Cassazione n. 11748/2026

ale della Emilia-Romagna n. 671/2018 depositata il 07/03/2018.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 23/04/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale dell'[OSCURATO:PERSONA], con lasentenza n. 2221/13/2014, depositata il 15/12/2014, confermava ladecisione di primo grado, la quale aveva accolto il ricorso proposto da[OSCURATO:PERSONA] avverso l'avviso con il quale l'Amministrazionefinanziaria aveva accertato, ai fini Irpef dell'anno di imposta 2000, lasussistenza di plusvalenze conseguite, per interposta persona, attraversotre società di diritto portoghese.Numero registro generale 29122/2018Numero sezionale 3453/2026Numero di raccolta generale 11748/2026Data pubblicazione 29/04/20262. [OSCURATO:PERSONA] di appello, preso atto della decisione di questa SupremaCorte che aveva rigettato il ricorso del contribuente avverso il diniegoopposto alla istanza di condono proposta ai sensi dell’art. 9 della l. n.289/2002, aveva ritenuto fondata l'eccezione di decadenza della potestàdi accertamento, reputando comunque sufficiente, al fine dell'esclusionedell'applicazione della proroga biennale dei termini di accertamento,accordata agli uffici finanziari dall'art. 10 della citata legge, la merapresentazione dell'istanza di condono.3. Avverso la predetta sentenza, l'Agenzia delle Entrate proponevaricorso affidato ad un unico motivo, mentre il contribuente restavaintimato.4. Quindi, questa Corte accoglieva il ricorso erariale con ordinanza n.9432 del 12/04/2017, affermando: i) che il motivo - prospettanteviolazione e falsa applicazione degli artt. 9 e 10 della l. n. 289/2002 - erafondato alla luce dei principi consolidati in materia, per cui la prorogabiennale dei termini di accertamento, accordata agli uffici finanziaridall'art. 10 della l. n. 289/2002 opera, "in assenza di deroghe contenutenella legge" sia nel caso in cui il contribuente non abbia inteso avvalersidelle disposizioni di favore di cui alla suddetta legge, pur avendoviastrattamente diritto, sia nel caso in cui non abbia potuto farlo (a taleproposito richiamando Cass. nn. 23749/2015, 17395/2010, 19725/2013,8838/2014, 22921/2014, 21190/2014, 5645/2015, 16613/2015; Cass.16964 del 11/08/2016); ii) che tale conclusione era corroborata dalladecisione della Corte costituzionale, che con la sentenza n. 356 del 2008aveva dichiarato infondata la questione di legittimità sollevata in meritoall'art. 10 cit.; iii) che era, pertanto, evidente l'errore in diritto commessodal giudice di appello, il quale aveva ritenuto l'inapplicabilità della dettaproroga malgrado l'istanza fosse stata dichiarata inammissibile proprioperché il contribuente non si era avvalso della possibilità di condonarel'annualità 2000.Numero registro generale 29122/2018Numero sezionale 3453/2026Numero di raccolta generale 11748/2026Data pubblicazione 29/04/20265. Questa Corte, pertanto, in accoglimento del ricorso, cassava lasentenza impugnata, rinviando, per il riesame e l'esame delle questioniritenute assorbite, alla Commissione tributaria regionale dell’Emilia-Romagna, in diversa composizione.6. Avanti alla menzionata Commissione il contribuente riassumeva ilgiudizio, deducendo: la nullità della notifica del ricorso per cassazione,l’illegittimità della proroga biennale e la conseguenza intervenutadecadenza del potere impositivo dell’Amministrazione; la formazione delgiudicato sui punti non impugnati in cassazione.6.1. La CTR, con la sentenza indicata in epigrafe, rigettava il ricorsodel contribuente, affermando: che la censura di nullità della notifica delricorso per cassazione era infondata; che in merito alla censura attinentealla decadenza dell’Amministrazione si era pronunciata negativamente laCorte di cassazione nell’ordinanza di rinvio; che la sentenza di appelloimpugnata avanti alla Corte di cassazione si era pronunciataesclusivamente sulla ritenuta non applicabilità della proroga biennale, percui l’unico motivo proponibile era quello della violazione e falsaapplicazione degli artt. 9 e 10 della l. n. 289/2002.7. Avverso la predetta sentenza ricorre il contribuente con tre motivi,illustrati con il deposito di memoria ex art. 380-bis.1 c.p.с., e resistel’Agenzia delle entrate con controricorso.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo di ricorso il contribuente deduce, in relazioneall’art. 360, primo comma, num. 3 e 4, c.p.с. la «nullità per omessamotivazione o violazione degli artt. 9-10 l. 289/02; 43 d.p.r. 600/73».1.1. Deduce il ricorrente che, nel ritenere legittimo l’avviso diaccertamento, la pronuncia qui impugnata conterrebbe una motivazionesolo apparente (ma omessa) o comunque in violazione degli artt. 9 e 10della l. 289/02 e 43 del d.p.r. 600/73.Numero registro generale 29122/2018Numero sezionale 3453/2026Numero di raccolta generale 11748/2026Data pubblicazione 29/04/20261.2. La CTR, allega, avrebbe ritenuto legittimo l’avviso diaccertamento sulla base di due sole – pretese - ragioni giustificative: i)perché nella parallela causa di impugnazione del diniego di condono laCorte di cassazione, con sentenza n. 10757/2014 aveva ritenuto legittimoil diniego «ribaltando le due pregresse – e ben motivate – dichiarazioni divalidità rese nei gradi di merito»; ii) perché l’ordinanza di rinvio n.9432/2017 della Suprema Corte, resa in questo procedimento, avevadichiarato errata in punto di diritto la sentenza di appello che avevaescluso l’applicabilità della proroga «malgrado l’istanza fosse statadichiarata inammissibile proprio perché il contribuente non si era avvalsodella possibilità di condonare l'annualità 2000».1.3. La motivazione della sentenza impugnata, sostiene il ricorrente,«è solo in apparenza applicativa del giudicato e del principio di dirittoenunciato dalla Cassazione in sede di rinvio, ma in realtà non si èconfrontata realmente con i nodi problematici ancora suscettibili diautonoma valutazione giudiziale o comunque lo ha fatto contra legem».2. Il motivo è inammissibile in relazione a plurimi profili.2.1. In primo luogo, il motivo è inammissibile perché formulatomediante la sovrapposizione di mezzi d'impugnazione eterogenei, facentiriferimento alle diverse ipotesi contemplate dall'art. 360, comma 1, n. 3 en. 5, cod. proc. civ., non essendo consentita la prospettazione di unamedesima questione sotto profili incompatibili, quali quello della violazionedi norme di diritto, che suppone accertati gli elementi del fatto in relazioneal quale si deve decidere della violazione o falsa applicazione della norma,e del vizio di motivazione, che quegli elementi di fatto intendeprecisamente rimettere in discussione (Cass., 13 dicembre 2019, n.32952; Cass., 4 ottobre 2019, n. 24901; Cass., 23 ottobre 2018, n.26874) e ciò anche a volere accogliere l’orientamento meno rigoroso chesubordina l’ammissibilità del motivo frutto di mescolanza (Cass., 13dicembre 2019, n. 32952; Cass., 4 ottobre 2019, n. 24901; Cass., 23Numero registro generale 29122/2018Numero sezionale 3453/2026Numero di raccolta generale 11748/2026Data pubblicazione 29/04/2026ottobre 2018, n. 26874), alla condizione che lo stesso comunque evidenzispecificamente la trattazione delle doglianze relative all’interpretazione oall’applicazione delle norme di diritto appropriate alla fattispecie ed i profili2.2. Ancora, il motivo è inammissibile in quanto intende rimettere indiscussione il dictum affermato da questa Corte di cassazione conl’ordinanza di rinvio, ove si è espressamente rilevato «l'errore in dirittocommesso dal Giudice di appello, il quale ha ritenuto l'inapplicabilità delladetta proroga malgrado l'istanza fosse stata dichiarata inammissibileproprio perché il contribuente non si era avvalso della possibilità dicondonare l'annualità 2000». Giova, inoltre, rilevare come, nel parallelogiudizio instaurato dal contribuente per contestare l’illegittimità deldiniego di condono, questa Corte avesse in precedenza accolto il ricorsoper cassazione dell’Agenzia delle entrate, decidendo nel merito ex art. 384c.p.с. e rigettando con statuizione definitiva il ricorso del sig. GiovanniZaccanti.2.3. A tale riguardo, si osserva dunque che il giudizio di rinvio,quando la Suprema Corte cassa una sentenza per motivi di merito, non dàvita ad un nuovo ed ulteriore procedimento, rappresentando solo una fasedi quello originario, da ritenersi unico ed unitario, e l'atto di riassunzionenon opera come nuova impugnazione, ma quale mero impulso processualenecessario per la prosecuzione del giudizio conclusosi con la sentenzacassata; ne consegue che al giudice del rinvio non è consentitoriesaminare, sulla scorta di fatti o profili non dedotti, i presupposti diapplicabilità del principio di diritto enunciato dalla Corte, né procedereall'esame di ogni altra questione, anche rilevabile d'ufficio, che tenda aporre nel nulla o a limitare gli effetti della sentenza rescindente, poichétutte le questioni relative a presupposti necessari e logicamenteinderogabili della pronuncia espressa in diritto devono ritenersiNumero registro generale 29122/2018Numero sezionale 3453/2026Numero di raccolta generale 11748/2026Data pubblicazione 29/04/2026implicitamente accertati in via definitiva nella pregressa fase di merito.(Cass. Sez. 1, 24/06/2025, n. 16915, Rv. 675016 - 02).3. Con il secondo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art.360, primo comma, num. 4, c.p.с., la nullità della sentenza impugnataderivante dalla circostanza che essa ha totalmente omesso di pronunciarsiin ordine al domandato accertamento dell’errore revocatorio ex art. 395,quarto comma, c.p.с. contenuto nell’ordinanza di rinvio della Corte dicassazione n. 9432/2017. La pronuncia in ordine a tale errore, afferma ilricorrente, era dovuta e sarebbe stata determinante, in quanto avrebbepermesso alla CTR di avvedersi della non pertinenza del principio di dirittoaffermato dall’ordinanza di rinvio al caso di specie, pertanto meritevole diessere deciso in senso favorevole al contribuente.3.1. Il motivo è inammissibile, in forza della piana considerazioneper cui, ai sensi dell’art. 391-bis c.p.с., le sentenze pronunciate dallaCorte di cassazione possono essere oggetto di revocazione avanti allamedesima Suprema corte, e non certo ad opera del giudice di appello insede di rinvio.3.2. In aggiunta, non è peregrino rilevare che, in effetti, ilcontribuente ha proposto rituale ricorso per la revocazione ex artt. 391-bise 395, num. 4, c.p.с., dell’ordinanza della Corte di cassazione n.9432/2017, che questa Suprema Corte ha dichiarato inammissibile conordinanza n. 13067/2020.4. Con il terzo strumento di impugnazione il ricorrente lamenta, inrelazione all’art. 360, primo comma, num. 4, c.p.с., l’omessa pronuncia inmerito alle censure, mosse sin dal primo grado e poi reiterate in appelloed in sede di giudizio di rinvio, relative all’erroneità nel merito deipassaggi argomentativi contenuti nell’avviso di accertamento.4.1. In ossequio al principio di specificità il ricorrente richiama, pursinteticamente (v. ricorso, p. 28) le censure attinenti al merito dellapretesa impositiva svolte nel ricorso introduttivo e ribadite nella memoriaNumero registro generale 29122/2018Numero sezionale 3453/2026Numero di raccolta generale 11748/2026Data pubblicazione 29/04/2026illustrativa di primo grado, atti che produce unitamente al ricorso, e dàcontrastando i motivi proposti dall’Amministrazione e insistendo per laconferma della sentenza di primo grado, e quindi restando nuovamenteassorbite le questioni di merito in ragione del rigetto dell’appello erariale.5. Il motivo è fondato, dovendosi rilevare che, superando unprecedente orientamento difforme, per cui si era ritenuto che in sede digiudizio di rinvio il giudice fosse obbligato a pronunciare sulle questionidichiarate assorbite dalla sentenza di cassazione soltanto se esse sianostate espressamente riproposte davanti a lui, non ravvisandosi alcunobbligo officioso di esame in mancanza di tale riproposizione (Cass. Sez.3, 22/11/2018, n. 30184, Rv. 651851 - 01), questa Corte ha piùrecentemente chiarito che nel giudizio di cassazione non trovaapplicazione il disposto dell'art. 346 c.p.c., relativo alla rinuncia alledomande ed eccezioni non accolte in primo grado; pertanto, sullequestioni esplicitamente o implicitamente dichiarate assorbite dal giudicedi merito, e non riproposte in sede di legittimità all'esito di taledeclaratoria, non si forma il giudicato implicito, ben potendo le suddettequestioni, in caso di accoglimento del ricorso, essere riproposte e decisenell'eventuale giudizio di rinvio. (Cass. Sez. 5, 26/05/2023, n. 14813, Rv.667877 - 01)5.1. Ancora, si è affermato che nel procedimento di rinvio davanti algiudice di secondo grado le parti mantengono le stesse posizioni cheavevano assunto nel giudizio di appello, e pertanto non sono obbligate ariproporre le impugnazioni principali o incidentali già proposte, essendo ilgiudice del rinvio comunque tenuto a riesaminarle tutte, anche ovel'originario appellante resti contumace nel detto procedimento di rinvio.(Cass. Sez. 6, 17/03/2022, n. 8773, Rv. 664448 - 01) e si è precisato chein tema di giudizio di rinvio prosecutorio, la riassunzione, anche ad operadi una sola delle parti, ponendo le stesse nella medesima posizioneNumero registro generale 29122/2018Numero sezionale 3453/2026Numero di raccolta generale 11748/2026Data pubblicazione 29/04/2026originaria, impone al giudice del rinvio di decidere la controversia sullabase delle conclusioni già formulate nelle precedenti fasi di merito, sicché,fatta salva l'ipotesi di un eventuale giudicato interno, egli è chiamato,anche nella contumacia di una delle parti, a pronunciarsi su tutte ledomande ed eccezioni di merito a suo tempo proposte, a prescindere dallaloro formale ed espressa riproposizione. (Cass. Sez. 2, 03/05/2024, n.12065, Rv. 671484 - 01)5.2. I principi affermati devono essere ritenuti pienamente operantianche nel giudizio di rinvio avanti alle Corti tributarie di merito, in ragionedel rinvio operato dalla disciplina speciale alle regole del processo civileordinario. E, segnatamente, l’art. 63 del d.lgs. n. 546/1992, dispone alterzo comma che «In sede di rinvio si osservano le norme stabilite per ilprocedimento davanti alla corte di giustizia tributaria di primo e secondogrado a cui il processo è stato rinviato […] e, al quarto comma, che «Leparti conservano la stessa posizione processuale che avevano nelprocedimento in cui è stata pronunciata la sentenza cassata e nonpossono formulare richieste diverse da quelle prese in tale procedimento,salvi gli adeguamenti imposti dalla sentenza di cassazione».6. In conclusione, dichiarati inammissibili i primi due motivi diricorso, in accoglimento del terzo motivo la sentenza impugnata deveessere cassata, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondogrado dell’Emilia-Romagna affinché, in diversa composizione, proceda anuovo e motivato esame, in particolare dovendo la CGT-II procedereall’esame delle questioni di merito rimaste assorbite, nonché provveda aregolare le spese del giudizio di legittimità tra le parti. P.Q.MLa Corte accoglie il terzo motivo di ricorso, dichiara inammissibili il primoe secondo motivo, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivoaccolto e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo gradodell’Emilia-Romagna affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo eNumero registro generale 29122/2018Numero sezionale 3453/2026Numero di raccolta generale 11748/2026Data pubblicazione 29/04/2026motivato esame nonché provveda a regolare le spese del giudizio dilegittimità tra le parti.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 23/04/2026.La PresidenteRoberta Crucitti