Cassazione n. 26186/2022

to la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 9500-2020 R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, C.F. 063633911001, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui uffici è domiciliata in Roma, alla via dei Portoghesi n. 12; - ricorrente — contro BARBIERO Francesco e MARINO [OSCURATO:PERSONA], rappresentati e difesi, per procura speciale a mergine del controricorso, dall'avv. [OSCURATO:PERSONA] presso il cui studio legale sito in Roma, alla via Ovidio, n. 10, sono elettivamente domiciliati; - controricorrenti - avverso la sentenza n. 459/02/2019 della Commissione tributaria regionale del MOLISE, depositata in data 29/07/2019; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del giorno 11/05/2022 dal Consigliere Lucio LUCIOTTI, Rilevato che: 1. I coniugi [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], avvalendosi delle disposizioni di cui all'art. 7 della legge n. 448 del 2001, provvedevano alla rideterminazione del valore di acquisto di un terreno agricolo di cui erano comproprietari in pari quota, optando per il pagamento rateale dell'imposta sostitutiva, ma dopo aver pagato la prima rata, omettevano di pagare le due successive, sicché l'Agenzia delle entrate iscriveva a ruolo l'importo delle rate non pagate e l'agente della riscossione emetteva nei confronti di ciascuno dei predetti contribuenti una cartella di pagamento che i contribuenti impugnavano dinanzi il giudice tributario. 2. La CTR del Molise con la sentenza in epigrafe indicata rigettava l'appello dell'Agenzia delle entrate avverso la sfavorevole sentenza di primo grado ritenendo legittima la scelta operata dai contribuenti di rinunciare alla rivalutazione del terreno. 3. Avverso tale statuizione l'Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione affidato ad un unico motivo, cui replicano gli intimati con controricorso. 4. Sulla proposta avanzata dal relatore ai sensi dell'art. 380 bis cod. proc. risulta regolarmente costituito il contraddittorio, all'esito del quale i controricorrenti hanno depositato memoria. Considerato che: 1. Con il motivo di ricorso la ricorrente deduce, ex art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 5 e 7 della legge n. 448 del 2001, 1324 e 1334 e segg. cod. civ. sostenendo che aveva errato la CTR ad affermare il diritto dei contribuenti di revocare la scelta di avvalersi dell'agevolazione conseguente alla richiesta di rivalutazione del valore dei terreni agricoli con il pagamento di un'imposta sostitutiva e conseguentemente di omettere il pagamento della seconda e terza rata. 2. Il motivo è fondato e va accolto. 3. La disposizione di cui all'art. 5 della legge n. 448 del 2001 è stata più volte vagliata da questa corte di legittimità, anche sotto lo specifico profilo, qui dedotto, della revocabilità o rinunciabilità, da parte del contribuente, della rivalutazione (di partecipazioni societarie o terreni edificabili) e l'orientamento interpretativo consolidato che ne è emerso - al quale si intende dare seguito - è nel senso di precludere al contribuente la possibilità di far venir meno (ottenendo il rimborso delle rate versate ovvero sottraendosi al versamento di quelle ancora dovute) gli effetti della rivalutazione esperita. 4. In tal senso si è espressa Cass. n. 29594 del 2018 che, richiamando precedenti pronunce di questa Corte (Cass.19382/18; 13406/16; 24953/15; 3410/15; 5477/10), ha riassunto i passaggi fondamentali del predetto orientamento affermando che: - l'opzione per la rideterminazione del costo o valore di acquisto della partecipazione costituisce manifestazione unilaterale di volontà e non si risolve, pertanto, in mera enunciazione di un fatto o in dichiarazione di scienza (tanto che la disposizione in esame non richiede, per il suo perfezionamento, l'inserimento in dichiarazione, quanto la redazione di perizia giurata ed il versamento dell'imposta sostitutiva); - proprio perché espressione di volontà negoziale, sono a tale opzione applicabili non già i principi generali sulla emendabilità dell'errore in dichiarazione, bensì quelli sulla normale irretrattabilità della manifestazione di volontà negoziale unilaterale pervenuta a conoscenza della controparte (artt.1324, 1334 cod.civ.); - tale conoscenza, nel caso di specie, si realizza con il versamento per intero dell'imposta sostitutiva del 4% ovvero con il versamento della prima delle tre rate previste alternativamente dalla legge, secondo un regime di consolidamento dell'obbligazione tributaria di portata generale, perché di norma applicabile (salvo diversa previsione di legge, qui mancante) alla materia agevolativa e di condono; - è proprio per effetto di tale perfezionamento che, come osservato dalla Circolare AE 35/E/2004, il contribuente può avvalersi immediatamente del nuovo valore di acquisto della partecipazione ai fini della determinazione delle plusvalenze di cui all'art. 67 del T.U.I.R., tanto che il contribuente che abbia effettuato il versamento dell'imposta dovuta, ovvero di una o più rate della stessa, non ha diritto al rimborso dell'imposta pagata, né ad essere esentato dai versamenti successivi, quand'anche egli non tenga poi conto, in sede di determinazione delle plusvalenze realizzate per effetto della cessione delle partecipazioni o dei terreni, del valore così rideterminato; - in conseguenza del perfezionamento della fattispecie rivalutativa, il contribuente inadempiente non ha diritto al rimborso della rata versata e, inoltre, è assoggettato (salve le disposizioni relative al cosiddetto 'ravvedimento operoso' di cui all'articolo 13 d.lgs 472/97) al pagamento delle rate successive, i cui importi debbono essere iscritti a ruolo ai sensi degli articoli 10 segg. d.P.R.602/73. 5. Anche nella fattispecie in esame, come quella vagliata nella sopra citata pronuncia, la commissione tributaria regionale non si è posta in linea con questo indirizzo interpretativo dando, per contro, rilevanza a tre elementi in realtà ininfluenti: la facoltatività del regime di rivalutazione sostitutiva; la normale emendabilità dell'errore dichiarativo; la vantaggiosità della revoca per l'erario. Orbene, si è correttamente osservato da questa Corte nella richiamata pronuncia (n. 29594/2018) che «Quanto al primo elemento, basterà osservare come non fosse qui in discussione la facoltatività dell'adozione del regime di rivalutazione, bensì l'obbligatorietà dei suoi effetti, una volta facoltativamente adottato. Quanto al secondo elemento, già si è detto come non si veda nella specie di errore nella dichiarazione, bensì di manifestazione di una volontà di contenuto sostanzialmente negoziale; e ciò a tacere del fatto che, in ogni caso, neppure la contribuente aveva affermato che la revoca dalla procedura fosse dipesa da errore essenziale e riconoscibile, piuttosto che da un suo mero ripensamento [...] (alla stregua, dunque, di un recesso ad nutum). Né appariva dirimente, per quanto concerne il terzo argomento, la circostanza che l'abdicazione dal regime agevolato di rivalutazione potesse in ipotesi comportare, in applicazione del regime ordinario di tassazione della plusvalenza, un maggior introito per l'erario; trattandosi di argomento non giuridico, meramente eventuale (perché subordinato alla effettiva cessione della partecipazione), ed inoltre incidente sul generale principio di certezza e stabilità sia del rapporto giuridico tributario in quanto tale, sia delle procedure di definitiva acquisizione delle preventivate entrate pubbliche». 6. «Quanto poi all'errore - vizio della formazione della volontà - sulla qualità dell'oggetto della prestazione», che è questione posta dai controricorrenti anche nella memoria, «la falsa rappresentazione della realtà deve riguardare un concreto aspetto di esso al momento della conclusione del contratto, mentre le situazioni sopravvenute non possono incidere ai fini dell'applicabilità dell'art. 1429 n. 2 cod. civ., perché in quanto tali non possono aver avuto influenza alcuna sulla formazione della volontà' dell'atto, e sul conseguente vizio del consenso manifestato» (Cass. n. 10815 del 2004, in motivazione), 7. Nel caso in esame, per stessa ammissione dei controricorrenti, il Comune di Campobasso aveva valutato i terreni per cui è causa 8,00 euro al metro quadro, con delibera di G.M. n. 227 del 18/10/2013 e che «l'art. 14 della legge n. 30 del 2009» della Regione Molise, «che aveva previsto la variazione della destinazione agricola dei terreni riconoscendone l'edificabilità» era stato abrogato dalla legge regionale n. 7 del 2015, ovvero con atti tutti di molto successivi all'epoca di rivalutazione dei terreni e di pagamento della prima rata (anno 2010) nonché di scadenza delle altre due (anni 2011 e 2012. 8. In estrema sintesi, quindi, il ricorso va accolto e la sentenza va cassata. Non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, sussistono i presupposti per la decisione nel merito ex art. 384 cod. proc. civ., con rigetto dell'originario ricorso dei contribuenti. Le spese del presente giudizio di legittimità vengono poste a carico di questi ultimi, con compensazione delle spese dei gradi di merito, stante il consolidarsi soltanto in corso di causa del su riportato orientamento interpretativo. P.Q.M. accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta l'originario ricorso dei contribuenti che condanna al pagamento in favore della ricorrente delle spese del presente giudizio di legittimità, liquidate in euro