Cassazione n. 18196/2023

to la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.8151/2018 R.G. proposto da : AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliatain Roma alla via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato, dalla quale è rappresentata e difesa, ope legis; –ricorrente – contro [OSCURATO:SOCIETA]., in perso na del legale rappresentante p.t., rappresentata e difes a dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] d’[OSCURATO:PERSONA] e dall’avv. [OSCURATO:PERSONA], in forza di procura speciale allegata al controricorso, ed elettivamente domiciliata presso lo studio del primo in Roma al viale Parioli n. 43; –controricorrente– IRES avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Emilia-Romagna, n. 2567/4 /1 7 , pronunciata in data 6 luglio 2017 e pubblicata in data 21 settembre 2017, notificata in data 4 gennaio 2018; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 24 maggio 2023dal consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: 1. La C ommissione tributaria regionale dell’Emilia - Romagna, con la sentenza n. 2567/4/17, pronunciata in data 6 luglio 2017 e pubblicata in data 21 settembre 2017, rigettava l’appello dell’Ufficio contro la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Modena che aveva accolto il ricorso della società [OSCURATO:SOCIETA]contro il silenzio rifiuto sull’istanza di rimborso delle maggiori imposte Ires e Irap versate in conseguenza di una perdita su crediti relativa ad una fornitura mai realizzatasi in conseguenza di una truffa. 2. Contro tale sentenza l’Agenzia delle entrate propone ricorso, con duemotivi. La società ha depositato controricorso cui ha fatto seguito memoria. 3. Il ricorso è stato fissato per la camera di consiglio del 24 maggio 2023, ai sensi degli artt. 375, ultimo comma, e 380-bis.1, cod. proc. civ., il primo come modificato ed il secondo introdotto dal d.l. 31agosto 2016, n.168, conv. in legge 25 ottobre 2016, n. 197 , per la quale il pubblico ministero, in persona del sostituto Procuratore generale, dott. [OSCURATO:PERSONA], ha depositato conclusioni scritte per l’accoglimento del secondo motivo e il rigetto del primo motivo di ricorso. Considerato che: 1. La ricorrente propone due motivi di ricorso. Con il primo motivo deduce la nullità della sentenza per motivazione apparente,ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4 cod.proc. civ., lamentando che la decisione sia priva di una effettiva motivazione essendo composta da affermazioni prive di un reale significato e che denotano la mancata comprensione della portata delle ragioni del diniego dell’ufficio. Con il secondo motivo deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 101 t.u.i.r. e contestuale erronea applicazione dell’art. 109 t.u.i.r., ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ. , lamentando che la C.T.R. abb ia errato nell ’ individuazione del presupposto di fatto del contenzioso, in quanto non era in questione un rilievo di competenza,avendo l’ufficio ripreso a tassazione una perdita su crediti indeducibile per mancanza dei requisiti previsti dall’art. 101 t.u.i.r. sulla base di atti di adesione controfirmati dalla società stessa. 2. I l primo motivo non è fondato. Lamancanza della motivazione, rilevante ai sensi dell’art. 132 n. 4 cod. proc. civ. (e nel caso di specie dell’art. 36, secondo comma, n. 4, d.lgs. 546/1992) e riconducibile all’ipotesi di nullità della sentenza ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, si configura quando la motivazione  manchi del tutto - nel senso che alla premessa dell'oggetto del decidere risultante dallo svolgimento del processo segue l'enunciazione della decisione senza alcuna argomentazione - ovvero... essa formalmente esista come parte del documento, ma le sue argomentazioni siano svolte in modo talmente contraddittorio da non permettere di individuarla, cioè di riconoscerla come giustificazione del decisum. Tale anomalia si esaurisce nella "mancanza assoluta di motivi sotto l'aspetto materiale e grafico", nella "motivazione apparente", nel "contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili" e nella "motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile", esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di "sufficienza" della motivazione, sempre che il vizio emerga immediatamente e direttamente dal testo della sentenza impugnata (Cass. , S ez . U. , 07/04/2014, n. 8053; successivamente tra le tante Cass. 25/09/2018, n. 22598; Cass. 01/03/2022,n. 6626). In particolare si è in presenza di una motivazione apparente allorché la motivazione, pur essendo graficamente (e, quindi, materialmente) esistente, come parte del documento in cui consiste il provvedimento giudiziale, non rende tuttavia percepibili le ragioni della decisione, perché consiste di argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere l'iter logico seguito per la formazione del convincimento, di talché essa non consente alcun effettivo controllo sull'esattezza e sulla logicità del ragionamento del giudice non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture. Sostanzialmente omogenea alla motivazione apparente è poi quella perplessa e incomprensibile; in entrambi i casi, invero -e purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali - l'anomalia motivazionale, implicante una violazione di legge costituzionalmente rilevante, integra un error in procedendo e, in quanto tale, comporta la nullità della sentenza impugnata per cassazione (Cass., Sez. U., 03/11/2016,n. 22232 e le sentenze in essa citate). La motivazione della C.T.R. nel caso di specie individua la propria ratio decidendi confermando quanto ritenuto dalla C . T . P ., che, dopo aver accertato che per il periodo di imposta 2004 la contribuente aveva regolarizzato la perdita attraverso un accertamento con adesione, riconosceva che anche per l’esercizio di imposta la medesima operazione avrebbe dovuto e potuto aver luogo; ed evidenziava che così come la posizione era stata regolarizzata tramite adesione per il periodo di imposta precedente non vi era dubbio che per quello successivo alla contribuente competesse il rimborso. 3. E’ invece fondato il secondo motivo.La statuizione ora riportata, resa dai giudici di appello all’esito di una breve ricostruzione del fatto posto a monte della vicenda (la truffa di cui sarebbe stata vittima la società), non appare correlata alla circostanza che, come trascritto nel ricorso erariale (pagine 7 e 8), nell’accertamento con adesione il rilievo circa la deducibilità della perdita sul credito verso la società [OSCURATO:PERSONA] and Trading era relativo alla effettività del diritto alla deduzione in assenza di elementi certi e precisi e non ad un difetto di competenza temporale (circostanza oggetto di esplicito motivo di appello come trascritto a pagina 6). Giova appena precisare che ai sensi dell’art. 101, comma 5, t.u.i.r., con riferimento alle ipotesi di perdite su crediti determinate da cessioni pro soluto, gli elementi di certezza e precisione non riguardano solo la perdita emergente dalla cessione in sé considerata, ma anche gli elementi che, a monte, hanno indotto alla cessione medesima, come dimostrato anche dalla valenza presuntiva attribuita nell’ambito della medesima norma all’assoggettamento del debitore a procedura concorsuale (Cass. n. 20450/2011; Cass. n. 14568/2001 che ha precisato che occorre che il contribuente dimostri gli elementi certi e precisi che hanno dato luogo alla perdita e consigliato una cessione pro soluto con un recupero parziale; più recentemente Cass. n. 5183/2020). 4. Di conseguenza, respinto il primo motivo, va accolto ilsecondo motivo del ricorso , con cassazione della sentenza impugnata e rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia – Romagna, in diversa composizione, cui va demandato di regolare anche le spese del giudizio di legittimità. P.Q.M. accoglie il secondo motivo del ricorso, rigettato il primo; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia –Romagna, in