Cassazione n. 01856/2024

pronunciato la seguente -Consigliere - ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 7110 d el ruo l o generale dell’anno 20 21 proposto da: [OSCURATO:PERSONA] elettrico Industriale di [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante, rappresentata e difesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] per procura speciale allegata al ricorso, elettivamente domiciliata presso l’indirizzo di posta elettronica certificata [OSCURATO:EMAIL] del medesimo difensore; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA]: accise –energia elettrica –società cooperativa -esenzione- Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, in persona del Direttore generale pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, presso i cui uffici in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, è domiciliata; - controricorre n te - per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria di secondo grado di Trento n. 53/01/2020, depositata in data21 agosto 2020; udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 4 luglio 202 3 dal [OSCURATO:PERSONA]; rilevato che: dalla esposizione in fatto della sentenza impugnata si evince che: il Consorzio elettrico Industriale di [OSCURATO:PERSONA]. Coop. (di seguito: il Consorzio) aveva presentato domanda di rimborso delle accise versate negli anni 2014 e 2015 , in quanto riteneva applicabile in proprio favore l’esenzione dall’accisa sulla energia elettrica ceduta ai propri soci, in base a quanto previsto dall’art. 52, comma 3, lett. b), d.lgs. n. 504/1995 ma l’Agenzia delle D ogane aveva emesso provvedimento di diniego; avverso il suddetto provvedimento il Consorzio aveva proposto ricorso;la Commissione tributaria di primo grado di Trento aveva parzialmente accolto il ricorso, ritenendo sussistente il diritto al rimborso dell’accisa per gli anni 2014 e 2015 in relazione alla cessione di energia elettrica in favore dei soci, con esclusionedi quanto ad essi ceduto in base a documentati contratti di somministrazione, nonché il diritto al rimborso di quanto versato per accisa e interessi in epoca successiva alla notifica dell’avviso di accertamento; avverso la suddetta pronuncia l’Agenzia delle Dogane aveva proposto appelloprincipale e il Consorzio appello incidentale condizionato; la Commissione tributaria di secondo grado di Trento ha accolto l’appello dell’Agenzia delle Dogane, in particolare ha ritenuto che: l’esenzione di cui all’art. 52, comma 3, lett. b), d.lgs. n. 504/1995 non può trovare applicazione per le cessioni di energia elettrica in favore dei propri soci, con conseguente legittimità della pretesa impositiva e del diniego di rimborso; la previsione di cui all’art. 1, comma 911, legge n. 208/2015, d eve essere interpreta ta quale normaavente natura innovativa e non interpretativa; non sussisteva alcuna violazione del principio di buona fede e di legittimo affidamento; avverso la suddetta pronuncia il Consorzio ha quindi proposto ricorso per la cassazione affidato a due motivi di censura , cui ha resistito l’Agenzia delle Dogane depositando controricorso; considerato che: con il primo motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360, comma primo, n. 3), cod. proc. civ., per violazione e falsa applicazione dell’art. art. 52, comma 3, lett. b), d.lgs. n. 504/1995, dell’art. 2, comma 2, d.lgs. n. 79/ 1999, e dell’ art. 12 , comma 1, disp. gen, per avere erroneamente escluso la qualifica di autoproduttore e di autoconsumatore dell’energia elettrica ai soci della società cooperativa e che, quindi, non potesse trovare applicazione la norma di esenzione, in contrasto con quanto previsto dall’art. 2, comma 2, d.lgs. 79/1999; evidenzia parte ricorrente che l’affermazione della differenza soggettiva tra socio e società cooperativa, basata sul fatto che il primo sarebbe un utente finale, sarebbe stata fondata su una “lettura estremamente restrittiva e formalistica della norma di esenzione", valevole per i gruppi di società e per le organizzazioni consortili "ma non certo nei confronti delle società cooperative, pena la negazione di ogni rilevanza e peculiarità dello schema causale tipico della società cooperativa e dello scopo mutualistico", risolvendosi la propugnata estensione dell'esenzione dall'accise alle cooperative in una interpretazione non analogica, di per se vietata, ma estensiva delle citate disposizioni, come tale consentita anche alla stregua della norma di interpretazione autentica, contenuta nella L. n. 208 del 2015, art. 1, comma 911;con il secondo motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360, comma primo, n. 3), cod. proc. civ., per violazione e falsa applicazione dell’art. 1, comma 911, l. n. 208/2015, e dell’art. 12, comma 1, disp. gen., per avere erroneamente ritenuto che la suddetta previsione avesse natura innovativa piuttosto che interpretativa; il primo motivo è infondato e va rigettato; invero, la tesi nello stesso propugnata si pone in contrasto con il principio giurisprudenziale consolidato secondo cui " In tema di accise, qualora la società consortile costituita per l'autoproduzione di energia da fonti rinnovabili ceda, a titolo oneroso, parte di essa alle proprie consorziate, non può godere dell'esenzione prevista dal D.Lgs. n. 504 del 1992, art. 52, comma 3, lett b), per la quale occorre che l'autoproduttore coincida con colui che consuma l'energia prodotta, essendo all'uopo irrilevante il richiamo al D.Lgs. n. 79 del 2009, art. 2, comma 2, in quanto, regolando il mercato interno dell'energia elettrica ed i comportamenti dei principali operatori, è estraneo alla materia fiscale" (Cass. n. 18863 del 2020; in termini, ex multis, Cass. n. 24169 del 2020, n. 19922 del 2020, n. 19456 del 2020, n. 33592 del 2019, n. 26142 del 2019); tale principio, anche se pronunciato con riferimento ai consorzi, è estensibile anche alle cooperative; il d.lgs. n. 504 del 1999, art. 52, comma 3, lett. b), come modificato dal d.lgs. n. 26 del 2007, art. 1, stabilisce che "Non è sottoposta ad imposta l'energia elettrica: (...); b) prodotta con impianti azionati da fonti rinnovabili ai sensi della normativa vigente in materia, con potenza disponibile superiore a 20 kW, consumata dalle imprese di autoproduzione in locali e luoghi diversi dalle abitazioni"; l'applicabilità del regime di esenzione, quindi, è strettamente connessa al presupposto che l'energia elettrica prodotta con impianti azionati da fonte rinnovabile sia consumata da imprese di autoproduzione, sicché, ove le stesse non consumino l'energia per sé, in autoconsumo, ma la cedano a terzi, si è al di fuori del campo di applicazione della previsione normativa in esame; ne consegue che i soci delle società cooperative, in quanto soggetti non autoproduttori, al pari dei consorziati nelle organizzazioni consortili, sono cessionari di energia elettrica, con la conseguenza che la società cooperativa assume nei loro confronti la qualità di fornitore ed è quindi tenuta al pagamento dell'accisa; anche con riferimento ai soci delle cooperative non può porsi la questione della valenza, a fini interpretativi, della previsione contenuta nel d.lgs. 16 marzo 1999, n. 79, art. 2, comma 2, che prevede che "Autoproduttore è la persona fisica o giuridica che produce energia elettrica e la utilizza in misura non inferiore al 70% annuo per uso proprio ovvero per uso delle società controllate, della società controllante e delle società controllate dalla medesima controllante, nonché per uso dei soci delle socie tà cooperative di produzione e distribuzione dell'energia elettrica di cui alla L. 6 dicembre 1962, n. 1643, art. 4, n. 8, degli appartenenti ai consorzi o società consortili costituiti per la produzione di energia elettrica da fonti energetiche rinnovabili e per gli usi di fornitura autorizzati nei siti industriali anteriormente alla data di entrata in vigore del presente decreto"; Questa Corte (Cass. civ., 12 settembre 2008, n. 23529 e, da ultimo, Cass. n. 24169 del 2020) ha precisato che non può influire sulla regolamentazione della presente fattispecie una definizione contenuta in una legge diretta a scopi diversi da quelli perseguiti dalla normativa tributaria, essendo il d.lgs. n. 79 del 1999 finalizzato a regolare il mercato interno dell'energia elettrica ed i comportamenti dei principali operatori, restando la materia fiscale estranea a tale normativa; pertanto, la nozione di autoproduttore, di cui al cit. d . l gs. n. 79 del 1999, non è idonea ad individuare i soggetti esentati dal pagamento delle accise ai sensi del TUA, art. 52, comma 3, lett. b), i quali non rientrano nella menzionata definizione;ad ulteriore supporto di tale argomento valgano le seguenti considerazioni:a) il d . l gs. n. 79 del 1999, art. 2, comma 1, precisa che le definizioni di cui ai successivi commi valgono ai soli fini del decreto e, pertanto, la definizione di autoproduzione di cui al comma 2, trova un limite applicativo testuale; b) le finalità del decreto Bersani, in linea con la Dir. n. 96/92/Ce sono quelle di perseguire un mercato concorrenziale dell'energia elettrica, mentre il T.U. Accise, come modificato dal d.lgs. n. 26 del 2007, in attuazione della Dir. n. 2003/96/CE, ha come obiettivo l'armonizzazione della tassazione degli Stati membri della UE in materia di accise sui prodotti energetici: in questo contesto, la definizione di autoproduzione di cui al decreto Bersani deve fare i conti con la qualifica di soggetti obbligati al pagamento delle accise che hanno le officine di produzione di energia elettrica per uso proprio ai sensi del T.U. Accise; pertanto, l'esenzione previstadal T.U. Accise, art. 52, comma 3, lett. b), con riferimento all'energia elettrica prodotta da fonti rinnovabili, è limitata all'utilizzazione che fa dell'energia medesima il soggetto autoproduttore ed è di stretta interpretazione: deve, pertanto, riconoscersi l'esenzione unicamente alla società cooperativa che produce l'energia, nei limiti del consumo dalla stessa praticato, e non già per l'ipotesi in cui la predetta società ceda l'energia elettrica a distinti soggetti giuridici quali sono i soci, pena facili ed intuibili elusioni della disposizione agevolativa (arg. da Cass. n. 24169 del 2020); non è poi condivisibile la tesi di parte ricorrente , secondo cui all'estensione dell'esenzione dalle accise anche ai soci delle cooperative dovrebbe pervenirsi attraverso una interpretazione estensiva del più volte citato T.U. Accise, art. 52, riferendosi la qualifica di autoproduttore non solo all'ipotesi in cui la cooperativa consumi per se l'energia autoprodotta, ma anche a quella in cui l'energia sia consumata dai propri soci , in quanto l’i nterpretazione estensiva della predetta disposizione,al pari di quella analogica, non è consentita trattandosi di norma agevolativa di esenzione fiscale, come tale di stretta interpretazione; diversamente da quanto sostenuto dalla ricorrente nel secondo motivo, alla fattispecie in esame non è neppure applicabile la disposizione di cui alla L. n. 208 del 2015, art. 1, comma 911, (c.d. Legge di stabilità 2016) che ha previsto che "il D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 52, comma 3, lett. b), si applica anche all'energia elettrica prodotta con impianti azionati da fonti rinnovabili ai sensi della normativa vigente in materia, con potenza disponibile superiore a 20 kw, consumata dai soci delle società cooperative di produzione e distribuzione dell'energia elettrica di cui alla L. 6 dicembre 1962, n. 1643, art. 4, n. 8), in locali e luoghi diversi dalle abitazioni"; il citato art. 1, comma 999, prevede che "La presente legge, salvo quanto diversamente previsto, entra in vigore il 10 gennaio 2016", sicché, in mancanza di una espressa previsione di applicabilità retroattiva della citata Legge, art. 1, comma 911, l'esenzione dall'accise per i soci delle società cooperative di produzione e distribuzione dell'energia elettrica si applica soltanto dall'anno d'imposta 2016; né è corretto sostenere chealla citata disposizione possa attribuirsi natura interpretativa del previgente d.lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 52, comma 3, lett. b), mancando un'espressa qualificazione in tal senso e pregressi dubbi di tipo esegetico in ordine all'effettiva portata della stessa, anche perché la norma in esame ha portata fortemente innovativa (e non esplicativa) della citata disposizione, estendendo anche ai soci delle cooperative di produzione e distribuzione dell'energia elettrica l'esenzione dalle accise, prima chiaramente esclusa, sicché n on è suscettibile di applicazione retroattiva; pertanto, anche il secondo motivo è infondato; in conclusione, i motivi sono infondati con conseguente rigetto del ricorso;ai fini delle spese, la novità delle questioni trattate giustifica l'integrale compensazione tra le parti delle stesse; P.Q.M. La Corte: rigetta il ricorsoe compensa le spese di lite; ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, dàatto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamen