Cassazione n. 32916/2025

to la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 12150/2024R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, rappresentata e difesa dal l’Avvocatura generale dello Stato, –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA], –controricorrente – avverso la sentenza della CORTE GIUSTIZIA TRIB. [OSCURATO:PERSONA], n.1076/2023, depositata il 28 / 11 /20 23 ; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 9 ottobre2025 dal consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. L’Agenzia delle Entrate, previa comunicazione di irregolarità, notificava a [OSCURATO:PERSONA] cartella di pagamento,emessa a seguito d i controllo formale, ex art. 36 - ter d.P.R. n. 600 del 1973, della dichiarazione [OSCURATO:PERSONA] 2015 –anno d’imposta 2014 – con la quale Cartella di pagamento ex art. 36-terd.P.R. n. 600 del 1973 – presupposti – profili di tipo interpretativo e valutativo - esclusione Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 2 recuperava maggiore Irpef. L’Ufficio, in particolare, disconosceva le «detrazioni per spese di ristrutturazione e arredo» indicate al rigo RP41 e al rigo RP57 della dichiarazione, relative alle opere di restauro e risanamento conservativo dell’immobile sito nel Comune di [OSCURATO:PERSONA] in via Ghiarella n. 310. Osservava, in proposito, che , per usufruire della detrazione di cui all’art. 16-bis, comma 3, t.u.i.r., era necessaria l’ultimazione dei lavori riguardanti l’intero fabbricato; che, invece, dalla documentazione amministrativa in possesso , emergeva che, alla data dell’acquisto dell’immobile , gli interventi di restauro e risanamento conservativo sull’intero fabbricato non erano ultimati. 2. Con ricorso contenente istanzadi reclamo, ex art. 17 - bis d.lgs . n. 546 del 1992, il contribuente impugnava innanzi alla C.t.p. di Modena la cartella di pagamento, chiedendo: 1) in via principale, l’annullamento dell’iscrizione a ruolo quanto al recupero delle detrazioni per spese di ristrutturazione e arredo; 2) in subordine, la disapplicazione della sanzione irrogata, stante l’ obiettiva incertezza sulla portata della norma applicata dall’Ufficio. La C.t.p. accoglieva il ricorso. Osservava che il recupero si fondava su un’interpretazione normativa diversa da quella proposta dal contribuente, sicché l’Ufficio non avrebbe potuto procedere ai sensi dell’art. 36-terd.P.R. n. 600 del 1973 non ricorrendo l’ipotesi del mero controllo formale. La Corte di giustizia tributaria di secondo gradorigettava l’appello spiegato dall’Agenzia delle entrate e confermava la sentenza impugnata. Rilevava che l’Amministrazione non si era limitata ad esaminare i documenti prodotti dal contribuente, ma aveva fondato il recupero su una diversa interpretazione dell’art. 16-bis, comma 3, t.u.i.r., sicché avrebbe dovuto procedere a mezzo avviso di accertamento. Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 3 3. Avverso la sentenza di secondo grado, l’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione nei confronti del contribuente che si difende a mezzo controricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con l’unicomotivo l’Agenzia delle entrate denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art. 36-terd.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e dell’art. 16-bis, comma 3, t.u.i.r. Censura la sentenza impugnata nella parte in cui ha ritenuto che fosse necessario procedere al recupero mediante avviso di accertamento. Osserva che non vi era stata alcuna ricostruzione giuridica della fattispecie e che, semplicemente, sulla base dell’esame documentale, era stata verificata la mancanza dei requisiti previsti dalla legge per usufruire delle detrazioni in oggetto,in quanto le spese per la ristrutturazione erano state detratte pur risultando incompleto l’iter per le concessioni amministrative; che l’Ufficio si era limitato a constatare l’assenza dell’ultimazione dei lavori sul l’intero immobile ; che, per espressa previsione normativa, gli interventi di recupero eseguiti dall’impresa venditrice, per dar luogo all’applicazione della detrazione di cui al citato art. 16-bis cit., devono riguardare l’intero fabbricato; che,infatti, la finalità della disposizione è proprio quella di favorire il recupero d i quest’ultimo e non solo della singola unità abitativa. 2. Il motivo è infondato. 2.1. Questa Corte ha chiarito che il controllo formale di cui all'art. 36-ter, secondo comma, lett. b), d.P.R. n. 600 del 1973, differisce da quella del c.d. controllo automatizzato in sede di liquidazione dell'imposta, di cui all'art. 36-bis, secondo comma, d.P.R. n. 600 del 1973. Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 4 Quest’ultimo attribuisce all'Amministrazione finanziaria il potere di provvedere, all'esito di un controllo formale effettuato mediante procedure automatizzate, sulla base dei dati e degli elementi direttamente desumibili dalle dichiarazioni presentate e di quelli in possesso dell'anagrafe tributaria (analogamente a quanto stabilito dall'omologa disposizione dell'art. 54-bis d.P.R 26 ottobre 1972, n. 633) e non prevede lo svolgimento di alcuna attività di ricerca di informazioni, escludendo pertanto la possibilità di una diversa ricostruzione sostanziale dei dati esposti dal contribuente nella dichiarazione, una vera e propria valutazione o stima degli stessi e la risoluzione di questioni giuridiche, fatta salva l'applicazione di norme giuridiche che sia diretta e immediata (Cass. 15/09/2021, n. 24813, Cass., Sez. U., 08/09/2016, n. 17758, Cass. 20/02/2017, n. 4360; Cass. 08/06/2018, n. 14949; Cass. 16/11/2018, n. 29582; Cass.19/11/2019, n. 29978, in motivazione; Cass. 23/11/2018, n. 30391; Cass. 27/4/2018, n. 10204). Viceversa, il controllo formale di cui all'art. 36-ter, secondo comma, lett. b), d.P.R. n. 600 del 1973 –che pacificamente ricorre nel caso di specie– consente all'Ufficio di escludere in tutto o in parte le detrazioni d'imposta non spettanti in base ai documenti richiesti ai contribuenti; detto controllo non limita la conoscenza dell'Amministrazione ai dati ed agli elementi direttamente desumibili dalle dichiarazioni o già in possesso dell'anagrafe tributaria, ma consente una, sia pur ridotta, attività istruttoria, disciplinata dal terzo comma e seguita, a pena di nullità, dalla comunicazione dell'esito motivato del controllo, che assolve ad una funzione di garanzia e realizza la necessaria interlocuzione tra l'Amministrazione finanziaria ed il contribuenteprima dell'iscrizione al ruolo; in ciò si differenzia dalla comunicazione della liquidazione della maggiore imposta ex art. 36-bisdello stesso decreto, che avviene all'esito di un controllo meramente cartolare ed ha il solo Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 5 scopo di evitare al contribuente la reiterazione di errori e di consentirgli la regolarizzazione di aspetti formali (Cass. 18/03/2015, n. 5373, Cass.04/07/2014, n. 15311, in motivazione, sulla distinzione tra le due fattispecie di controllo). 2.2. Per giurisprudenza costante, il ricorso al controllo formale di cui all’art. 36-ter cit. resta precluso laddove sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione controllata (Cass. 21/03/2024, n. 7696). Si è precisato, infatti, che l'attività di cui all'art. 36-tercit.– pur non avendo, in sé , carattere strettamente liquidatorio nel senso contemplato nell'art. 36-bis,cioè di un'attività di riscontro cartolare, basato sui dati direttamente desumibili dalla dichiarazione ed interni ad essa – non è neanche di natura accertativa in senso proprio, consistendo anch'essa nell'esame testuale dei dati della dichiarazione raffrontati con documentazione anche esterna a questa, ma senza profili di tipo valutativo o interpretativoin presenza dei quali è richiesto l’accertamento vero e proprio ( Cass. 24/11/2021, n. 36547, Cass.24/06/2021, n. 18117, Cass. 13/07/2017, n. 17239, Cass.06/08/2014, n. 17631). 2.2. Il giudice del secondo grado , escludendo che il disconoscimento della detrazione potesse avvenire in sede di controllo ex art. 36-ter d.P.R. n. 600 del 1973, si è attenuta a questi principi. La sentenzaimpugnata ha correttamente rilevato che il recupero era il frutto di un’interpretazione del disposto di cui all’art. 16-bis, comma 3, t.u.i.r. che l’Ufficio aveva frapposto a quella fatta propria dalla partee sottesa alla dichiarazione. Infatti, la disposizione p revede il beneficio della detrazione in caso di interventi di restauro e risanamento conservativo e di ristrutturazione di cui all’art. 3, comma 1, lett. c) e d) d.P.R. n. 380 del 2001,ove riguardanti interi fabbricati, ipotesi che pacificamente ricorre nel caso di specie. La questione Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 6 controversa è se la stessa d ebba essere interpretata nel senso prospettato dall’Ufficio, ma non emergente ictu oculi dal testo della legge, secondo cui è, altresì, necessario il completamento di tutti i lavoridello stabile. Poiché, pertanto, il recupero fiscale involgeva profili di tipo valutativo e interpretativo, restava precluso il ricorso alla procedura di cui all’art. 36-ter d.P.R. n. 600 del 1973. Rimane da aggiungere che il contribuente, non contrastato dall’ADE, osserva pure che la comunicazione di irregolarità riguardava anche documenti diversi da quelli da lui forniti, trasmessi dal “Comune di [OSCURATO:PERSONA] (non meglio specificati)” (ric., p. 10). 3. In conclusione,il ricorso va rigettato. Le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenzae vanno liquidate come da dispositivo. Poiché risulta soccombente una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere Amministrazione pubblica difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, non si applica l'art. 13 comma 1-quater, d.P.R.,30 maggio 2002, n. 115. P.Q.M La Corte rigetta il ricorso e condanna l’Agenzia delle entra t e a corrispondere al controricorrentele spese del giudizio di legittimità, che liquida in euro 200, per esborsi,