamente ritraibile e sulla detrazione delle spese e delle eventualiperdite- o indiretto -che individua il valore del capitale fondiario, costituitodal valore di mercato dell’immobile ovvero dal valore del costo diricostruzione (cfr. Cass. n. 13778/19, Cass. n. 7984/22 e Cass. n.33799/24).Va al riguardo evidenziato come i metodi di valutazione (reddituale, dimercato e di costo) non sono ordinati in maniera fissa, con prioritàgerarchica, ma sono alternativi in relazione alle condizioni specifichedell’immobile. In ciò si sostanzia la stima diretta alla quale sonosottoposti, con metodo diretto ovvero indiretto, gli immobili a destinazionespeciale come quello in esame.Nella specie il giudice di merito ha, quindi, rigettato l’appelloescludendo la sussistenza di un errore insito nel criterio di stima applicato.4. La seconda censura, per l’effetto, è assorbita.5. In conclusione, il ricorso è respinto.Le spese di lite seguono la soccombenza e sono liquidate come dadispositivo.Deve, infine, darsi atto che, ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater,d.P.R. n. 115 del 2002, sussistono i presupposti per il versamento da partedei ricorrenti di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari aquello previsto per il ricorso a norma dello stesso articolo 13, comma 1-bis, se dovuto.Numero registro generale 3789/2023Numero sezionale 5369/2026Numero di raccolta generale 24791/2026Data pubblicazione 26/08/2026 P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso;condanna i ricorrenti alla rifusione a favore della controricorrente dellespese del giudizio di legittimità, che liquida in € 4.305,00 per compensi,oltre a € 200,00 per esborsi e agli accessori di legge nella misura del 15%.Si dà atto che, ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del2002, sussistono i presupposti per il versamento dell'ulteriore importo atitolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso a normadello stesso articolo 13, comma 1-bis, se dovuto.Così deciso in Roma, il 7.7.2026Il PresidenteANGELO [OSCURATO:PERSONA]