Cassazione n. 35296/2022

la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. R.G. 16139/2021 proposto da AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio eletto in Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato PEC [OSCURATO:EMAIL]) –ricorrente – Contro [OSCURATO:PERSONA] s.a.s. in persona del legale rappresentante pro tempore (cessata per cancellazione da registro imprese il 21 febbraio 2012); - intimata - Oggetto: società di persone cessata –operazioni oggettivamente inesistenti [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] già socie della ridetta società rappresentate e difese per procura speciale in atti dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] (PEC: [OSCURATO:EMAIL]) - controricor renti - avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] della Sicilia n. 7420/08/20 depositata in data 16/12/2020, udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 09/11/2022 dal Consigliere Relatore e [OSCURATO:PERSONA]; Rilevato che: - la società [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] s.a.s. e i soci della stessa, [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] le impugnavano l’avviso di accertamento notificato a seguito di controllo della corretta deducibilità di componenti negativi di reddito indicate nella dichiarazione 2009; in tale atto era accertato un maggior reddito di impresa derivante dal disconoscimento di costi e iva in quanto relativi ad operazioni inesistenti; - il giudice di primo grado riteneva fondate le eccezioni principali sollevate dalla società annullava l’atto impugnato; l’Agenzia delle entrate impugnava tale pronuncia; con la sentenza gravata la CTR rigettava l'appello; - ricorre a questa Corte l'amministrazione finanziaria con atto affidato a un solo motivo di ricorso; - resistono con controricorso le contribuenti Giarnecchia e Turri; la società [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] s.a.s., parte dei gradi del merito e che in controricorso si indica come cessata in data 21 febbraio 2012, è rimasta intimata in questo giudizio di cassazione; Considerato che: - preliminarme nte si rileva che la società [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] s.a.s. risulta estinta in data 21 febbraio 2012 antecedentemente quindi la notifica dell’avviso di accertamento avvenuta, come attesta la sentenza impugnata, in data 27 novembre 2013; tale circostanza è confermata anche dalla produzione delle parti ricorrenti sub. N. 3 (visura camerale); - con riguardo alla posizione della società, qui intimata, va osservato che, dopo la riforma del diritto societario, all’estinzione della società, di persone o di capitali, conseguente alla cancellazione dal registro delle imprese, non corrisponde il venir meno di ogni rapporto giuridico facente capo alla società estinta, ma si determina un fenomeno di tipo successorio, in virtù del quale l’obbligazione della società non si estingue, ma si trasferisce ai soci, i quali ne rispondono, nei limiti di quanto riscosso a seguito della liquidazione o illimitatamente, a seconda che, pendente societate, fossero limitatamente o illimitatamente responsabili per i debiti sociali (cfr. Cass., sez. un., 12 marzo 2013, n. 6070); - deve, pertanto, ritenersi valida la notifica dell’avviso di accertamento effettuata nei confronti dei soci dopo la estinzione a seguito di cancellazione dal registro delle imprese, poichè, analogamente a quanto previsto dal D.P.R. 600 del 1973, art. 65, comma 4, per il caso di morte del debitore e di notifica effettuata impersonalmente e collettivamente nell’ultimo domicilio dello stesso, con effetti valevoli nei confronti degli eredi, essa trova fondamento nel fenomeno successorio che si realizza con riferimento alle situazioni debitorie gravanti sul dante causa, con ciò realizzandosi comunque lo scopo della citata disciplina, che è quello di rendere edotto almeno uno dei successori della pretesa azionata nei confronti della società (Cass. civ., n. 31037 del 2017); - questa Corte ha più volte precisato che la cancellazione dal registro delle imprese di una società, a partire dal momento in cui si verifica l’estinzionedella società medesima, impedisce che essa possa ammissibilmente agire o essere convenuta in giudizio, in quanto la stessa è priva, oramai, della capacità di stare in giudizio, con la conseguenza che è ad essa preclusa la possibilità di proporre impugnazione (Cass. Sez. U., n. 6070/2013; (Cass. civ., n. 24853/2018; Cass. civ., n. 26196/2016); - in questo contesto, il precedente orientamento, espresso da questa corte con la pronuncia 17 dicembre 2013, n. 28187, è stato superato dalla più recente giurisprudenza, che ha precisato che non vi è spazio per ulteriori valutazioni circa la sorte dell’atto impugnato e ciò proprio per il fatto di essere stato emesso nei confronti di un soggetto già estinto (Cass. civ., n. 9329/2020; Cass. civ., n. 19142/16; v. anche Cass. civ., n. 2444/17, per l’inesistenza del ricorso proposto da una società estinta), atteso che l’accertamento del difetto di legitimatio ad causam sin da prima che venisse instaurato il primo grado di giudizio elimina in radice ogni possibilità di prosecuzione dell’azione e comporta, a norma dell’art. 382 c.p.c. l’annullamento senza rinvio della sentenza impugnata per cassazione (Cass. civ., n. 4853 del 2015; Cass. civ., n. 21184 del 2014; Cass. civ., n. 22863 del 2011; Cass. civ., n. 14266 del 2006; Cass.civ., n. 2517 del 2000); - pertanto, la cancellazione della società dal registro delle imprese e la conseguente estinzione prima della notifica dell’avviso di accertamento e della instaurazione del giudizio di primo grado determina il difetto della sua capacità processuale ed il difetto di legittimazione a rappresentarla dell’ex legale rappresentante, sicché l’accertamento del difetto di legitimatio ad causamsin da prima che venga instaurato il primo grado di giudizio, secondo giurisprudenza costante, esclude ogni possibilità di prosecuzione dell’azione limitatamente alla società; (Cass. n. 11046 del 2019; n. 4853 del 11/3/2015; Cass. n. 21188 del 8/10/2014; Cass. n. 22863 del 3/1.1/2011); - ne consegue l’inammissibilità del ricorso originario proposto dalla società; la sentenza qui impugnata va quindi sul punto cassata senza rinvio ex art. 382 c. 3 c.p.c.; - va ora trattata l’eccezione di inammissibilità del ricorso per cassazione, proposta dalle controricorrenti socie, in quanto notificato a [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] s.a.s., società cessata in data 21 febbraio 2021 prima della data di notifica dell’avviso di accertamento, che dalla sentenza impugnata si evince esser stato notificato in data 27 novembre 2013; - la stessa va disattesa; - la circostanza della notifica alla società cessata risulta sotto questo profilo, sul quale si fonda l’eccezione, del tutto irrilevante; - il ricorso per cassazione è notificato via PEC al domicilio eletto presso i difensori di tutte le parti (società cessata e soci) in secondo grado, non solo al domicilio della società cessata; - in argomento, questa Corte da un ventennio ritiene che (Cass. Sez.U, Sentenza n. 29290 del 15/12/2008) la notificazione dell'atto d'impugnazione eseguita presso il procuratore costituito per più parti, mediante consegna di una sola copia (o di un numero inferiore), è valida ed efficace sia nel processo ordinario che in quello tributario, in virtù della generale applicazione del principio costituzionale della ragionevole durata del processo, alla luce del quale deve ritenersi che non solo in ordine alle notificazioni endo processuali, regolate dall'art. 170 cod. proc. civ., ma anche per quelle disciplinate dall'art. 330 primo comma, cod. proc. civ., il procuratore costituito non è un mero consegnatario dell'atto di impugnazione ma ne è il destinatario, analogamente a quanto si verifica in ordine alla notificazione della sentenza a fini della decorrenza del termine d'impugnazione "ex" art. 285 cod. proc. civ., in quanto investito dell'inderogabile obbligo di fornire, anche in virtù dello sviluppo degli strumenti tecnici di riproduzione degli atti, ai propri rappresentati tutte le informazioni relative allo svolgimento e all'esito del processo; - pertanto, l’impugnazione è stata notificata non solo alla società cessata ma anche ai soci della stessa, che peraltro si sono anche poi qui costituiti con rituale controricorso; - e quanto alla posizione dei soci va fatta applicazione della giurisprudenza di questa Corte in forza della quale l'estinzione della società di persone non determina l'estinzione dell'obbligazione tributaria ma il suo trasferimento in capo ai soci; dopo la riforma del diritto societario, attuata dal d. Lgs. n. 6 del 2003, qualora all'estinzione della società, di persone o di capitali, conseguente alla cancellazione dal registro delle imprese, non corrisponda il venir meno di ogni rapporto giuridico facente capo alla società estinta, si determina un fenomeno di tipo successorio, in virtù del quale: a) l'obbligazione della società non si estingue, ciò che sacrificherebbe ingiustamente il diritto del creditore sociale, ma si trasferisce ai soci, i quali ne rispondono, nei limiti di quanto riscosso a seguito della liquidazione o illimitatamente, a seconda che, "pendente societate", fossero limitatamente o illimitatamente responsabili per i debiti sociali; b) i diritti e i beni non compresi nel bilancio di liquidazione della società estinta si trasferiscono ai soci, in regime di contitolarità o comunione indivisa, con esclusione delle mere pretese, ancorché azionate o azionabili in giudizio, e dei crediti ancora incerti o illiquidi, la cui inclusione in detto bilancio avrebbe richiesto un'attività ulteriore (giudiziale o extragiudiziale), il cui mancato espletamento da parte del liquidatore consente di ritenere che la società vi abbia rinunciato, a favore di una più rapida conclusione del procedimento estintivo (Cass. SS.UU. sent. n. 6070/2013 e anche Cass. SS.UU. sent. 4060/2010); - parte controricorrente eccepisce inoltre la mancata sanatoria dei vizi dedotti, ai fini di sostenere la mancata instaurazione del rapporto processuale di fronte a questa Corte dalla quale deriverebbe l’inammissibilità del ricorso per cassazione dell’Agenzia delle Entrate, della notifica del ricorso per cassazione ai soci della società estinta, i quali sarebbero secondo tale prospettazione evocati in giudizio di Legittimità appunto quali soci non – come invece dovrebbe essere – quali successori della società in parola; - anche detta eccezione è infondata; - questa Corte è invero ferma nel ritenere (Cass. Sez.2, Sentenza n. 12317 del 09/05/2019) che qualora una medesima persona fisica cumuli in sé la qualità di parte, nonché dierede di altro soggetto, a nch'esso parte del precedente grado di giudizio, la legale conoscenza, in proprio, dell'atto di gravame esclude la necessità di provvedere all'integrazione del contraddittorio nei suoi confronti, qualeerede, siccome contraria al principio di ragionevole durata del processo, stante l'unicità della parte in senso sostanziale; - nel presente caso, le socie Giarnecchia e Turri sono state certamente parti dei gradi del merito e sono state quindi correttamente evocate nel presente giudizio di Legittimità, nel quale sono presenti sia come parti dei gradi di merito, sia come eredi della società estinta per cancellazione; - venendo allora all’esame del motivo di ricorso, che risulta scrutinabile, la Corte osserva che il motivo in parola deduce la violazione falsa applicazione dell'art. 39 del d.P.R. n. 600 del 1973 art 17 del d.P.R. n. 633 del 1972, art. 109 tuir art. 2697, 2727, 2729 c.c. dell’art. 116 c.p.c. in relazione all’art. 360 c. 1 n. 3 c.p.c avere la CTR erroneamente ritenuto di dover decidere la controversia sulla base di prove certe circa l'inesistenza delle operazioni contestate, - il motivo è fondato; - come ancora di recente ritenuto da questa Corte (Cass. n. 1278/2021) costituisce ius receptum nella giurisprudenza di nomofilachia che l'Amministrazione finanziaria, ove contesti l'inesistenza di operazioni assunte a presupposto della deducibilità dei relativi costi e di detraibilità della relativa imposta, ha l'onere di provare che l'operazione commerciale documentata dalla fattura non è stata in realtà mai posta in essere, indicando gli elementi presuntivi o indiziari sui quali fonda la contestazione, mentre è onere del contribuente dimostrare la fonte legittima della detrazione o del costo altrimenti indeducibili, non essendo sufficiente, a tal fine, la regolarità formale delle scritture o le evidenze contabili dei pagamenti, strumenti che vengono di solito adoperati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia. Più in dettaglio, la dimostrazione a carico dell'amministrazione è raggiunta qualora siano forniti validi elementi -che, alla stregua dell'art. 39, primo comma, lett. c), del d.P.R. n. 600 del 1973, e dell'art. 54, terzo comma, del d.P.R. n. 633 del 1972, possono anche assumere la consistenza di attendibili indizi - per affermare che le fatture sono state emesse per operazioni fittizie, ovvero che dimostrino «in modo certo e diretto» la «inesattezza degli elementi indicati nella dichiarazione e nei relativi allegati» ovvero la «inesattezza delle indicazioni relative alle operazioni che danno diritto alla detrazione». Nell'ordinamento tributario, infatti, gli elementi indiziari, ove rivestano i caratteri di gravità, precisione e concordanza, danno luogo a presunzioni semplici le quali, proprio a mente degli univoci precetti dettati dai citati art. 39 del d.P.R. n. 600 del 1973 e art. 54 del d.P.R. n. 633 del 1972, sono idonee, di per sé sole considerate, a fondare il convincimento del giudice. Assolto in tal guisa (ed anche attraverso verbali relativi ad ispezioni eseguite nei confronti di altri contribuenti: espressamente, in tal senso, Cass. 13/07/2017, n. 17260) l'onere della prova incombente sull'Amministrazione, grava poi sul contribuente la dimostrazione dell'effettiva esistenza delle operazioni contestate (sulla distribuzione dell'onere probatorio in fattispecie di operazioni oggettivamente inesistenti, cfr., tra le tantissime, Cass. 19/12/2019, n. 33915; Cass. 19/10/2018, n. 26453; Cass. 05/07/2018, n. 17619; Cass. 15/05/2018, n. 11873; Cass. 14/09/2016, n. 18118; Cass. 14/01/2015, n. 428; Cass. 05/12/2014, n. 25775; Cass. 06/06/2012, n. 9108). Pertanto, il giudice tributario di merito, investito della controversia sulla legittimità e fondatezza dell'atto impositivo, è tenuto a valutare, singolarmente e complessivamente, gli elementi presuntivi forniti dall'Amministrazione, estrinsecando in motivazione i risultati del proprio giudizio; solo in un secondo momento, qualora ritenga tali elementi dotati dei caratteri di gravità, precisione e concordanza, deve dare ingresso alla valutazione della prova contraria offerta dal contribuente, a tanto onerato dall'art. 2697, secondo comma, cod. civ. (specificamente, sul punto, Cass. 07/06/2017, n. 14237; Cass.23/04/2010, n. 9784); - orbene la CTR, proprio come denunciato in ricorso, dopo aver apparentemente fatto propri tali principi, puntualmente e diffusamente richiamati (pag. 6 della sentenza impugnata) ha poi nel concreto ritenuto (pag. 7 penultimo periodo della medesima sentenza) che essi non fossero idonei a “costituire prova certa del carattere fittizio” delle operazioni contestate; con ciò in concreto ponendosi di opposto avviso rispetto alle indicazioni da essa stessa condivise; - ne deriva l’accoglimento del motivo quanto alla posizione delle socie controricorrenti; - conseguentemente nei loro confronti la sentenza è cassata con rinvio al giudice dell’appello che riesaminerà il merito della controversia nel rispetto dei principi sopra confermati; p.q.m. dichiara inammissibile l’originario ricorso della società [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] s.a.s. e cassa senza rinvio la sentenza impugnata nei confronti della società ridetta; accoglie il ricorso nei confronti delle socie [OSCURATO:PERSONA] e TU