Cassazione n. 34428/2025

ato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.8318/20 16 R.G. proposto da : [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa dall’avv. [OSCURATO:PERSONA]; -ricorrente - contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore; -resistente– per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale dell’Emilia - Romagna n. 1897/2015 depositata in data 28/09/2015 , non notificata; udita la relazione tenuta nell’adunanza camerale del 5 dicembre 2025 dal consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. ristretta base - Redditi partecipazione- Raddoppio termini accertamento 1. Con sentenza n. 1897/2015 la Commissione tributaria regionale dell’Emilia - Romagna rigettò l’appello proposto da [OSCURATO:PERSONA] contro la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Forlì che ne aveva respinto il ricorso contro l’avviso di accertamento THF01E600077/12 emesso per Irpef anno di imposta 2006 in forza di presunzione di distribuzione degli utili accertati nei confronti della società a ristretta base [OSCURATO:SOCIETA]., ese r cente attività di locazione immobiliare destinataria di autonomo avviso di accertamento (THF01E600075/12), e di cui ella era unica socia. 2. Contro tale sentenza [OSCURATO:PERSONA] propone ricorso per cassazione in base a quattro motivi mentre l’Agenzia delle entrate ha depositato atto di costituzione al solo fine di partecipare all’eventuale udienza di discussione. Il ricorso è stato fissato per la camera di consiglio del5 dicembre 2025; la ricorrente, per la quale s’è costituito nuovo difensore, ha depositato memoria illustrativa. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo, proposto in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c., si deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 43 d.P.R. n. 600 del 1973, per la presentazione della denuncia oltre il termine di accertamento ordinario e per la non imputabilità dell’eventuale reato alla socia della [OSCURATO:SOCIETA] il secondo motivo, proposto in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c., si deduce violazione e falsa applicazione degli artt. 42, comma 2 e comma 3 , d. P .R. n. 600 del 1973 e 56, commi 3 e 5, d.P.R. n . 633 del 1972 per mancata indicazione nella motivazione dell’avviso di accertamento del raddoppio dei termini. 1.1. Imotivi vanno esaminati congiuntamente e sono infondat i. Come più volte chiarito da questa Corte, anche sulla scorta dei principi enunciati da Corte Cost. n. 247 del 2011, il raddoppio opera in presenza dell’astratto presupposto dell’obbligo di denuncia ai sensi dell'art. 331 del codice di procedura penale per uno dei reati previsti dal decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74, indipendentemente dall'effettiva presentazione della denunzia, dall'inizio dell'azione penale e dall'accertamento del reato nel processo (Cass. 28/06/2019, n. 17586; Cass. 13/09/2018, n. 22337; Cass. 30/05/2016, n. 11171), non rilevando «né l'esercizio dell'azione penale da parte del p.m., ai sensi dell'articolo 405 c.p.p., mediante la formulazione dell'imputazione, né la successiva emanazione di una sentenza di condanna o di assoluzione da parte del giudice penale, anche in considerazione del doppio binario tra giudizio penale e procedimento e processo tributario» (Cass. 15/05/2015, n. 9974). Ancora, in riferimento alla disciplina vigente all’epoca dei fatti, «in tema di accertamento tributario, il cd. raddoppio dei termini previsto dall'art. 43 del d.P.R. n. 600 del 1973, attiene solo alla commisurazione del termine di accertamento ed i termini prolungati sono anch'essi fissati direttamente dalla legge, non integrando quindi ipotesi di "riapertura" o proroga di termini scaduti né di reviviscenza di poteri di accertamento ormai esauriti, in quanto i termini "brevi" e quelli raddoppiati si riferiscono a fattispecie ab origine diverse, che non interferiscono tra loro ed alle quali si connettono diversi, unitari e distinti termini di accertamento» (Cass. 09/10/2017, n. 23628). Inoltre, questa Corte ha già affermato che in tema di accertamento tributario, i termini previsti dagli artt. 43 del d.P.R. n. 600/1973 per l'Irpef (e 57 del d.P.R. n. 633/1972 per l'Iva), nella versione applicabile ratione temporis, sono raddoppiati in presenza di seri indizi di reato che facciano insorgere l'obbligo di presentazione di denuncia penale, senza che, con riguardo agli avvisi di accertamento per i periodi d'imposta precedenti a quello in corso alla data del 31 dicembre 2016 e già notificati (come nel caso di specie), incidano le modifiche introdotte dall'art. 1, commi da 130 a 132, della l. n. 208 del 2015, attesa la disposizione transitoria ivi introdotta, che richiama l'applicazione dell'art. 2 del d.lgs. n. 128 del 2015, che fa salvi gli effetti degli avvisi già notificati al 2 settembre2015, come nel caso di specie (Cass. 9/08/2016, n. 16728; Cass. 14/05/2018, n. 11620; Cass.10/12/2021, n. 39416; Cass. 19/09/2024, n. 25191). Questa Corte (Cass. n. 16728/2016 citata) ha infatti al riguardo precisato che « La salvezza contemplata da quest'ultima norma, riferendosi senza distinzione agli effetti degli avvisi, non può che riguardare l'intero corredo disciplinare, sul piano delle conseguenze, scaturente dal diritto vivente, dinanzi sunteggiato, al cospetto del quale è destinata a cedere l'applicabilità immediata delle norme introdotte nel 2015 in tema di raddoppio dei termini, derivante dalla loro natura procedimentale. Né si può invocare il principio del favor rei , l'applicazione del quale è predicabile unicamente al cospetto di norme sanzionatorie, non già allorquando, come nel caso in esame, si tratti dei poteri di accertamento dell'ufficio». Ancora, alla luce di quanto chiarito dalla Corte costituzionale nella sentenza sopra citata secondo cui:«i termini raddoppiati (..) operano, invece, in presenza di violazioni tributarie per le quali v’è l’obbligo di denuncia. È, perciò, del tutto irrilevante che detto obbligo, (…), possa insorgere anche dopo il decorso del termine “breve” o possa non essere adempiuto entro tale termine.Ciò che rileva è solo la sussistenza dell’obbligo, perché esso soltanto connota, sin dall’origine, la fattispecie di illecito tributario alla quale è connessa l’applicabilità dei termini raddoppiati di accertamento», la mancata indicazione nell’atto impositivo dei presupposti dell’obbligo di denuncia penale – il cui insorgere può essere anche successivo alla emissione dell’atto impositivo – non comporta l’insufficienza motivazionale dell’avviso di accertamento medesimo(Cass. 28/06/2018, n. 17147 ). Infine, si è anche precisato che nel caso di raddoppio dei termini per l'accertamento nei confronti di una società di capitali a ristretta base sociale, deve necessariamente conseguire il raddoppio dei termini per l'accertamento nei confronti dei soci, per i quali l'accertamento consegue automaticamente in base alla presunzione di percezione degli utili extracontabili conseguiti dalla società, poiché in materia di imposte sui redditi, nell'ipotesi di società di capitali a ristretta base sociale, è ammissibile la presunzione di attribuzione ai soci di utili extracontabili e vi sarebbe un'ingiustificata disparità di trattamento tra socio, che sia anche legale rappresentante, e gli altri soci, pur partecipi alla compagine sociale ristretta (Cass. 30/06/2021, n.18451). 2. Con il terzo motivo, proposto in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c., si deduce violazione e falsa applicazione degli artt.2729 c.c. e 38, comma 3 , d.P.R. n. 600 del 1973, per inesiste n za di automatismi accertativi e limiti di operatività della presunzione di distribuzione occulta di utili. 2.1. Il motivo è infondato. Occorre ribadire il consolidato principio più volte espresso da questa Corte secondo il quale l’art. 39, primo comma, lett. d), del d.P.R. n. 600 del 1973 legittima la presunzione di attribuzione pro quota ai soci degli utili extra bilancio prodotti da società di capitali a ristretta base azionaria, con conseguente inversione dell'onere della prova a carico del contribuente (Cass. 26/10/2005, n. 20851; Cass.29/01/2008, n. 1924; Cass. 24/07/2013, n. 18032; Cass. 04/04/2022, n. 10679). In questo senso la Corte ha precisato che la prova presuntiva che sia caratterizzata da una serie lineare di inferenze, ciascuna delle quali sia apprezzata dal giudice secondo criteri di gravità, precisione e concordanza, fa sì che il fatto noto attribuisca un adeguato grado di attendibilità al fatto ignorato, il quale cessa pertanto di essere tale divenendo noto; ciò risolve l'equivoco logico che si cela nel divieto di doppie presunzioni (Cass. 07/12/2020, n. 27982). Si è chiarito, pertanto, che non è configurabile nel sistema processuale un divieto di presunzioni di secondo grado, non essendo lo stesso riconducibile agli artt. 2729 e 2697 c.c. né ad altre norme; è ben possibile che il fatto noto, accertato in via presuntiva, costituisca la premessa di un'ulteriore presunzione, ferma restando la necessità di valutare in concreto l'attendibilità del risultato, in termini di gravità, precisione e concordanza idonee a fondare l'accertamento del fatto ignoto (Cass. 22/04/2009, n. 9519; Cass. 29/10/2020, n 23860; Cass.21/12/2022, n. 37361). Essa opera con riferimento allo stesso esercizio in cui gli utili sono stati realizzati (Cass. 18/12/2015, n. 25468) e anche in assenza di rapporti di parentela, in quanto la ristrettezza della base sociale implica di per sé un elevato grado di compartecipazione dei soci, la conoscenza degli affari sociali e la consapevolezza dell'esistenza di utili extrabilancio (Cass. 18/11/2014, n. 24572). In tal caso, la ristrettezza della base sociale è elemento presuntivo idoneo a reggere l’accertamento nei confronti del socio. Nel caso di specie laricorrente, come pacifico in atti, è socia al 100 per centodella società. Questa Corte ha anche chiarito che l'accertata dichiarazione o esposizione in bilancio dicosti fittizi, da parte di una società di capitali aristretta base partecipativa, è di per sé sufficiente a far presumere l'esistenza di un maggior reddito imponibile in misura pari aicosti fittiziame nte dichiarati, senza alcuna necessità per l'amministrazione finanziaria di dimostrare che dal maggior reddito siano derivati maggiori utili distribuibili ai soci, e ferma restando la possibilità, per il contribuente, di fornire la prova contraria ( Cass.4/04/2022, n. 10669; Cass. 19/12/2019, n. 33976; Cass.09/06/2025, n. 15274). 3. Con il quarto motivo, proposto in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c., si deduce difetto di motivazione per violazione degli artt. 36, comma 2, n. 4 e 61 d.lgs. n. 546 del 1992, degli artt. 132, secondo comma,n. 4 c.p.c. e 118 disp. att. c.p.c., dell’art. 111 , sesto comma, Cost. per mancanza di qualsiasi presa di posizione sugli elementi di prova addotti dalla contribuente miranti a dimostrare la non avvenuta distribuzione di utili extrabilancio e cioè la mancanza di immobili intestati, di beni mobili registrati, che ella vive in casa della nonna con i propri figli, e che intrattiene rapporti bancari dalla verifica dei quali non si riscontrino movimentazioni anomale. 3.1. Il motivo è infondato. Si premette che il vizio di nullità per difetto di motivazione è configurabile solo in caso di motivazione del tutto assente o apparente nel senso che non lasci comprendere la ratio decidendi (Cass., Sez. U., 7/04/2014, n. 8053), il che nel caso in esame è da escludere. Comunque occorre osservare che in tema di accertamento delle imposte sui redditi, una volta operante la presunzione di attribuzione pro quotaai soci degli utili extra bilancio prodotti da società di capitali aristretta base azionaria, con la conseguente inversione dell'onere dellaprova a carico del contribuente, questi deve dimostrare – eventualmente anche ricorrendo allaprova presuntiva – che i maggiori ricavi non sono stati effettivamente realizzati dalla società e che quest'ultima non li ha distribuiti, ma accantonati o reinvestiti, ovvero che degli stessi se ne è appropriatoaltro soggetto (Cass. 29/07/2024, n. 21158). Questa Corte ha altresì chiarito che non occorre invece che l'accertamento emesso nei confronti dei soci risulti fondato anche su elementi di riscontro, attraverso l'analisi delle loro movimentazioni bancarie o l'intervenuto acquisto di beni di particolare valore, non giustificabili sulla base dei redditi dichiarati (Cass. 11/08/2020, n. 16913). Pertanto,gli elementi probatori dedotti dalla ricorrente e di cui ella lamenta l’omesso esame appaiono, alla luce di tali fermi principi, irrilevanti. 4. Tali conclusioni non mutano anche a seguito della memoria, sul cui contenuto appare opportuno evidenziare quanto segue. In primo luogo, in essa è evidenziato l’esito favorevole di due giudizi di merito per gli anni 2007 e 2008, le cui sentenze però non sono passate in cosa giudicata e sono state chiamate alla medesima adunanza camerale. I rilievi comunque non paiono pertinenti, posto che in memoria si fa questione di una circostanza fattuale (la presenza di una doppia distribuzione di utili, dalla società Stone alla società [OSCURATO:SOCIETA] e poi all’odierna ricorrente),ritenuta rilevante in tali altri giudizi, che non trova alcun riscontro nella sentenza impugnata nel presente giudizio né nel ricorso introduttivo. Analoghe considerazioni valgono per la deduzione secondo cui la ricostruzione dell’ufficio presuppone l’esistenza di utili extracontabili generati dalla società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. nell’anno 2006 il cui accertamento la CTP di Forlì avrebbe annullato con sentenza non impugnata e per l ’ ulteriore allegazione della mancanza di qualsiasi accertamento nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA]. Si tratta di affermazioni non solo nuove ma anche in contraddizione con quanto indicato chiaramente dalla ricorrente nel ricorso, ove si affermava che l’accertamento nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] aveva origine inun altro avviso di accertamento emesso nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA], impugnato dalla società e per il quale pendeva ricorso per cassazione. A tale riguardo appare opportuno precisare che questa Corte, con ordinanza n. 6118/2024, pubblicata in data 7/03/2024, ha rigettato il ricorso di [OSCURATO:SOCIETA]. contro la sentenza della Commissione tributaria regionale dell’[OSCURATO:PERSONA] n. 1896/2015 depositata in data 28/09/2015, relativa ad avviso di accertamento nei confronti della società. Altrettanto nuova la doglianza relativa alla inapplicabilità del termine di decadenza quinquennale in considerazione della mancanza di obbligo di presentazione della dichiarazione dei redditi, peraltro irrilevante alla luce del raddoppio dei medesimi. 5. Concludendo, il ricorso va respinto. Non vi è a provvedere sulle spese alla luce del mancato svolgimento di attività difensiva dell’Agenzia delle entrate. P.Q.M rigetta il ricorso. Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per i