Cassazione n. 08959/2026

Tributaria Regionale dellaSicilia, sez. stacc. di Catania, n. 3796/2017, depositata il 4/10/2017Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 18/3/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1. A [OSCURATO:PERSONA] veniva notificata una cartella di pagamento aseguito di controllo automatizzato ex art. 36-bis d.P.R. n. 600 del1973 del Mod. Un. 2007 per l’anno 2006 in quanto il contribuenteNumero registro generale 28079/2017Numero sezionale 2516/2026aveva dichiarato, oltre il reddito da pensione, anche corrispettiviNumero di raccolta generale 8959/2026derivanti dalla rivendita di beni immobili. Il reddito imponDaibtai pleub belicraazio n e 09/04/2026così determinato nella somma di euro 184.164,00.2. La CTP di Catania, con la sentenza n. 416/2012, accoglieva ilricorso del contribuente, che aveva presentato in data 13/12/2011,successivamente alla notifica della cartella, una rettifica delladichiarazione. Sulla base della dichiarazione integrativa, le ritenuteoperate, pari a euro 16.150,00, erano maggiori dell’impostacalcolata di euro 16.019,00. Per il giudice doveva riconoscersi alcontribuente la possibilità di emendare la dichiarazione dei redditi,allegando errori di fatto o di diritto commessi nel corso della suaredazione, esercitabile non solo nei limiti in cui l’art. 38 d.P.R. n. 602del 1973 prevede il rimborso, ma anche in sede contenziosa, peropporsi a maggiori pretese dall’Amministrazione.3. Con la sentenza n. 3796/2022 la CTR della Sicilia accoglieval’appello dell’Agenzia delle entrate, rigettando il ricorso delcontribuente, in quanto la rettifica dei fatti precedentemente esposti,una volta ricevuta la comunicazione d’irregolarità e la notifica dellacartella, doveva considerarsi tardiva.4. Il contribuente ha proposto ricorso affidato a tre motivi mentrel’Agenzia delle entrate ha depositato controricorso.5. La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio, aisensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c.6. Nel termine di cui al comma 1, terzo periodo, dello stesso articoloil ricorrente ha depositato memoria illustrativa.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo, rubricato «Violazione e/o falsa applicazionedell’art. 36 bis del DPR n. 600/73 e dell’art. 19 del D.L.gs. n. 546/92nonché art. 53, comma 1, della Cost. in relazione all’art. 360, comma1 n. 3 del c.p.c.», il ricorrente deduce che erroneamente la sentenzaha ritenuto tardiva la dichiarazione rettificativa. Si è in presenza diuna dichiarazione di scienza liberamente modificabile in sede2 di 7Numero registro generale 28079/2017Numero sezionale 2516/2026processuale quando dalla stessa possa derivare l’assoggettamento aNumero di raccolta generale 8959/2026oneri contributi più gravosi di quelli che per legge devono Draimta paunbbelicraezio ne 09/04/2026a carico del contribuente, senza che siano applicabili le decadenzedella fase amministrativa.2. Il primo motivo è fondato.2.1 La dichiarazione dei redditi affetta da errore, anche omissivo,sia esso di fatto o di diritto, è sempre emendabile e ritrattabile, salvii limiti temporali derivanti dall'esaurimento del rapporto tributario,per quanto concerne i dati riferibili ad esternazioni di scienza o digiudizio (Cass, Sez. U., 15063/2002 e Cass. Sez. U., 17394/2002),mentre, nel caso di errore relativo all'indicazione di dati costituentiespressione di volontà negoziale, il contribuente ha l'onere, secondola disciplina generale dei vizi della volontà di cui agli artt. 1427 e ss.c.c., estesa dall'art. 1324 c.c. agli atti unilaterali in quantocompatibile, di fornire la prova che l’errore abbia i requisitidell’essenzialità e della obiettiva riconoscibilità (Cass. 7294/2012,Cass. 35133/2022 e Cass. 16592/2025).2.2 Occorre inoltre considerare che la disciplina della rettifica delladichiarazione è stata oggetto di rilevanti modifiche da parte dell'art.5 del d.l. n. 193 del 2016, convertito con modificazioni nella legge n.225 del 2016, che ha riscritto il comma 8 e il comma 8-bis dell'art.2 del d.P.R. n.322 del 1998 e che l’art. 5 cit. è irretroattivo, in quantonorma avente natura sostanziale (Cass. 1291/2019). Secondo uninsegnamento delle Sezioni Unite – relativo alla disciplinaantecedente alle modifiche dell’art. 2, commi 8 e 8-bis d.P.R. n. 322del 1998 con il d.l. n. 193 del 2016 - in caso di errori od omissioninella dichiarazione dei redditi, la dichiarazione integrativa può esserepresentata non oltre i termini di cui all'art. 43 del d.P.R. n. 600 del1973 se diretta ad evitare un danno per la P.A. (art. 2, comma 8, deld.P.R. n. 322 del 1998), mentre, se intesa ad emendare errori odomissioni in danno del contribuente (art. 2, comma 8-bis, del d.P.R.n. 322 del 1998), incontra il termine per la presentazione della3 di 7Numero registro generale 28079/2017Numero sezionale 2516/2026dichiarazione per il periodo d'imposta successivo, conNumero di raccolta generale 8959/2026compensazione del credito eventualmente risultante, fermo Draetas ptuabbnlidcaozio ne 09/04/2026che il contribuente può chiedere il rimborso entro quarantotto mesidal versamento e, in ogni caso, opporsi, in sede contenziosa, allamaggiore pretesa tributaria dell'Amministrazione finanziaria (Cass.,Sez. U., 13378/2016). La sentenza precisa che le norme in materiadi accertamento e riscossione, rispetto a quelle che governano ilprocesso tributario, comportano l'inapplicabilità in tale sede, delledecadenze prescritte per la sola fase amministrativa perché l’oggettodel contenzioso giurisdizionale è l'accertamento circa la legittimitàdella pretesa impositiva, quand'anche fondata sulla base di datiforniti dal contribuente. In tale caso non si verte in tema di"dichiarazione integrativa" ex art. 2 d.P.R. n. 322 del 1998, o dirichiesta di rimborso ex art. 38 d.P.R. n. 602 del 1973, onde non puòescludersi il diritto del contribuente a contestare il provvedimentoimpositivo, fornendo prova delle circostanze, quali anche errori oomissioni presenti nella dichiarazione fiscale. È quindi consentito alcontribuente, in sede contenziosa, di opporsi alla maggiore pretesatributaria azionata dal fisco, anche con diretta iscrizione a ruolo aseguito di mero controllo automatizzato, allegando errori, di fatto odi diritto, commessi nella sua redazione ed incidenti sull'obbligazionetributaria, indipendentemente dal termine di cui all'art. 2 cit.Diversamente dalla rettifica in sede amministrativa, ove l’Ufficiodeve attenersi alla rettifica salvo il caso d’istanza di rimborso, in sedecontenziosa è il contribuente a dover dimostrare la fondatezza dellarettifica. In altre parole, la possibilità di emendare la dichiarazionein sede contenziosa, senza le preclusioni applicabili alla faseamministrativa, non significa che qualsiasi dato dichiarato dalcontribuente debba essere preso per valido, senza alcuna verifica daparte del giudice di merito (Cass. 16792/2025). Il contribuente puòcontestare la debenza del tributo, frutto di errore nella dichiarazione4 di 7Numero registro generale 28079/2017Numero sezionale 2516/2026presentata, anche in sede d'impugnazione della cartella diNumero di raccolta generale 8959/2026pagamento, nonostante la scadenza del termine di cui aDlalt'aa prutb.b lic2az,io ne 09/04/2026comma 8-bis, del d.P.R. n. 322 del 1998, atteso che le dichiarazionidei redditi sono, in linea di principio, emendabili, anche in sedeprocessuale, ove per effetto dell'errore commesso derivi, incontrasto con l'art. 53 Cost., l'assoggettamento del dichiarante adun tributo più gravoso di quello previsto dalla legge (Cass.4049/2015 e Cass. 373/2016).3. Con il secondo motivo, rubricato «Violazione e/o falsa applicazionedell’art. 36 bis, comma 3, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 delc.p.c.», il ricorrente deduce che la sentenza, nel richiamare lacomunicazione d’irregolarità, ha errato nell’attribuire alla stessaeffetti giuridici. Anche qualora la comunicazione fosse stata inviata,il contribuente avrebbe comunque potuto opporsi alla pretesaimpositiva.4. Il secondo motivo è inammissibile perché la sentenza afferma chela rettifica sia tardiva in quanto presentata nel 2011, rispetto a unadichiarazione relativa all’anno 2006, successivamente alla notificadella comunicazione d’irregolarità e della cartella di pagamento.Dalla motivazione non si evince che la comunicazione d’irregolaritàcostituisse il discrimine tra il momento in cui la rettifica eraconsentita e quello in cui era preclusa. Si evince semmai, ederroneamente per quanto evidenziato esaminando il primo motivo,che la notifica della cartella di pagamento impedisse qualsiasirettifica.5. Con il terzo motivo rubricato «Violazione e/o falsa applicazionedell’art. 23 del D.lgs. n. 546/92. Con riguardo al sistema delcontenzioso tributario, anche sotto il profilo di cui all’art. 2697 c.c. eart. 115, comma 1, del c.p.c., sul principio dell’onere della prova edi non contestazione, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 delc.p.c.», il ricorrente deduce a) che la CTP di Catania aveva dichiaratoche l’omessa notifica della comunicazione d’irregolarità non5 di 7Numero registro generale 28079/2017Numero sezionale 2516/2026Numero di raccolta generale 8959/2026determinava la nullità della cartella e quindi aveva implicitamenteData pubblicazione 09/04/2026riconosciuto che la comunicazione irregolarità non era stataprodotta; b) che la CTR avrebbe dovuto accertare l’effettivo depositodella comunicazione d’irregolarità nonché dare atto che l’Agenziadelle entrate non aveva mai contestato l’affermazione delcontribuente di non aver mai conseguito il presunto reddito di cuiall’art. 67, lett. b, t.u.i.r., frutto di un errore facilmente riconoscibile.6. Anche il terzo motivo è inammissibile.6.1 La CTR non doveva accertare se fosse stata depositata o no lacomunicazione d’irregolarità perché la questione non era oggetto nédell’appello dell’Agenzia delle entrate né di un eventuale appelloincidentale del contribuente. È lo stesso ricorrente a riconoscere cheil giudice di primo grado, pur accogliendo il ricorso, aveva esclusorilevanza alla comunicazione d’irregolarità. Nello stesso tempo, nonallega di aver presentato su tale punto della decisione appelloincidentale condizionato.6.2 La CTR ha escluso erroneamente che la rettifica delladichiarazione non fosse consentita in sede contenziosa. Anche seavesse riconosciuto ammissibile la rettifica, non avrebbe potutoapplicare il principio di non contestazione. Il principio regolatore delprocesso tributario che, per quanto riguarda la sua introduzione, èdi regola un processo d'impugnazione degli atti autoritatividell'amministrazione finanziaria, comporta come conseguenza che leragioni poste a base dell'atto impositivo impugnato s’intendonoacquisite al giudizio, senza che l'amministrazione finanziaria, chenon sia impugnante, abbia l'onere di riproporle, potendo detteragioni ritenersi sottratte al dibattito processuale soltanto a seguitodi precisa volontà manifestata dall'amministrazione stessa (Cass.8269/2025). Il principio di non contestazione non implica a caricodell'Amministrazione finanziaria, a fronte dei motivi di impugnazioneproposti dal contribuente, un onere di allegazione ulteriore rispettoa quanto contestato mediante l'atto impositivo, in quanto detto atto6 di 7Numero registro generale 28079/2017Numero sezionale 2516/2026costituisce nel suo complesso, nei limiti delle censure del ricorrente,Numero di raccolta generale 8959/2026l'oggetto del giudizio (Cass. 19806/2019). Era duDnatqa puuebb licaizlio ne 09/04/2026contribuente a dover provare i presupposti per la rettifica senzapoter avvalersi del principio codificato nell’art. 115, primo comma,c.p.c.7. In conclusione, deve essere accolto il primo motivo mentre irestanti sono inammissibili. La sentenza impugnata va cassata inrelazione al motivo accolto con rinvio alla Corte di giustizia tributariadi secondo grado della Sicilia, sez. dist. di Catania, affinché, indiversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nelrispetto dei principi sopra illustrati, nonché provveda a regolare lespese del giudizio di legittimità a norma degli artt. 385, terzocomma, seconda parte, c.p.c. e 62, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992. P.Q.MLa Corte accoglie il primo motivo del ricorso e dichiara inammissibilii restanti; cassa la sentenza in relazione al motivo accolto e rinviaalla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Sicilia, sez.dist. di Catania affinché, in diversa composizione, proceda a nuovoe motivato esame nonché provveda a regolare le spese del giudiziodi legittimità tra le parti.Così deciso in Roma, il 18/3/2026Il PresidenteValentino Lenoci7 di 7