Cassazione n. 24560/2022

to la seguente ordinanza sul ricorso iscritto al n. 7019/2015R.G. proposto da Agenzia delle entrate, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12; –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA], rappresentatae difesa dagli Avv.ti [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], con domicilio eletto presso l’Avv. [OSCURATO:PERSONA] in Roma via Savoia n. 31, giusta procura speciale in calce al controricorso; –controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Piemonte n. 968/01/14, depositata il 26 agosto 2014. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del12 luglio 2022 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] L’Agenzia delle entrate emetteva atto di irrogazione sanzioni nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] in relazione all’omesso versamento Iva per aver la contribuente utilizzato indebitamente in compensazione il proprio Oggetto: Iva di gruppo – Eccedenza detraibile - Sanzioni credito Iva per il 2006 nonostante l’adesioneper il 2007, quale società controllata, al sistema della liquidazione dell’Iva di gruppo, con conseguente trasferimento della totalità dei crediti alla società controllante [OSCURATO:PERSONA]. Sul ricorso della contribuente, la CTP di Vercelli annullava l’atto impugnato. La sentenza era confermata dalla CTR in epigrafe che riteneva inammissibile l’appello dell’Agenzia delle entrate per l’omessa impugnazione della statuizione del giudice di primo grado di illegittimità del provvedimento in quanto fondato non su una norma di legge ma sull’applicazione di un documento di prassi dell’Ufficio, ritenuta, in quanto tale, autonoma ratio. L’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione con tre motivi. Resiste la contribuente con controricorso , poi illustrato con memoria. [OSCURATO:PERSONA] 1. Il primo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 n. 4 c.p.c., violazione degli artt. 112, 113, 115, 327, 329 e 342 c.p.c., 18, 24, 32 e 53 d.lgs. n. 546 del 1992, 11, 12 e 15 preleggi, 73 d.P.R. n. 633 del 1972, 1, commi 63 e 64, l. n. 244 del 2007, 8, comma 1, d.P.R. n. 542 del 1999 e 13, comma 1, d.lgs. n. 471 del 1997. L’Ufficio lamenta che, erroneamente, la CTR ha ritenuto non censurata la statuizione della CTP in ordine all’asserita assenza di una norma di legge impositiva dell’obbligo di trasferire latotalità dei crediti maturati nell’esercizio precedente, atteso che, nell’atto di appello, era stata dettagliatamente ricostruita la vicenda evidenziando anche che l’atto di irrogazione della sanzione traeva origine proprio dalla ripresa, effettuata con atto autonomo, delle imposte non versate per effetto della indebita ed errata compensazione per l’avvenuta adesione all’Iva di gruppo.Deduce, altresì, l’errata applicazione dell’art. 53 d.lgs. n. 546 del 1992 posto che, ai fini della specificità dell’appello, non è necessaria l’indicazione esatta delle norme violata, essendo sufficiente che la statuizione sia comunque censurataposto il carattere devolutivo pieno dell’appello volto ad ottenere un riesame della causa nel merito. 1.1. Il secondo motivo denuncia, sui medesimi profili, ai sensi dell’art. 360 n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza per motivazione apparente. 1.2. Il terzo motivo denuncia, ulteriormente, ai sensi dell’art. 360 n. 3 c.p.c., violazione degli artt. 111 Cost., 113 e 115 c.p.c., 1 e 53 d.lgs. n. 546 del 1992, 11, 12 e 15 preleggi, 73 d.P.R. n. 633 del 1972, 1, commi 63 e 64, l. n. 244 del 2007, 8, comma 1, d.P.R. n. 542 del 1999, 3 d.lgs. n. 472 del 1997 e 13, comma 1, d.lgs. n. 471 del 1997 per non aver la CTR considerato che l’Ufficio, nell’affermare che il contribuente, per effetto dell’adesione all’Iva di gruppo, non poteva utilizzare i crediti sorti nell’annualità precedente, aveva contestato, con l’appello, la correttezza della soluzione giuridica cui era pervenuto il giudice di primo grado, incombendo al giudice di secondo grado individuare l’esatta norma di legge sotto cui sussumere la fattispecie al suo esame. 2. I motivi – esclusa ogni inammissibilità mirando le doglianze a contestare proprio l’asserito passaggio in giudicato della decisione di primo grado e la declaratoria di inammissibilità dell’appello – sono suscettibili di esame congiunto per l’evidente connessione logica e sono fondati nei termini che seguono. 2.1. Sebbene, infatti, la motivazione della CTR non sia apparente, occorre considerare che «nel processo tributario la riproposizione a supporto dell'appello delle ragioni inizialmente poste a fondamento dell'impugnazione del provvedimento impositivo (per il contribuente) ovvero della dedotta legittimità dell'accertamento (per l'Amministrazione finanziaria), in contrapposizione alle argomentazioni adottate dal giudice di primo grado, assolve l'onere di impugnazione specifica imposto dall'art. 53 del d.lgs. n. 546 del 1992, quando il dissenso investa la decisione nella sua interezza e, comunque, ove dall'atto di gravame, interpretato nel suo complesso, le ragioni di censura siano ricavabili, seppur per implicito, in termini inequivoci» (Cass. n. 24641 del 05/10/2018; Cass. n. 32954 del 20/12/2018 ; Cass. n. 30341 del 21/11/2019) e ciò, tanto più, che «la sanzione di inammissibilità dell'appello per difetto di specificità dei motivi, prevista dall'art. 53, comma 1, del d.lgs. n. 546 del 1992, deve essere interpretata restrittivamente, in conformità all'art. 14 disp. prel. c.c., trattandosi di disposizione eccezionale che limita l'accesso alla giustizia, dovendosi consentire, ogni qual volta nell'atto sia comunque espressa la volontà di contestare la decisione di primo grado, l'effettività del sindacato sul merito dell'impugnazione» (Cass. n. 707 del 15/01/2019). Orbene, la sentenza della CTP – riprodotta per autosufficienza - aveva così statuito: «1) sia pure con qualche incertezza derivante dalla normativa della materia del contendere piuttosto lacunosa e non sempre sufficientemente coordinata con quella generale, specie con riguardo all’attività sanzionatoria, sembrano prevalenti, in quanto logicamente e giuridicamente apprezzabili, le tesi della ricorrente. Ed invero: l’illegittimità dell’avvenuto utilizzo, nel 2007, del credito del 2006 in compensazione con tributi vari, non si radica in una disposizione di legge, bensì in una circolare ministeriale (19/2/2008 n. 12) che ha valenza normativa debole, è successiva all’avvenuto utilizzo del credito e non trova motivata applicazione la sua applicazione retroattiva. Inoltre, all’obiezione della ricorrente di un’insufficiente chiarezza del precetto che inibisce l’utilizzo del credito dell’anno precedente a quello di adesione al regime dell’IVA di gruppo, appare debole la replica dell’Ufficio. …». Per contro, dall’atto di gravame – riprodotto dall’Agenzia delle entrate per autosufficienza – emerge chiaramente, e in più punti, un’articolatae puntuale contestazione di siffatta statuizione di primo grado e, in particolare, sul fondamento normativo dell’impossibilità di dare corso alla compensazione in caso di adesione all’Iva di gruppo in forza dell’art. 73 d.P.R. n. 633 del 1972, sulla mancata impugnazione (e, anzi, sull’acquiescenza) rispetto all’autonomo atto impositivo, sulle conseguenze sanzionatorie ex art. 13 d.lgs. n. 471 del 1997 e, quindi, in conclusione, sulla correttezza dell’atto impositivo nonché sul conseguente integrale dissenso alla decisione della CTP (v. pagg. 1-3 dell’atto di appello, riprodotto a pag. 15 del ricorso: «a seguito dell’esame dei modelli di pagamento … rilevava l’utilizzo di importi a credito in compensazione da parte della società odierna appellante. In particolare, l’importo a credito utilizzato in compensazione nel 2007 dalla [OSCURATO:SOCIETA] derivava dalla dichiarazione IVA dell'anno 2006 e trovava riscontro nelle annotazioni della liquidazione IVA d el mese di gennaio 2007, trasmesse all'ufficio via mail. Con model lo IVA 26, presentato per l'anno di imposta 2007, la [OSCURATO:SOCIETA] a deriva alla liquidazione IVA di gruppo ai sensi dell'articolo 73, c. 3, d.P.R. 633/72 e d.m. 13.12.1979, sotto il controllo della società Gessi holding Spa e trasferiva quest'ultima risultati delle proprie liquidazioni periodiche annuali, compreso il citato credito IVA relativa all'anno 2006 e dunque relativo al periodo di imposta precedente. … Tuttavia, il trasferimento di tale credito 2006 dalla controllata alla controllante non è avvenuto per l'intero saldo annuale, ma al netto dell'importo che lacontrollata, [OSCURATO:SOCIETA], aveva compensato in proprio. … L'Ufficio contestava alla [OSCURATO:SOCIETA] l'indebito utilizzo in compensazione per il pagamento dei tributi diversi operato dalla stessa società, in quanto si verificava il parziale omesso trasferimento nel perimetro di gruppo dell'eccedenza IVA a credito emergente dalla dichiarazione relativa all'anno 2006 … contestava l'indebita compensazione orizzontale effettuata. Inoltre … avvisava la parte contribuente che, stante la violazione di indebita compensazione commessa, sarebbe stata erogata ai sensi dell'articolo 13, comma primo, decreto legislativo 471 del 1997»; ed ancora pagg. 3-5 dell’appello, ricorso pag. 6: «l’Ufficio ribadisce nel merito della questione la correttezza del proprio operato e censura la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] di Vercelli… la pronuncia emessa sembra non aver compreso gli estremi stessi della controversia … l’atto di contestazione è stato emesso … quale conseguenza dell’atto di recupero notificato alla [OSCURATO:SOCIETA] … la quale ha fatto acquiescenza procedendo al pagamento delle somme richieste»). 2.2. Si tratta di argomentazioni che contestano, in radice, l’asserito carente fondamento normativo affermato dalla CTP e sono articolate sulle ragioni in diritto e in fatto che avevano dato luogo, dapprima, alla ripresa e, poi, all’irrogazione della sanzione. 2.3. La CTR, dunque, nell’affermare che l’appello non aveva contestato specificamente tale asserita ratio, ha, in realtà, omesso di considerare che l’Ufficio aveva indicato le ragioni del fondamento normativo della sanzione,contestando – e in termini radicali con anche l’indicazione dell’art. 73 d.P.R. n. 633 del 1972 di riferimento –proprio il presupposto del ragionamento del giudice di primo grado articolato sull’assenza «di una disposizione di legge», così trascurando, tra l’altro, il dovere di verificare la disciplina applicabile. 3. In accoglimento del ricorso, pertanto, la sentenza va cassata con rinvio, anche per la liquidazione delle spese di legittimità , alla CTR competente in diversa composizione. P.Q.M. La Corte accoglie il ricorso,cassa la