Cassazione n. 12804/2026

SENTENZA sul ricorso proposto da: [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] [OSCURATO:DATA_NASCITA] avverso la sentenza del 03/04/2025 della CORTE APPELLO di BOLOGNA visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal [OSCURATO:PERSONA]; lette le conclusioni del Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA] che ha chiesto il rigetto del ricorso e dell'avv.to [OSCURATO:PERSONA], difensore dell'imputato, che ne ha chiesto l'accoglimento. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con sentenza del 3 aprile 2025, la Corte di appello di Bologna, in parziale riforma delle sentenze del Tribunale di Forlì n. 687 del 30 maggio 2022 e n. 1134 del 2 novembre 2022, previa riunione dei procedimenti originati dagli appelli proposti dall'imputato, ha rideterminato la pena inflitta a [OSCURATO:PERSONA] in mesi 7 di reclusione, riconoscendo il vincolo della continuazione tra i reati a lui ascritti. Le sentenze di primo grado avevano dichiarato l'imputato responsabile del delitto di cui all'art. 10-ter del d. Igs. n. 74/2000 per l'omesso versamento dell'IVA dovuta per gli anni d'imposta 2015 e 2016, per importi complessivi superiori alla soglia di punibilità.La Corte territoriale ha confermato il giudizio di responsabilità espresso dai primi giudici, rigettando le doglianze difensive incentrate sulla sussistenza di una causa di forza maggiore o, comunque, sull'assenza dell'elemento soggettivo del reato. In particolare, la Corte d'appello ha ritenuto che la crisi di liquidità che aveva colpito l'impresa individuale dell'imputato non potesse assurgere a scriminante, in quanto frutto di una deliberata scelta imprenditoriale di destinare tutte le risorse finanziarie alla costruzione di un grande centro commerciale (il "[OSCURATO:PERSONA]"), pretermettendo sistematicamente l'adempimento delle obbligazioni tributarie. La Corte ha altresì escluso la rilevanza scusante del mancato incasso delle fatture emesse nei confronti delle società clienti [OSCURATO:PERSONA] S.a.s. e [OSCURATO:PERSONA], evidenziando come l'imputato fosse legale rappresentante anche della principale società debitrice e come non fossero state intraprese adeguate contromisure, né fornita spiegazione sulla prassi di emettere fatture sistematicamente prima di ricevere il corrispettivo, nonostante i pregressi e noti inadempimenti. 2. Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione l'imputato, tramite il difensore, deducendo i seguenti motivi, qui sinteticamente enunciati ai sensi dell'art. 173 disp. att. c.p.p. 2.1. Con un unico, articolato motivo, il ricorrente denuncia la violazione di legge sostanziale e processuale e la manifesta illogicità e contraddittorietà della motivazione in relazione agli artt. 125, 530, 546 c.p.p., 6 e 21 del d.P.R. 633/1972, 10-ter d.lgs. 74/2000 e 43 e 45 c.p. con riferimento alla configurazione dell'elemento soggettivo dei delitti contestati "ovvero" alla ritenuta insussistenza di una causa di non punibilità o di forza maggiore rappresentata dalla crisi di liquidità, "con travisamento del fatto e della prova". In primo luogo, si contesta il principio di diritto affermato dalla Corte d'appello secondo cui, ai fini dell'esclusione della colpevolezza, rileverebbe solo la crisi di liquidità del debitore-cliente e non quella del contribuente. Tale principio sarebbe errato e smentito dalla giurisprudenza di legittimità (si cita Sez. 3. n. 43913/2021) e dalla nuova causa di non punibilità di cui all'art. 13, co. 3-bis, d.lgs. 74/2000, che darebbe rilievo proprio alla crisi di liquidità dell'autore del reato. In secondo luogo, il ricorrente lamenta un palese travisamento del fatto e della prova, nonché la violazione degli artt. 6 e 21 del D.P.R. 633/1972. La Corte territoriale avrebbe erroneamente qualificato l'imputato come "prestatore di servizi", il quale di regola incassa il corrispettivo prima di emettere fattura. Al contrario, [OSCURATO:PERSONA], operando nel settore della commercializzazione di beni mobili (abbigliamento), era legalmente obbligato a emettere la fattura "nel momento della consegna o spedizione", a prescindere dall'avvenuto pagamento. La scelta di 2emettere fattura prima dell'incasso non sarebbe stata, quindi, una libera opzione, ma un obbligo di legge, ai sensi dell'art. 6 comma 1 del predetto D.P.R. In terzo luogo, si duole dell'omessa valutazione della concreta e decisiva incidenza degli insoluti sulla liquidità aziendale. La Corte d'appello avrebbe pretermesso di considerare che il mancato incasso delle fatture emesse verso [OSCURATO:PERSONA] S.a.s. e [OSCURATO:PERSONA] non rappresentava un "rischio fisiologico d'impresa", ma costituiva la quasi totalità dell'imposta a debito, rendendo di fatto impossibile l'adempimento. Si richiama sul punto la giurisprudenza che ha temperato il rigore interpretativo in casi di insoluti di rilevante entità (si citano Cass. n. 31352/2021, n. 19651/2022 e 41238/2024). Infine, la difesa contesta la conclusione secondo cui l'omesso versamento sarebbe stato frutto di una "libera scelta" dell'imputato. Tale affermazione sarebbe illogica e contraddittoria rispetto agli elementi probatori emersi, i quali dimostrerebbero che la crisi era incolpevole, imprevedibile e non imputabile a [OSCURATO:PERSONA], il quale avrebbe posto in essere "tutte le possibili azioni, anche sfavorevoli per il suo patrimonio personale", per farvi fronte, senza riuscirvi per cause indipendenti dalla sua volontà. Richiamandosi gli atti di appello, si addebita la crisi di liquidità: alla conclamata crisi del settore dell'abbigliamento; alle operazioni di ristrutturazione ed accorpamento intraprese. Si deduce, altresì, che tali circostanze avevano reso concretamene inesigibile e di fatto impedito all'imputato di adempiere al debito tributario nonostante avesse fatto quanto concretamente possibile per provvedere alla corresponsione del tributo. Sotto questo profilo, richiamando gli atti di appello, la difesa sottolinea che [OSCURATO:PERSONA]: aveva ridotto il numero dei negozi; aveva tentato, inutilmente, di ricorrere al credito dei fornitori e di reperire ulteriori finanziamenti bancari; aveva impiegato la totalità del proprio patrimonio nel tentativo di adempiere alle obbligazioni tributarie; aveva provveduto, fino a quando aveva potuto, al pagamento rateale dell'importo dovuto impegnandosi a corrispondere la parte residua nell'ambito della procedura concordataria. Si lamenta, quindi, che tali elementi, dedotti con i gravami, non erano stati debitamente tenuti in considerazione dalla Corte territoriale come non erano state tenute in considerazione le dichiarazioni di Turci, che dimostravano, secondo la difesa, che sarebbe stata intenzione dell'imputato contenere l'ammontare dell'imposta evasa sotto la soglia di rilevanza penale. [OSCURATO:PERSONA] 31. Il ricorso è inammissibile risultando privo di un reale confronto con la sentenza impugnata. Al di là delle considerazioni di ordine generale riportate a pagina 12 e 13 della sentenza, la cui riferibilità alla vicenda in esame è, come osservato dal ricorrente, discutibile, risultando [OSCURATO:PERSONA] "un imprenditore commerciale operante nell'ambito dell'abbigliamento" per cui il momento impositivo coincide con la consegna o spedizione dei beni, ai sensi dell'art. 6 d.P.R. 633/72, la motivazione contestata fa perno, da una parte, sull'incidenza che sulla dedotta "crisi di liquidità" ebbe il progetto di costruire l' Hub commerciale [OSCURATO:PERSONA] che dal 2012, secondo quanto dichiarato dai testi Turci e Cacciamani, drenò ogni risorsa economica della ditta individuale e, dall'altra, della prevedibilità degli inadempimenti delle società [OSCURATO:PERSONA] S.a.s. e della società [OSCURATO:PERSONA] e sulla possibilità per l'imputato di fronteggiare il mancato incasso con la rettifica delle fatture rimaste insolute. 2. Sotto il primo profilo, la decisione impugnata ha coerentemente ricondotto l'omesso versamento dell'IVA a una precisa scelta di politica imprenditoriale dell'imputato, il quale, come emerso dalle testimonianze di Cacciamani e di Turci, decise "scientemente, di destinare tutti gli sforzi economici e finanziari" alla realizzazione del "[OSCURATO:PERSONA]", sviando le provviste destinate all'Erario e accettando il rischio di non riuscire a contenere l'omissione al di sotto della soglia di rilevanza penale. La sentenza del Tribunale di Forlì del 2/11/2022, n. 1134, ancora, rivela che gli stipendi ai dipendenti furono erogati, almeno parzialmente, fino al febbraio 2020, per desumerne che [OSCURATO:PERSONA], nonostante la crisi finanziaria, privilegiò la continuità aziendale a scapito dei debiti erariali. 2.1 La Corte territoriale ha, quindi, logicamente argomentato come tale condotta non possa integrare la causa di forza maggiore, la quale presuppone un evento imponderabile, imprevisto e imprevedibile, che esula del tutto dalla condotta dell'agente. Ha, al riguardo, richiamato il consolidato orientamento di legittimità secondo cui "in tema omesso versamento dell'imposta sul valore aggiunto, l'inadempimento della obbligazione tributaria può essere attribuito a forza maggiore solo quando derivi da fatti non imputabili all'imprenditore che non abbia potuto tempestivamente porvi rimedio per cause indipendenti dalla sua volontà e che sfuggono al suo dominio finalistico" (Sez. 3, n. 8352 del 24/06/2014, dep. 2015, Schirosi, Rv. 263128 - 01, conf. Sez. 3, n. 47250 del 1/6/2016; Sez. 3, n. 21158 del 3/3/2020; Sez. 3, n. 27202 del 19/5/2022; Sez. 3, n. 29100 del 17/5/2024). 2.2 Al contrario, la scelta di finanziare un ambizioso progetto immobiliare e di proseguire nell'attività imprenditoriale nonostante la crisi finanziaria, drenando 4sistematicamente la liquidità aziendale, inclusa quella relativa all'IVA incassata o da versare, costituì, secondo la Corte territoriale, una decisione consapevole ed autonoma dell'imputato che, privilegiando le sue iniziative imprenditoriali a scapito dell'Erario, assunse il rischio, nella più benevola delle ipotesi ricostruttive, dell'evasione accertata così restando integrato, quanto meno sotto il profilo del dolo eventuale, l'elemento soggettivo richiesto dalla norma incriminatrice. 2.3 Tale fondamentale passaggio della sentenza impugnata, conforme al prevalente orientamento di legittimità che ritiene che l'imprenditore debba rispondere delle prevedibili conseguenze delle proprie scelte nell'allocazione delle risorse (Sez. 3, n. 34228 dell'[OSCURATO:DATA_NASCITA], [OSCURATO:PERSONA]; Sez. 3, n. 30677 del [OSCURATO:DATA_NASCITA], Maino; Sez. 3, n. 12906 del 13/11/2018, Canella; Sez. 3 n. 43599 del 09/09/2015, Mondini, Rv. 265262) non risulta oggetto di specifica confutazione da parte del ricorrente. 2.4 La sentenza, ancora, rileva che dalla deposizione di Turci, non certamente orientata a sfavore dell'imputato, era emerso che: l'accesso all'indebitamento bancario era iniziato nel 2016, desumendone che "I' IVA incassata nel 2015 ...avrebbe dovuto essere opportunamente accantonata"; l'omesso pagamento dell'ultima tranche del mutuo, che, nella ricostruzione difensiva, avrebbe determinato la crisi di liquidità intervenne nell'anno 2018, "quando - sottolinea la Corte territoriale- ormai entrambe le condotte omissive in contestazione risultavano ampiamente cristallizzate", per cui la decisione della banca mutuante non avrebbe potuto avere alcuna incidenza sui reati accertati. 2.5 Anche tale snodo argomentativo è, sostanzialmente, ignorato dal ricorso che annovera le "restrizioni creditizie" fra le causa della crisi di liquidità senza confrontarsi con quanto al riguardo esposto nella sentenza impugnata. 3. La sentenza impugnata, ancora, non elude la questione relativa all'inadempimento da parte della ,[OSCURATO:PERSONA] e della [OSCURATO:PERSONA] limitandosi a richiamare il prevalente orientamento di legittimità secondo il quale, ai fini della configurabilità del reato di cui all'art. 10-ter d.lgs. 74/2000 e del superamento della soglia di punibilità, risultano irrilevanti l'effettiva riscossione delle somme-corrispettivo relative alle prestazioni effettuate sia la condotta successiva dell'obbligato, stante la natura del reato, che è omissivo proprio a consumazione istantanea (v. Sez. 3, n. 27202 del 19/5/2022, Rv. 283347; Sez. 3, n. 20266 dell'[OSCURATO:DATA_NASCITA], Zanchi in motivazione), ma disattende l'allegazione difensiva con argomenti, aderenti alle risultanze istruttorie, la cui logicità e completezza non è scalfita dalle censure difensive. 3.1 L'articolata motivazione che sorregge il giudizio di irrilevanza degli inadempimenti valorizza, innanzitutto, le contraddittorie dichiarazioni rese dal teste Cacciamani che, nell'ambito del proc. 54/2024 R.G. App., aveva dichiarato 5che gli inadempimenti delle due società erano relativi all'anno 2016, mentre nell'altro procedimento aveva sostenuto che avevano riguardato anche l'anno 2015. 3.2 Si addebita, quindi, all'imputato la decisione di emettere le fatture per i beni ceduti nell'anno 2016 prima della ricezione del corrispettivo, benché, in relazione all'anno 2015, secondo quanto esposto da Cacciamani, la [OSCURATO:PERSONA] avesse maturato un debito per forniture non saldate di C 717.263,00 e la [OSCURATO:PERSONA] di C 25.741,00. 3.3 Si sottolinea, quindi, che la ditta individuale non intraprese alcuna misura per fronteggiare le inadempienze delle due società acquirenti non essendo stata mai chiesta la risoluzione per inadempimento dei contratti originanti le forniture, così da portare in detrazione VIVA indicata nelle fatture rimaste insolute ai sensi dell'art. 26 d.P.R. citato. 3.4 Si rimarca, infine, che le posizioni di socio accomandatario e legale rappresentate della [OSCURATO:PERSONA] S.a.s. ricoperte forniva a [OSCURATO:PERSONA] una rappresentazione esatta della situazione finanziaria della società, così da rendere l'inadempimento dedotto prevedibile ed evitabile. 4. Tale percorso argomentativo è con efficacia contrastato dalle censure difensive solo quando si afferma che sussisteva l'obbligo per la ditta cedente di emettere la fattura al momento della cessione o spedizione della merce. E, in effetti, l'argomento difensivo trova fondamento nelle norme richiamate al punto 2.1 del ritenuto in fatto, come già rilevato al punto 1. del considerato in diritto. L'errore, però, afferisce a un argomento del tutto marginale, risultando il giudizio di responsabilità fondato su ulteriori e ben più significative rationes decidendi, dal ricorso ignorate o solo genericamente censurate. Non è superfluo a questo punto ricordare che: è inammissibile, per difetto di specificità, il ricorso per Cassazione che si limiti alla critica di una sola delle diverse "rationes decidendi" poste a fondamento della decisione, ove queste siano autonome ed autosufficienti (Sez. 3, n. 2754 del 06/12/2017 (dep. 2018), Bimonte, Rv. 272448- 01; Sez. 3, n. 30021 del 14/07/2011, F., Rv. 250972-01). in tema di ricorso per cassazione, l'emersione di una criticità su una delle molteplici valutazioni contenute nella sentenza impugnata, laddove le restanti offrano ampia rassicurazione sulla tenuta del ragionamento ricostruttivo, non può comportare l'annullamento della decisione per vizio di motivazione, potendo lo stesso essere rilevante solo quando, per effetto di tale critica, all'esito di una verifica sulla completezza e sulla globalità del giudizio operato in sede di merito, risulti disarticolato uno degli essenziali nuclei di fatto che sorreggono l'impianto della decisione (si vedano, a puro titolo d'esempio, tra molte in termini: Sez. 6, n. 69763 del 17/12/2025 (dep. 2026), [OSCURATO:PERSONA]; Sez. 5, n. 51604 del [OSCURATO:DATA_NASCITA], D'Ippedico, Rv. 271623; Sez. 1, n. 46566 del 21/02/2017, M., Rv. 271227). 4.1 La scelta di non risolvere i contratti e di attendere il pagamento da parte delle ditte acquirenti, che secondo quanto si legge nel ricorso, sarebbe avvenuto fra il 2019 e il 2020, rappresentò una scelta consapevole dell'imprenditore che, in definitiva, si risolse in un vantaggio per le parti dei contratti e in un danno per l'Erario cui, tardivamente, venne attribuita una minima parte dell'IVA comunque versata dalle ditte acquirenti. 4.2 II ricorso, ancora, non spiega perché, nell'anno 2016, nonostante gli inadempimenti dell'anno precedente, il ricorrente continuò a intrattenere rapporti con le due società insolventi, e come il mancato pagamento anche di tali fatture potesse essere imprevedibile da parte di chi risultava il legale rappresentante dalla parte acquirente. 4.3 Del tutto generica, e comunque irrilevante, risultando [OSCURATO:PERSONA] un imprenditore individuale che risponde, ai sensi dell'art. 2740 c.c., delle obbligazioni con il suo patrimonio, risulta l'allegazione secondo cui l'imputato avrebbe "impiegato la totalità del proprio patrimonio nel tentativo di adempiere alle obbligazioni tributarie" in quanto, a fronte del versamento di € 85.056,00, non viene indicato quali beni sarebbero stati venduti e gli importi ricavati. 4.4 Ignorata, ancora, risulta l'affermazione della Corte territoriale secondo cui, senza la scelta strategia di impiegare ogni risorsa nella realizzazione dell'HUB, il tradivo adempimento delle fatture non avrebbe comunque impedito il versamento dell'IVA risultante dalle dichiarazioni annuali per gli anni 2015 e 2016. 4.5 Anche in punto di diritto, poi le censure difensive risultano manifestamente infondate. E' vero che la giurisprudenza più recente ( Sez. 3, n. 30532 del 15/7/2024, Giove), anche a seguito dell'introduzione del comma 3-bis nell'art. 13 d.lgs. 74/2000 ad opera del d.lgs. n. 87/2024, ha riservato una maggiore attenzione alla mancata riscossione dell'IVA quale fattore esimente della responsabilità penale per il delitto di cui all'art. 10-ter d.lgs. 74/2000, così dando nuovo linfa a un precedente e del tutto minoritario orientamento (Sez. 3, n. 15176 del 3/4/2024; Sez. 3, n. 29873 del 01/12/2017, dep. 2018, Calabrò, Rv. 273690 - 01; Sez. 3, n. 31352 del 05/05/2021, Baracchino, Rv. 282237 - 01; Sez. 3, n. 19651 del 24/2/2022, Semprucci), ma, comunque, anche nel nuovo corso interpretativo, la crisi di liquidità per assurgere a causa di non punibilità deve discendere da cause indipendenti dalla volontà del ricorrente e a lui non imputabili. Presupposto che, nel caso di specie, per quanto esposto nella motivazione della Corte territoriale, non risulta ravvisabile risultando l'omesso versamento discendente dalle scelte consapevoli nell'allocazione delle risorse. 75. In definitiva, quindi, nonostante l'errore di diritto cui è incorsa la Corte territoriale, i restanti argomenti integrano una trama motivazionale, aderente alle risultanze probatorie e coerente con gli indirizzi ermeneutici elaborati in questa materia, in grado di dare conto delle ragioni della condanna senza presentare, nei punti essenziali, profili di criticità nell'applicazione delle regole della logica, così da sottrarsi a censure difensive che, in larga parte, ripropongono i motivi del gravame senza confrontarsi con passaggi centrali della motivazione contestata. 6. Alla luce delle considerazioni che precedono, il ricorso deve essere dichiarato inammissibile. Tenuto conto, infine, della sentenza della Corte costituzionale n. 186 del 13 giugno 2000, e considerato che non vi è ragione di ritenere che il ricorso sia stato presentato senza "versare in colpa nella determinazione della causa di inammissibilità", si dispone che il ricorrente sopporti le spese processuali e versi la somma, determinata in via equitativa, di euro 3.000 in favore della Cassa delle ammende, esercitando la facoltà introdotta dall'art. 1, comma 64, I. n. 103 del 2017, di aumentare oltre il massimo la sanzione prevista dall'art. 616 cod. proc. pen. in caso di inammissibilità del ricorso, considerate le ragioni dell'inammissibilità stessa come sopra indicate. P. P.Q.M