Cassazione n. 15273/2026

Commissione tributaria regionale della Lombardian. 1063 del 2019, depositata in data 8 marzo 2019, non notificata.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 6 maggio 2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 29863/2019Numero sezionale 3805/2026Numero di raccolta generale 15273/2026Data pubblicazione 20/05/20261. La controversia trae origine dall’impugnazione da parte dellacontribuente [OSCURATO:PERSONA] dell’atto di contestazione n.T9KCOUG5077/2016, relativo all’anno di imposta 2005, con cui era statasanzionata ai sensi dell’art. 5 comma 2 d.l. n. 167 del 1990 per l’omessacompilazione del riquadro RW della dichiarazione dei redditi relativo alledisponibilità di attività finanziarie all’estero. La contribuente avevaimpugnato, con separato ricorso, anche l’avviso di accertamento n.T9K05UG15317/2016, relativo all’anno di imposta 2007, con cui erano statiaccertati, ai sensi degli articoli 38 e 41 bis d.P.R. n. 600 del 1973, redditinon dichiarati in relazione all’esistenza e fruttuosità degli investimenti edepositati sul conto a lei intestato presso la [OSCURATO:PERSONA] A.G.2. La CTP di Como, riuniti i ricorsi, aveva rigettato l’impugnazione dellacontribuente che invocava l’applicazione della [OSCURATO:PERSONA] le c.d. doppie imposizioni, ritenendo che avesse la residenza fiscalein Italia perché ivi aveva l’abitazione permanente e le relazioni personali edeconomiche più strette, come risultava anche dalla dichiarazione dei redditipresentata congiuntamente con il marito che aveva beneficiato delladetrazione per il coniuge a carico e della deduzione del redditodell’abitazione principale.3. La CTR della Lombardia, adita in appello dalla contribuente, avevarigettato il gravame confermando la decisione di primo grado per le stesseragioni e, in particolare, ritenendo inammissibile perché nuova l’eccezionedi irretroattività della presunzione di evasione prevista dall’art. 12 d.l. n. 78del 2009.4. Avverso la sentenza in questione la contribuente ha proposto ricorsoper cassazione, affidandosi a tre motivi, e l’Agenzia delle Entrate si è difesadepositando il controricorso.Numero registro generale 29863/2019Numero sezionale 3805/2026Numero di raccolta generale 15273/2026Data pubblicazione 20/05/2026Successivamente, il 23 aprile 2026, la contribuente ha depositato memoriaillustrativa ai sensi dell’art. 380-bis. 1 c.p.c.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo la ricorrente ha lamentato, in relazione all’art. 360comma 1 n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli articoli 2727c.c. e 115 c.p.c., dell’ art. 7 comma 4 d.lgs. n. 546 del 1992, dell’ art. 4comma 2 lett. a) e c) della “Convenzione tra la Repubblica italiana e laConfederazione svizzera per evitare le doppie imposizioni e per regolaretalune altre questioni in materia di imposte sul reddito e sul patrimonio”,ratificata dalla l. n. 943 del 1978 e dell’art. 159 Codice Civile svizzero, nellaparte in cui la sentenza impugnata, anche alla luce della copiosadocumentazione prodotta, non avrebbe considerato che la ricorrente harelazioni personali ed economiche più strette in Svizzera, essendo dinazionalità svizzera sin dalla nascita e separata dal marito italiano, secondole previsioni del codice civile svizzero che non richiede alcunaformalizzazione della cessazione della coabitazione. La CTR avrebbe, poi,omesso, al riguardo, l’esame delle dichiarazioni di terzi rilasciate innanzi alNotaio svizzero e dotate di valore indiziario.1.1. Il motivo è inammissibile perché sotto la forma apparente delladeduzione del vizio di violazione di legge finisce per censurare la conclusionetratta dalla CTR sulla questione relativa all’individuazione della residenzafiscale della contribuente, residente al contempo in Svizzera e in Italia,sollecitando il riesame del merito “alla luce della copiosa documentazioneprodotta”.1.2. La giurisprudenza della Corte ha ripetutamente affermato che il viziodi violazione di legge investe immediatamente la regola di diritto applicatanella sentenza impugnata risolvendosi nella negazione o affermazioneerronea dell’esistenza o inesistenza di una norma, ovvero nell’attribuzionealla norma di un contenuto che non possiede, avuto riguardo alla fattispeciedelineata. Il vizio di falsa applicazione di legge consiste, invece, oNumero registro generale 29863/2019Numero sezionale 3805/2026Numero di raccolta generale 15273/2026Data pubblicazione 20/05/2026nell'assumere la fattispecie concreta giudicata sotto una norma che non lesi addice, perché la fattispecie astratta prevista - pur rettamente individuatae interpretata - non è idonea a regolarla, o nel trarre dalla norma, inrelazione alla fattispecie concreta, conseguenze giuridiche checontraddicano la sua pur corretta interpretazione.Non rientra, invece, nell'ambito applicativo dell'art. 360 comma 1 n. 3c.p.c., l'allegazione di un'erronea ricognizione della fattispecie concreta infunzione delle risultanze di causa che è esterna all'esatta interpretazionedella norma e inerisce alla tipica valutazione del giudice di merito, sottrattaperciò al sindacato di legittimità se non sotto l'aspetto del vizio dimotivazione (Cass. n. 640 del 2019; Cass. n. 3340 del 2019; Cass. n. 24155del 2017).1.3. La corretta deduzione del vizio di violazione e falsa applicazione dellalegge richiede, dunque, l’indicazione puntuale delle norme di cui si lamentala violazione, l’esame del loro contenuto precettivo ed il raffronto con leaffermazioni in diritto contenute nella sentenza impugnata ma non l’analisie la valutazione delle risultanze probatorie volte a contrastare laricostruzione della fattispecie concreta compiuta dal giudice di merito.1.4. Nel caso di specie, la ricorrente ha censurato non tanto la violazionedelle norme anche convenzionali richiamate, che presupponel’individuazione della parte in diritto della sentenza in contrasto con ladisciplina di legge indicata ferma restando la ricostruzione della fattispecieconcreta, ma ha lamentato l’erroneità del giudizio di fatto espresso dallaCTR laddove ha affermato la residenza prevalente della ricorrente in Italiasulla base di una valutazione non condivisa delle risultanze delladichiarazione dei redditi presentata congiuntamente con il marito, cosìsollecitando la Corte ad una diversa valutazione del materiale probatorio eal riesame del merito precluso nel giudizio di legittimità.2. Con il secondo motivo la ricorrente ha lamentato, in relazione all’art.360 comma 1 n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 3 leggeNumero registro generale 29863/2019Numero sezionale 3805/2026Numero di raccolta generale 15273/2026Data pubblicazione 20/05/2026n. 212 del 2000 e dell’art. 12 comma 2 d.l. n. 78 del 2009 sul “Contrastoai paradisi fiscali” nonché dell’art. 57 d. lgs. n. 546 del 1992 nella parte incui la sentenza impugnata ha ritenuto inammissibile, in quanto eccezionenuova, la qualificazione giuridica della fattispecie sulla basedell’interpretazione giurisprudenziale di irretroattività della presunzione dievasione introdotta dalla disciplina di contrasto ai paradisi fiscali, entratain vigore dal 1° luglio 2009.2.1. Il motivo, articolato su una pluralità di censure, è fondato sotto ilprofilo della dedotta violazione dell’art. 57 d. lgs. n. 546 del 1992 inrelazione alla ritenuta inammissibilità dell’eccezione di irretroattività dellapresunzione di evasione di cui all’art. 12 d.l. n. 78 del 2009 che assorbe lealtre doglianze.2.2. L’art. 57 d. lgs. n. 546 del 1992 stabilisce che “ Nel giudizio d' appellonon possono proporsi domande nuove e, se proposte, debbono esseredichiarate inammissibili d'ufficio. Possono tuttavia essere chiesti gli interessimaturati dopo la sentenza impugnata. Non possono proporsi nuoveeccezioni che non siano rilevabili anche d'ufficio.”2.3. Nel giudizio tributario di appello non sono, quindi, ammesse domandenuove salvo quelle per gli interessi maturati dopo la sentenza impugnata népossono essere proposte eccezioni nuove su questioni che non sianorilevabili anche d’ufficio.2.4. Le nuove eccezioni vietate in appello sono, però, solo le eccezioni insenso stretto, quelle cioè relative a fatti estintivi, impeditivi, modificatividella pretesa tributaria che siano espressamente previsti come valutabili dalgiudice solo su sollecitazione di parte mentre non sono vietate né leeccezioni in senso lato, relative a fatti impeditivi modificativi ed estintivirilevabili dal giudice anche d’ufficio, né le mere difese quali sono le deduzioniconcernenti la qualificazione giuridica del rapporto ovvero l’individuazionedella norma applicabile.Numero registro generale 29863/2019Numero sezionale 3805/2026Numero di raccolta generale 15273/2026Data pubblicazione 20/05/2026La qualificazione giuridica del rapporto o l’individuazione della normaapplicabile alla fattispecie concreta costituiscono, infatti, espressione deldovere del giudice di individuare ed applicare il diritto vigente secondo ilprincipio iura novit curia e non comportano la modificazione officiosa delladomanda né introducono un’eccezione in senso stretto rimessa allacognizione del giudice solo su sollecitazione di parte (Cass. n.11629 del2017; Cass. n. 18775 del 2017; Cass. n.26991 del 2021; Cass. n. 1283 del2026).2.5. Nel caso di specie la CTR si è discostata dai principi richiamati laddoveha affermato che “Quanto all’invocata irretroattività dell’art. 12, comma 2del D.L. n. 78/2009 si osserva che l’eccezione è inammissibile per violazionedell’art. 57 del D. Lgs. 546/92 perché domanda nuova”, così applicando laprevisione del divieto della formulazione di nuove eccezioni in appello aduna mera difesa, fondata sulla questione della corretta individuazione delladisciplina della successione di leggi che il giudice deve applicare d’ufficio.3. Con il terzo motivo la ricorrente ha lamentato, in relazione all’art. 360comma 1 n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza per difetto di motivazione inviolazione dell’art. 132 comma 1 n. 4 c.p.c., dell’art. 118 disp. att. c.p.c. edell’art. 6 d.l. n. 167 del 1990, non avendo la CTR pronunciato sulla censurarelativa all’eccezione di infruttuosità delle attività detenute all’estero permancanza di rendimento del fondo oggetto di imposizione, sollevata pervincere la presunzione di redditività di cui all’art. 6 d.l. n. 167 del 1990.3.1. Il motivo è ammissibile e fondato.3.2. L’Agenzia delle Entrate controricorrente ha eccepito l’inammissibilitàdella censura perché si tratterebbe essenzialmente della deduzione, ai sensidell’art. 360 comma 1 n. 5 c.p.c., dell’omesso esame di un fatto storicodecisivo, quello dell’assenza di rendimento del fondo oggetto di imposizione,in violazione della preclusione derivante, ai sensi dell’art. 348-ter commi 4e 5 c.p.c., dalla c.d. doppia conforme che impedisce la denuncia del vizio inNumero registro generale 29863/2019Numero sezionale 3805/2026Numero di raccolta generale 15273/2026Data pubblicazione 20/05/2026questione nel ricorso per cassazione avverso la sentenza di appello checonferma la decisione di primo grado.3.3. L’eccezione di inammissibilità è, tuttavia, infondata non essendoconfigurabile la deduzione del vizio in questione con riferimento ad unapronuncia implicita di rigetto della domanda, dell’eccezione o del motivo diappello, come tale priva in assoluto di motivazione.3.4. Nel delineare la differenza tra il vizio di omessa pronuncia, dimancanza assoluta di motivazione e di difetto di motivazione sotto il profilodell’omesso esame di un fatto decisivo, la giurisprudenza della Corte lasciaintendere che la formulazione del vizio ai sensi dell’art. 360 comma 1 n. 5c.p.c. presuppone che la sentenza impugnata abbia quantomeno esaminatola questione, sia pure omettendo la valutazione di un fatto storico decisivo,mentre l’integrale pretermissione dell’esame della questione non può chedar luogo alla mancanza assoluta di motivazione.3.5. Afferma, al riguardo, la Corte che «In tema di ricorso per cassazione,il vizio di omessa pronuncia, censurabile ex art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.per violazione dell'art. 112 c.p.c., ricorre ove il giudice omettacompletamente di adottare un qualsiasi provvedimento, anche solo implicitodi accoglimento o di rigetto ma comunque indispensabile per la soluzionedel caso concreto, sulla domanda o sull'eccezione sottoposta al suo esame,mentre il vizio di omessa motivazione, dopo la riformulazione dell'art. 360,comma 1, n. 5, c.p.c., presuppone che un esame della questione oggetto didoglianza vi sia stato, ma sia affetto dalla totale pretermissione di unospecifico fatto storico oppure si sia tradotto nella mancanza assolutadi motivazione, nella motivazione apparente, nella motivazione perplessa oincomprensibile o nel contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili»(Cass. n. 27551 del 2024).3.6. Pertanto, nell’ipotesi in cui la sentenza impugnata abbia omesso dipronunciare espressamente su una domanda o eccezione sottoposta al suoesame, adottando una decisione di rigetto implicita, la mancanza assolutaNumero registro generale 29863/2019Numero sezionale 3805/2026Numero di raccolta generale 15273/2026Data pubblicazione 20/05/2026di motivazione esclude la configurabilità logica del difetto motivazionaleconnesso all’omesso esame di un fatto storico specifico.3.7. Nel caso di specie, la CTR con la pronuncia di rigetto dell’appello haadottato una decisione incompatibile con l’accoglimento del motivo diappello in questione ed ha, quindi, implicitamente rigettato l’eccezione diinfruttuosità dell’investimento per mancanza di rendimento del capitaleall’estero, senza però minimamente motivare sul fondamento della pretesafiscale avanzata dall’amministrazione finanziaria ai sensi dell’art. 6 d.l. n.167 del 1990, in forza della presunzione di fruttuosità dell’investimento.3.8. Il motivo è stato, dunque, correttamente formulato con riferimentoal vizio di mancanza assoluta di motivazione ed è fondato, avendo la CTRimplicitamente rigettato il motivo di appello senza esprimere in alcun modole ragioni del suo convincimento.4. Il ricorso va, dunque, accolto con riferimento al secondo e terzo motivo,ritenuto inammissibile il primo, con conseguente cassazione della sentenzaimpugnata e rinvio della causa per nuovo esame alla Corte di giustiziatributaria di secondo grado della Lombardia, che provvederà anche allaliquidazione delle spese del presente giudizio di legittimità. P.Q.MAccoglie il ricorso in relazione al secondo e terzo motivo, dichiarainammissibile il primo, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte digiustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversacomposizione, a cui demanda anche di provvedere sulle spese del giudiziodi legittimità.Così deciso a Roma, nella camera di consiglio del 6.5.2026.Il PresidenteLUCIO NAPOLITANO