Cassazione n. 10163/2023

ato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 6457/2021 R.G. proposto da Agenzia delle Entrate, in persona del legale rappresentante p.t., rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio ex legein Roma, alla via dei Portoghesi, n. 12; –ricorrente – contro [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante p.t., corrente in Milano (MI), con gli avv.ti [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], con domicilio eletto presso il loro studio in Roma, Piazza dei Caprettari n. 70 -controricorrente- Oggetto: frode carosello – prova 39– 6457 - 2021 – 14/03 /2023 MMF avverso la sentenza della Commissione Tributaria regionale della Lombardia, Milano, n. 1729/20/2020, pronunciata il 31 gennaio 2020e depositata il 03 agosto 2020 , non notificata . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 14 marzo2023 dal Co: Marcello M. Fracanzani; RILEVATO 1.La società contribuente, operante nel settore dell’attività di commercio all’ingrosso di carta, cartone e articoli di cartolerie, era attinta da un avviso di accertamento emesso dall’Ufficio per illegittima detrazione IVA in relazione all’anno d’imposta 2014. Segnatamente l’Amministrazione finanziaria contestava alla contribuente di essere parte di una frode carosello per fatture soggettivamente inesistenti e, segnatamente, di aver assunto la posizione di soggetto terzo fittiziamente interposto tra [OSCURATO:SOCIETA]. edElectras s.r.l., tenuto anche conto dell’assenza di una sede operativa e di personale impiegato. 2. I giudizi di merito esitavano ambedue in favore della contribuente per mancato assolvimento dell’onere probatorio da parte dell’Amministrazione finanziaria. In particolare,la CTR riteneva di porre in capo all’Ufficio il dovere di provare sia l’oggettiva fittizietà del fornitore sia la consapevolezza di quest’ultimo di essere parte di una frode carosello, ivi evidenziando come la contribuente non avesse beneficiato di vantaggio economico avendo venduto la merce al valore di mercato. 3. Ricorre per la cassazione l’Amministrazione finanziaria che si affida ad un unico motivo, cui replicail contribuente con tempestivo controricorso. In prossimità dell’adunanza la parte privata ha depositato memoria a sostegno delle proprie ragioni. CONSIDERATO 1.Con l’unico motivo di ricorso il patrono erariale denunzia la violazione e falsa applicazione degli artt. 17, 19 e 21 d.P.R. n. 633/1972 nonché dell’art. 2697 c.c. in relazione all’art. 360, co. 1, 39– 6457 - 2021 – 14/03 /2023 MMF n. 3 c.p.c. per illegittima detrazione dell’imposta a fronte di operazioni soggettivamente inesistenti. In sostanza afferma l’illegittimità della sentenza per aver la CTR fatto malgoverno dei principi in materia di riparto dell’onere probatorio in ipotesi di operazioni soggettivamente inesistenti e frodi carosello. Assume infatti come l’onere dell’Amministrazione finanziaria fosse assolto con la dimostrazione che le società cartiere erano o prive di personale e di una sede effettiva ovvero non avevano mai depositato i libri contabili, a nulla rilevando l’assenza di suoi benefici economici a seguito dell’operazione commerciale. 2. Il motivo è fondato. 2.1 In materia di operazioni soggettivamente inesistenti questa Corte ha affermato che «costituendo il diritto del contribuente alla relativa detrazione principio fondamentale del sistema comune europeo - come ripetutamente affermato dalla Corte di Giustizia dell'Unione europea (sentenze 6 luglio 2006, in C-439/04 e C- 440/04, 6 dicembre 2012, in C-285/11, 31 gennaio 2013, in C- 642/11) -esso non è suscettibile, in linea di principio, di limitazioni, sicché l'Amministrazione finanziaria, ove ritenga che il diritto debba essere negato, mentre nelle ipotesi più complesse (come la c.d. “frode carosello”, caratterizzata da una catena di passaggi, con fatturazioni per operazioni sia oggettivamente che soggettivamente inesistenti, nonché interposizioni strumentali di società c.d. “filtro”), deve dimostrare gli elementi di fatto caratterizzanti la frode e la consapevolezza di essi da parte del contribuente, in quelle più semplici (operazioni soggettivamente inesistenti di tipo triangolare), detto onere può esaurirsi nella prova che il soggetto interposto è privo di dotazione personale e strumentale adeguata all’esecuzione della prestazione, trattandosi di elemento sintomatico dell’assenza di “buona fede” del contribuente, stante l’immediatezza dei rapporti (cfr., Cass. 30/10/2013 n. 24426, richiamata da Cass. n. 25778 del 05/12/2014), ovvero che il contribuente, al momento in cui acquistò 39– 6457 - 2021 – 14/03 /2023 MMF il bene od il servizio, sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l’uso dell’ordinaria diligenza, dell’evasione o frode posta in essere dal cedente, in quanto disponeva di elementi tali da porre sull’avviso qualunque imprenditore onesto e mediamente esperto; spetta, invece, al contribuente che intende esercitare il diritto alla detrazione o al rimborso, provare la corrispondenza anche soggettiva della operazione di cui alla fattura con quella in concreto realizzata ovvero l'incolpevole affidamento sulla regolarità fiscale, ingenerato dalla condotta del cedente (v. Cass., 18/06/2014, n. 13803; Sez. 5, 21/04/2017, n. 10120; Sez. 5, 20/04/2018, n. 9851). Sull’onere della prova e sulla consapevolezza del destinatario dell’operazione, è stato precisato che: «In tema di IVA, l'Amministrazione finanziaria, se contesta che la fatturazione attenga ad operazioni soggettivamente inesistenti, inserite o meno nell'ambito di una frode carosello, ha l'onere di provare, non solo l'oggettiva fittizietà del fornitore, ma anche la consapevolezza del destinatario che l'operazione si inseriva in una evasione dell'imposta, dimostrando, anche in via presuntiva, in base ad elementi oggettivi e specifici, che il contribuente era a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo, usando l'ordinaria diligenza in ragione della qualità professionalericoperta, della sostanziale inesistenza del contraente; ove l'Amministrazione assolva a detto onere istruttorio, grava sul contribuente la prova contraria di avere adoperato, per non essere coinvolto in un'operazione volta ad evadere l'imposta, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto, non assumendo rilievo, a tal fine, né la regolarità della contabilità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivendita delle merci o dei servizi» (cfr. Cass., 30/10/2018, n. 27566).» (Cfr, Cass., V, n. 8231/2022). 2.1 La CTRnon ha fatto buon governo dei suindicati principi non avendo valorizzato plurimi elementi quali l’assenza di sedi operative 39– 6457 - 2021 – 14/03 /2023 MMF e/o di personale ed e ssendo altresì i rrilevante, al fine di negare l’inesistenza soggettiva, dedurre che la merce fosse stata consegnata e rivenduta, giacché trattasi di circostanze pienamente compatibili con la frode fiscale perpetrata mediante un'operazione soggettivamente inesistente (Cass. n. 20059/2014). Parimenti ha errato la CTRove non si è avveduta del fatto che l’onere della prova può essere soddisfatto dall’Amministrazione anche in via presuntiva. 2.2. Contrariamente a quanto richiamato in memoria di parte privata, non si tratta qui di accertamento del fatto storico o di omissione di elementi istruttori, secondo il parametro di cui all’art. 360 n. 5 c.p.c., bensì viene in esame la stessa struttura del riparto dell’onere della prova, la cui alterazione attiene alla violazione di legge di cui all’art. 360 n. 3 c.p.c. che è quanto in questa sede è denunziato con il motivo di ricorso erariale. Ed infatti, la sentenza in scrutinio non ha rilevato la prova presuntiva fornita dall’Ufficio e ad essa facente capo -secondo l’interpretazione normativa indicata da questa Corte anche nei precedenti sopra citati- ponendo in carico all’Amministrazione una prova piena, che non le è richiesta, invece di vagliare se fosse stata resa la prova inversa a carico della parte contribuente. Conclusivamente il ricorso va accolto. PQM La Corte accoglie il ricorso,cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado per la Lombardia, Milano, in