Cassazione n. 00482/2026

o la seguente Sul ricorso proposto da: [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] [OSCURATO:DATA_NASCITA], avverso la sentenza del 28/02/2025 della Corte di appello di Brescia; visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal consigliere [OSCURATO:PERSONA]; letta la requisitoria rassegnatadal Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA] Procuratore generale dott. [OSCURATO:PERSONA], che ha concluso per l’inammissibilità del ricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con sentenza del 28 febbraio 2025, la Corte di appello di Brescia confermava la sentenza resa dal Tribunale di Bergamo il 16 settembre 2021, con la quale [OSCURATO:PERSONA] era stato condannato alla pena di anni uno di reclusione, con l’applicazione delle pene accessorie di legge e con la concessione del beneficio della sospensione condizionale della pena, in quanto ritenuto responsabile del reato di cui all’art. 2 d.lgs. n. 74 del 2000, perché, in qualità di legale rappresentante della Tecnoplast di [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:SOCIETA]., al fine di evadere l’imposta sul valore aggiunto, utilizzando le fatture relative ad operazioni soggettivamente inesistenti indicate nel capo di incolpazione, indicava, nella dichiarazione relativa all’imposta sul valore aggiunto per l’anno di imposta 2015, elementi passivi fittizi per un totale di euro 63.148,00, oltre ad I.V.A. per euro 13.714,36. 2. Avverso la sentenza della Corte di appello di Brescia, [OSCURATO:PERSONA], tramite il difensore, ha proposto ricorso per cassazione, sollevando due motivi. 2.1. Con il primo motivo, denuncia violazione di legge penale, in relazione agli artt. 2 e 4 d.lgs. n. 74 del 2000, violazione di legge processuale in relazione all’art. 585 cod. proc. pen., e vizio della motivazione, in relazione alla qualificazione degli atti, al mancato superamento della soglia di rilevanza penale e alla tempestiva enunciazione dei motivi di impugnazione. In sintesi, lamenta la difesa che la Corte di appello aveva omesso di confrontarsi con i motivi di appello relativi alla carenza dell’elemento soggettivo del reato e alla riqualificazione del fatto ai sensi dell’art. 4 d.lgs. n. 74 del 2000, ritenendoli erroneamente prospettati solo con le note di udienza, quando invece tali aspetti erano stati sollevati nei primi due motivi di appello. Osserva, pertanto, la difesa che gli elementi valorizzati nella sentenza emessa dalla Corte di appello a supporto della tesi di accusa erano rappresentati esclusivamente da presunzioni, valide in sede tributaria, ma non in sede penale, vale a dire presumendo che le fatture emesse da [OSCURATO:PERSONA] società cooperativa nei confronti della [OSCURATO:PERSONA] fossero soggettivamente inesistenti, senza alcuna contestazione di evasione IRES, ma facendo ricadere sulla società amministrata dal ricorrente l’onere di versare l’IVA, dovuta ma non corrisposta dalla società emittente le fatture, sebbene [OSCURATO:PERSONA] società cooperativa avesse sempre incassato da [OSCURATO:PERSONA] quanto esposto in fattura, IVA inclusa, a fronte di prestazioni ritenute effettivamente rese, ma da soggetto diverso rispetto all’emittente le fatture. Sostiene la difesa che la tipologia di condotta contestata è riconducibile alla fattispecie di cui all’art. 4 d.lgs. n. 74 del 2000; qualificazione giuridica che, nel caso in esame, determinerebbe l’irrilevanza penale della contestazione, non essendo superata la soglia di rilevanza penale della predetta fattispecie. Aggiunge la difesa che le fatture emesse da [OSCURATO:PERSONA] società cooperativa erano state saldate tramite bonifico bancario e le prestazioni effettuate in conformità con quanto previsto dai prezzi medi praticati nel mercato di riferimento, per cui nessun vantaggio illecito era ravvisabile in capo a [OSCURATO:PERSONA]. 2.2. Con il secondo motivo, denuncia violazione di legge penale, in relazione all’art. 2 d.lgs. n. 74 del 2000, e vizio della motivazione, in relazione alla insussistenza dell’elemento soggettivo e alla violazione dello standard probatorio di cui all’art. 530, comma 2, cod. proc. pen. In sintesi, lamenta la difesa che il ricorrente, in assenza di segnali di allarme perspicui e peculiari ed in presenza di rassicurazioni provenienti dagli esponenti della [OSCURATO:PERSONA] società cooperativa, non aveva ragione di temere violazioni della disciplina tributaria, sicchè non vi sarebbe prova del dolo in capo all’imputato, vale a dire la conoscenza dell’omesso versamento dell’IVA da parte della [OSCURATO:PERSONA], non potendo ad essa equipararsi la conoscibilità dell’evento, poiché è solo la conoscenza del fatto costitutivo di reato che attiene all’area della fattispecie volontaria, mentre la conoscibilità del fatto attiene all’area della colpa, integrando una mera violazione dei doveri di diligenza. Precisa in proposito la difesa che i documenti visionati dal ricorrente erano del tutto ordinari e tipici rispetto alla vita e all’operatività di qualsiasi società cooperativa, sicchè non vi è dubbio che la [OSCURATO:PERSONA] società cooperativa apparisse al ricorrente come una società solida e diligente rispetto alle proprie obbligazioni tributarie, dovendosi escludere anche l’ipotesi del dolo eventuale, implicando, comunque, il dolo eventuale, adesione al verificarsi dell’evento concretamente rappresentato; doveva invece ritenersi insostenibile che il ricorrente si fosse determinato ad agire anche a costo di concorrere in una frode fiscale, aderendo al disegno criminoso altrui, circa l’omesso versamento dell’IVA da parte della società emittente le fatture. 3. E’ pervenuta memoria dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], difensore di fiducia del ricorrente, con la quale si insiste nell’annullamento senza rinvio della sentenza impugnata, ribadendo le argomentazioni contenute nel ricorso e precisando trattarsi non di una rilettura in fatto della vicenda, quanto piuttosto di argomenti relativi alla corretta interpretazione ed applicazione di norme di diritto. [OSCURATO:PERSONA] 1. Il primo motivo di ricorso è infondato. In proposito, occorre ricordare che, nel caso in esame, ricorre una ipotesi di cd. "doppia conforme", poichè la sentenza di appello, nella sua struttura argomentativa, si salda con quella di primo grado, richiamandosi ad essa e adottando gli stessi criteri utilizzati nella valutazione delle prove, con la conseguenza che le due sentenze possono essere lette congiuntamente costituendo un unico complessivo corpo decisionale. Ebbene, le asserzioni difensive, imperniate sulla diversa qualificazione dei fatti e connesso mancato superamento della soglia di rilevanza penale, nonché sulla circostanza che gli elementi valorizzati nella sentenza impugnata fossero rappresentati esclusivamente da presunzioni valide in sede tributaria, ma non in sede penale, risultano meramente rivalutative e dissenzienti, perché dirette ad una mera contestazione delle risultanze emerse dalla motivazione della sentenza di merito ricorsa, senza prospettare elementi dirimenti puntuali e precisi. I giudici di merito hanno illustrato, coerentemente e senza vizi logici, gli elementi in base ai quali sono giunti ad affermare che le fatture indicate nel capo di incolpazione ed utilizzate nelle dichiarazioni fiscali degli anni di imposta considerati fossero relative ad operazioni commerciali soggettivamente inesistenti, perché la società fornitrice dei servizi – [OSCURATO:PERSONA] società cooperativa – era fittiziamente interposta e, dunque, da considerare come società cartiera, deponendo in tal senso: a) la circostanza che la cooperativa fornitrice dei servizi mancava di una struttura logistica ed aveva una sede fittizia; b) i legali rappresentanti della [OSCURATO:PERSONA], cooperativa fornitrice dei servizi, e della [OSCURATO:PERSONA], società che dei servizi aveva usufruito, non avevano indicato il numero, né le generalità dei dipendenti della [OSCURATO:PERSONA] che avevano prestato servizio presso la [OSCURATO:PERSONA], né dei dipendenti in genere della [OSCURATO:PERSONA]; c) le fatture emesse avevano un contenuto generico e non descrittivo delle prestazioni erogate; d) due dei dipendenti della cooperativa erano stati in precedenza dipendenti della [OSCURATO:PERSONA] e, successivamente ai fatti, erano stati nuovamente direttamente assunti da [OSCURATO:PERSONA]; e) il contratto intercorso tra [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] aveva ad oggetto prestazioni (servizi di assemblaggio e carpenteria) non coincidenti con la ragione dell’appalto dichiarata dall’imputato (imballaggio e facchinaggio dei prodotti in plastica e pulizia dei locali). A fronte di tali elementi, le critiche difensive non si confrontano appieno con gli argomenti utilizzati dai giudici di merito, che hanno descritto in maniera persuasiva il meccanismo fraudolento costituito dalla emissione e dall’utilizzo in dichiarazione di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti, in cui [OSCURATO:PERSONA] costituiva uno schermo societario fittizio verso il fisco, indugiando in critiche meramente ripetitive dei motivi di appello ed incorrendo in un difetto di specificità estrinseca, da intendersi come mancanza di espressa correlazione dei motivi di impugnazione con le ragioni di fatto o di diritto poste a fondamento della sentenza impugnata (Sez. U, n. 8825 del 27/10/2016, Galtelli, Rv. 268822) che non è fondata su presunzioni tributarie come erroneamente affermato nel ricorso. Deve in ogni caso essere ricordato il principio secondo cui, in tema di valutazione delle censure proposte in presenza di una cd. "doppia conforme", la denunzia di minime incongruenze argomentative o l'omessa esposizione di elementi di valutazione, che il ricorrente ritenga tali da determinare una diversa decisione, ma che non siano inequivocabilmente munite di un chiaro carattere di decisività, non possono dar luogo all'annullamento della sentenza, posto che non costituisce vizio della motivazione qualunque omissione valutativa che riguardi singoli dati estrapolati dal contesto, ma è solo l'esame del complesso probatorio entro il quale ogni elemento sia contestualizzato che consente di verificare la consistenza e la decisività degli elementi medesimi oppure la loro ininfluenza ai fini della compattezza logica dell'impianto argomentativo della motivazione. (cfr. Sez. 3, n. 45996 del 03/11/2021, Gusella, n.m.; Sez. 1, n. 46566 del 21/02/2017, M, Rv. 271227; Sez. 2, n. 9242 del 08/02/2013, Reggio, Rv. 254988). Anche la doglianza relativa alla prospettata diversa qualificazione dei fatti è infondata. In proposito, la Corte territoriale ha congruamente e logicamente precisato, alla pagina 5 della sentenza impugnata, che le prestazioni di lavoro fornite in favore di [OSCURATO:PERSONA] potevano essere, al più, considerate come somministrazioni irregolari di manodopera. Deve essere allora ricordato il principio espresso da questa Corte nella pronuncia Sez. 3, n. 11633 del 02/02/2022, Casanova, Rv. 282985, e ribadito a più riprese (Sez. 3, n. 45114 del 28/10/2022, Testa, Rv. 283771; nello stesso senso, Sez. 3, n. 50314 del 27/09/2023, Latempa, Rv. 285675; e, tra le non massimate, Sez. 3, n. 26051 del 06/05/2022, Fantuzzi), secondo cui “integra il delitto di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni soggettivamente inesistenti ai fini IVA l'utilizzo di elementi passivi fittizi costituiti da fatture emesse da una società che, attraverso contratti simulati di appalto di servizi, abbia in realtà effettuato attività di intermediazione illegale di manodopera, stante la diversità tra il soggetto che ha effettuato la prestazione, ovvero i singoli lavoratori, e quello indicato in fattura”. Con la conseguenza che, quanto al versante dell'Iva, la fittizia interposizione apre la strada al recupero indebito dell'imposta stessa (Sez. 3, n. 20901 del 26/06/2020, Rv. 279509; Sez. 3, n. 4236 del 18/10/2018, [OSCURATO:PERSONA], Rv. 275692; Sez. 3, n. 6935 del 23/11/2017, non mass.; Sez. 3, n. 24540 del 20/03/2013, Rv. 256424), avendo questa Corte, sul tema della detraibilità dell’Iva, espressamente affermato (Sez. 3, n. 42994 del 07/07/2015, Rv. 265154; Sez. 3, n. 22108 del 19/12/2014, dep. 2015, Rv. 264010) che, nel caso di emissione della fattura da parte di un soggetto diverso da quello che ha realmente effettuato la cessione o la prestazione, viene a mancare lo stesso principale presupposto della detrazione dell'Iva, costituita dall'effettuazione di un'operazione, giacché questa (riferendosi il d.P.R. n. 633 del 1972, art. 19, comma 1, all'imposta relativa alle "operazioni effettuate") deve ritenersi carente anche nel caso in cui i termini soggettivi dell'operazione non coincidano con quelli della fatturazione. Mentre, con riguardo all'imposta sui redditi, l'utilizzo della fattura che dissimula una diversa prestazione apre la strada alla detrazione di costi anch'essi fittizi perché non correlati alla prestazione reale essendo funzionale ad abbattere indebitamente il reddito di esercizio mediante imputazione del costo dei servizi, rappresentato dal costo del lavoro che altrimenti le società non avrebbero potuto detrarre (Sez. 3, n. 20245 del 14/02/2024, [OSCURATO:PERSONA], Rv. 286326, in motiv.). 2. Il secondo motivo di ricorso è anch’esso infondato. La motivazione dei giudici di merito appare logica e coerente, laddove valorizza, ai fini della sussistenza dell'elemento soggettivo, la circostanza dell’aver l'odierno imputato aderito al descritto sistema fraudolento, rimarcando il divieto di somministrazione irregolare di manodopera fissato dall’art. 38, comma 1, d.lgs. n. 81 del 2015, che rende le fatture utilizzate per tali operazioni inesistenti sotto il profilo fiscale, nonché le contraddittorie dichiarazioni rese dall’imputato (v. pagine 2 e 3 della sentenza di primo grado) sulla conoscenza o meno del legale rappresentante di [OSCURATO:PERSONA] società cooperativa, sul numero e sulle generalità dei lavoratori della cooperativa che avevano svolto attività lavorativa presso i locali della [OSCURATO:PERSONA], sul contenuto delle prestazioni lavorative, concordate via e-mail, ma non corroborate da alcun documento a riscontro. Nel pervenire a tale conclusione, i giudici di merito si sono dunque uniformati alla pacifica giurisprudenza di legittimità, alla luce della quale, in tema di reati tributari, il dolo del delitto di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, di cui all'art. 2 del d.lgs. n. 74 del 2000, consiste nella consapevolezza, da parte di colui che utilizza il documento in una dichiarazione, che chi ha effettivamente reso la prestazione non ha provveduto alla fatturazione del corrispettivo versato dall'emittente, conseguendo, in tal modo, un indebito vantaggio fiscale in quanto l'IVA versata dall'utilizzatore della fattura non è stata pagata dall'esecutore della prestazione medesima (Sez. 3, n. 50362 del 29/10/2019, Pollice, Rv. 277938; Sez. 3, n. 30874 del 02/03/2018, Hugony, Rv. 273728; Sez. 3, n. 19012 dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA], Spinelli, Rv. 263745). Il giudizio espresso nelle sentenze di merito, pertanto, in quanto ancorato alle risultanze investigative disponibili e scevro da elementi di irrazionalità, non appare censurabile in questa sede neanche sotto il profilo dell’elemento soggettivo del reato. 3. In conclusione, stante la infondatezza delle doglianze formulate, il ricorso