Cassazione n. 10556/2023

nunciato la seguente ORDINANZA sulricorso n. r.g. 9758 / 20 20 , propost o da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore p.t., legale rappresentante, domiciliata in Roma, [OSCURATO:PERSONA], N . 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende; -ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso, per procura in calce al controricorso, dall’AVV. [OSCURATO:PERSONA] , presso il quale è elettivamente domiciliato in ROMA, VIAOSLAVIA, N. 30 -controricorrente - avverso la sentenza n. 4903/08 /201 9 della [OSCURATO:PERSONA], depositata il 30 agosto 2019; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 28 marzo 2023dal consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA] . Rilevato che: 1. [OSCURATO:PERSONA], dipendente di un istituto di credito, distaccato presso il servizio di riscossione erariale per la provincia di Roma, avendo aderito al «Fondo di solidarietà per il sostegno del reddito, dell’occupazione, della riconversione e della riqualificazione professionale del personale addetto al servizio della riscossione dei tributi erariali» istituito presso l’Inps dal d.m. 24 novembre 2003, n.375, percepì, nel periodo 2008-2011, assegni straordinari integrativi del proprio reddito da lavoro dipendente. Successivamente– po iché tali somme erano state sottoposte a tassazione ordinaria, mediante ritenuta alla fonte da parte dell’Inps, in applicazione dell’art. 6, comma secondo, del d.P.R. 27 dicembre 1986, n. 917 (d’innanzi: TUIR), in quanto sostitutive di redditi da lavoro dipendente – il Pugliese chiese il rimborso delle maggiori imposte direttetrattenute. Osservò, a tale riguardo, che alle indennità integrative avrebbe dovuto applicarsi il regime di tassazione separata di cui all’art. 17 TUIR, in forza di quanto previsto dall’art. 59, comma 3, della l. 27 dicembre 1997, n. 449 e che, inoltre, era applicabile l’art. 19, comma 4-bis, TUIR, che, nel testo all’epoca vigente, prevedeva l’applicazione di un’aliquota dimezzata. Con nota del 1° aprile 2014 – riferita al la posizione del contribuente e dialtri che avevano formulato la medesima istanza – l’amministrazione finanziaria rilevò che al caso di specie non era applicabile l’art. 59, comma 3, della l. n. 449 del 1997, trattandosi di norma riservata ai lavoratori del settore creditizio, e non al personale addetto al servizio di riscossione dei tributi. 2. Detta ultima nota fu impugnata dal contribuente davanti alla Commissione tributaria provincialedi Roma. Il giudice adìto dichiarò il ricorso inammissibile per inter venuta decadenzaai sensi dell’art. 21 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, osservando che esso era stato proposto dopo che erano già decorsi sessanta giorni dalla nota del 1° aprile 2014. Il successivo appello, proposto dal contribuente innanzi alla Commissione tributaria regionale del Lazio, fu invece accolto. I giudici d’appello ritennero anzitutto che la citata nota non avesse il contenuto di un provvedimento di diniego, trattandosi di mera «risposta a una richiesta di informazioni ex lege n. 241/90» e che, pertanto, la proposizione dell’istanza di rimborso non fosse soggetta ad alcun termine di decadenza rispetto a tale ultima. Aggiunsero, sul punto, che anche a voler qualificare tale nota come provvedimento di diniego, la stessa non indicava gli elementi essenziali – termine, autorità giudiziaria competente, formalità da osservare –per proporre ricorso, ed era così inidonea a far decorrere il termine di decadenza. Circa il merito dell’istanza, poi, osservarono anzitutto che l’applicazione dell’invocato art. 59 della l. n. 449/1997 dipendeva dal fatto che il contribuente fosse un dipendente di istituto bancario, a prescindere dal fatto che egli fosse stato concretamente addetto all’attività di riscossione. Ciò posto, rilevarono che tale norma fa esplicito riferimento al regime di tassazione separata, in termini che non possono essere contrastati dalle previsioni del regolamento istitutivo del fondo di previdenza.3. La sentenza d’appello è stata impugnata dall’Agenzia delle entrate con ricorso per cassazione affidato a tre motivi. Il contribuente ha depositato controricorso. Considerato che: 1. Il primo motivo deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 21 del d.lgs. n. 546/1992 in relazione all’art. 360, comma primo, numm. 3 e 4, cod. proc. civ. Secondo l’Agenzia ricorrente, la CTR avrebbe errato nel ritenere che la propria nota non poteva qualificarsi come rigetto dell’istanza di rimborso. In mancanza, infatti, di previsioni normative che regolino il “contenuto minimo” di tale atto, un diniego di rimborso va ritenuto sussistente ogni qual volta l’Ufficio emetta un atto contenente una presa di posizione sulla spettanza o meno della somma domandata dal contribuente; e ciò anche in presenza di una risposta riferita a una pluralità di istanze, come verificatosi nella specie. 2. Il secondo motivo denunzia violazione dell’art. 2 del d.m. 24 novembre 2003, n. 375 e del d.m. 28 aprile 2000, n. 158, letti in combinato disposto con l’art.59, comma 3, della l. n. 1997, n. 449, così come autenticamente interpretato dall’art. 26, comma 23, della l. 23 dicembre 1998, n. 448, e con l’art. 2, comma 28, della l. 23 dicembre 1996, n. 662. La censura ha ad oggetto il merito della statuizione d’appello; la ricorrente, in particolare, critica la sentenza impugnata nella parte in cui ha ritenuto applicabile la normativa in materia di tassazione separata degli assegni straordinari corrisposti agli addetti del settore creditizio in luogo della tassazione ordinaria concernente gli addetti al settore dei crediti erariali.Osserva, infatti, che la disciplina dell’imposizione relativa al settore creditizio, recata dall’art. 59, comma 3, della l. 449 del 1997, ha carattere speciale ed è riservata ai dipendenti del settore creditizio; pertanto, essa non può essere estesa agli addetti alla riscossione, in relazione ai quali, peraltro, la norma speciale non è sovrapponibile, poiché reca la condizione della stipula dell’accordo collettivo istitutivo del fondo entro il 31 marzo 1998 che nella specie non è stata rispettata, poiché il CCNL del personale addetto al servizio di riscossione è stato concluso il 12 dicembre 2001. 3. Infine, con il terzo motivo, denunziandoviolazione dell’art. 19, comma 4-bis, TUIR (nel testo applicabile ratione temporis ), la ricorrente contesta l’applicazione della riduzione al 50% dell’aliquota, osservando che essa andrebbe esclusa già quale effetto automatico della ritenuta inapplicabilità dell’art. 59, comma 3, della l. n. 449 del 1997. 4. Il primo motivo è infondato. 4.1. La CTR ha esaminato la nota del 1° aprile 2014 –trasmessa dall’Amministrazione ad alcuni dipendenti dell’istituto di credito, fra i quali il contribuente – e ha riten uto di non poterla qualificare come “provvedimento esplicito di rigetto” (idoneo a far decorrere il termine di cui all’art. 21, comma 1, del d.lgs. n. 546 del 1992) sulla base delle sue caratteristiche intrinseche, valorizzando, in particolare , il fatto che essa contenesse una risposta ad una richiesta di accesso agli atti. Sotto tale profilo, la doglianza è dunque volta a contestare l’apprezzamento di un dato istruttorio compiuto dal giudice di merito, sollecitando a questa Corte un sindacato che, invece, non le è consentito.4.2. In ogni caso, erra la ricorrente nel formulare il postulato in base al quale l’ordinamento non delinea i requisiti di “contenuto minimo” dell’atto di diniego, contestando l’affermazione, contenuta nella sentenza impugnata, secondola quale la nota in questione non potrebbe esser qualificata come tale in quanto priva delle indicazioni necessarie ad impugnarlain sede giudiziale. Questa Corte ha infatti ripetutamente affermato che, in applicazione della regola generale affermata dall’art. 7 della l. 7 agosto 1990, n. 241, ove un atto impugnabile innanzi alla commissione tributaria sia privo dell’indicazione dell’autorità giudiziaria competente o delle forme o del termine per proporre ricorso, o presenti gli stessi dati in modo errato, non inizia a decorrere il termine per proporre impugnazione (Cass. n. 5369/2020; Cass. n. 301/2018; Cass. n. 19675/2011 ; v. anche Cass. Sez. U, n. 11219/2019). Di tale principio ha fatto buon governo la sentenza impugnata, che sul punto è dunque esente dal denunziato vizio di violazione di legge. Né, tantomeno, sussiste al riguardo la dedotta nullità della sentenza, profilo sul quale, peraltro, il ricorso non svolge specifiche considerazioni. 5. È invece fondato il secondo motivo. Conviene, al riguardo, procedere ad una breve ricostruzione del quadro normativo di riferimento. 5.1. L’art. 59 della l. n. 449 del 1997 ha introdotto, per la generalità dei lavoratori dipendenti e con effetto dal 1° gennaio 1998, una nuova disciplina del pensionamento di anzianità, in sostituzione di quella già prevista dalla legge 8 agosto 1995, n. 335. In particolare, il comma 3 di tale disposizione, relativo al collocamento a riposo del personale in esubero e al corrispondente trattamento previdenziale integrativo, ha previsto che in presenza di esuberi «riguardanti banche, associazioni di banche e concessionari della riscossione cui si applicano i contratti collettivi del settore del credito», gli accordi con le organizzazionisindacali, purch é conclusi non oltre il 31 marzo 1998, possono prevedere, come incentivi all’esodo, apposite indennità da erogare anche ratealmente, assoggettate al regime fiscale di cui all’art. 17 TUIR, e che allo stesso regime sono assoggettate le eventuali prestazioni erogate al medesimo fine dai fondi nazionali per il settore del credito – c.d. “fondi di solidarietà” – di cui all’art. 2, comma 28, della l. 23 dicembre 1996, n. 662. La stessa disposizione ha inoltre previsto, per i casi di pensionamento anticipato, l’adozione di forme di sostegno del reddito comprensive della corrispondente contribuzione figurativa, erogabili anche in soluzione unica; e tale ultima previsione è stata oggetto di successivo intervento normativo di interpretazione autentica – l’art. 26, comma 23, della l. 448 del 1998 – che ha esteso alle forme di sostegno il regime fiscale già previsto per gli incentivi all’esodo. Il quadro normativo poc’anzi compendiato, pertanto, prevede, mediante il richiamo all'art. 17 TUIR, una tassazione separata, che, tuttavia trova applicazione limitatamente alla stipula degli accordi collettivi intervenuti entro il termine del 31.3.1998. 5.3. I l regime introdotto dall’art. 59, comma 3, ha trovato attuazione con riferimento ai dipendenti degli istituti bancariaddetti a mansioni e funzioni inerenti alle attività creditizie. In particolare , il d.m. 28 aprile 2000 n . 158 , nell ’ introdurre il «Regolamento relativo all'istituzione del Fondo di solidarietà per il sostegno del reddito, dell'occupazione e della riconversione e riqualificazione professionale del personale dipendente dalleimprese di credito» ha richiamato nelle premesse tale regime transitorio e, nel preambolo, il CCNL del 28 febbraio 1998 , che contiene accordi conclusi in attuazione e nei termini previsti dalla già citata disposizione legislativa. In termini diversi, il successivo d.m. 24 novembre 2003 n. 375, recante il «Regolamento per l'istituzione del Fondo di solidarietà per il sostegno del reddito, dell'occupazione e della riconversione e della riqualificazione professionale del personale addetto al servizio della riscossione tributi», non richiama l'art 59, comma 3, della l. n. 449/1997, ma il solo art. 2, comma 28, della l.n. 662/1996, facendo riferimento al CCNL stipulato nel 2001 e, quindi, oltre i termini previsti dalla citata normativa transitoria. Detto ultimo è il contratto di riferimento per la posizione del contribuente nella presente vicenda. 5.4. Sulla base di tali considerazioni, e in adesione all’indirizzo già manifestato sul punto da questa Corte (v. Cass. n. 9766/2021; Cass. n. 20805/2020), osserva pertanto il Collegio che il regime di tassazione separata, invocato dal contribuente e riconosciuto dalla sentenza impugnata, poteva invece trovare applicazione unicamente nei riguardi del personale addetto alle attività di raccolta e distribuzione il pubblico del credito – come previsto dal d . m . n. 258/2000, attuativo della disciplina transitoria di cui all'a rt. 59 , comma 3, della l. n. 449/1997– e non anche al personale addetto al servizio di riscossione dei tributi assoggettato alla diversa disciplina prevista dal d.m. n. 375/2003, al quale – per dato incontestato – è stato ammesso a beneficiare l’odierno ricorrente.6. Il ricorso va dunque accolto in relazione al secondo motivo, restando in tale statuizione assorbito lo scrutinio della restante censura. La sentenza impugnata è cassata; non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, la causa può essere decisa nel merito con il rigetto dell’originario ricorso del contribuente. Le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza e sono liquidate in dispositivo. La peculiarità della controversia costituisce giusta ragione di compensazione delle spese dei gradi di merito. P.Q.M. La Corte accoglie il ricorso in relazione al secondo motivo, rigettatoil primo ed assorbito il terzo; cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta l’originario ricorso del contribuente. Condanna il controricorren