Cassazione n. 10023/2022

a seguente SENTENZA sul ricorso iscritto al n. 7761/2017 R.G., proposto DA l'Agenzia delle Entrate, con sede in Roma, in persona del Direttore Generale pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, con sede in Roma, ove elettivamente domiciliata; RICORRENTE [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], rappresentate e difese dall'Avv. [OSCURATO:PERSONA], con studio in [OSCURATO:PERSONA], ove elettivamente domiciliate, giusta procura in calce al controricorso di costituzione nel presente procedimento; (7- '7 [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], in proprio ed in qualità di eredi legittimi del defunto [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA]; il fallimento della "Grillo di [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:SOCIETA].", in liquidazione, con sede in [OSCURATO:PERSONA], in persona dei curatori pro tempore; [OSCURATO:PERSONA] la sentenza depositata dalla [OSCURATO:PERSONA] di Ancona il 16 settembre 2016 n. 587/05/2016; dato atto che la causa è decisa in camera di consiglio ai sensi dell'art. 23, comma 8-bis, del D.L. 28 ottobre 2020 n. 137, convertito, con modificazioni, dalla Legge 18 dicembre 2020 n. 176, in virtù della proroga disposta dall'art. 16, comma 3, del D.L. 30 dicembre 2021 n. 228, convertito, con modificazioni, dalla Legge 25 febbraio 2022 n. 15, non essendo stata fatta richiesta di discussione orale; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata (mediante collegamento da remoto, ai sensi dell'art. 27, comma 1, del D.L. 28 ottobre 2020 n. 137, convertito, con modificazioni, dalla Legge 18 dicembre 2020 n. 176, in virtù della proroga disposta dall'art. 16, comma 3, del D.L. 30 dicembre 2021 n. 228, convertito, con modificazioni, dalla Legge 25 febbraio 2022 n. 15, con le modalità stabilite dal decreto reso dal Direttore Generale dei [OSCURATO:PERSONA] ed Automatizzati del Ministero della Giustizia il 2 novembre 2020) del 16 marzo 2022 dal Dott. [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA] L'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per la cassazione della sentenza depositata dalla [OSCURATO:PERSONA] di Ancona il 16 settembre 2016 n. 587/05/2016, che, in controversia su impugnazione di avviso di rettifica e liquidazione di imposte di registro, ipotecaria e catastale (sul valore accertato di C 1.222.000,00, a Fronte del valore dichiarato di C 484.255,81) in relazione alla compravendita della proprietà di un suolo ubicato in Comune di [OSCURATO:PERSONA] e compreso in un accordo di programma in variante al vigente PRG del Comune di [OSCURATO:PERSONA], ai sensi degli artt. 34 del D.L.vo 18 agosto 2000 n. 267 e 26 -bis della Legge della Regione Marche 5 agosto 1992 n. 34, per l'attuazione di un intervento urbanistico di riqualificazione, finalizzato alla realizzazione di edilizia residenziale convenzionata ed alla realizzazione di opere pubbliche per implementare le dotazioni infrastrutturali del quartiere "[OSCURATO:PERSONA]", con rogito notarile dell'Il marzo 2013, nel contesto complessivo di sei compravendite di suoli adiacenti con la medesima ubicazione e la medesima destinazione, rispettivamente, da parte di [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] (prima compravendita), [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] (seconda compravendita); [OSCURATO:PERSONA] (terza compravendita), [OSCURATO:PERSONA] (quarta compravendita), [OSCURATO:PERSONA] (quinta c:ompravendita) e [OSCURATO:PERSONA] (sesta compravendita) a favore della "Grillo di [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:SOCIETA]." (all'epoca in bonis), tutte sospensivamente condizionate alla stipulazione dell'accordo di programma in variante al PRG del Comune di [OSCURATO:PERSONA], all'approvazione del medesimo da parte Presidente della Provincia di [OSCURATO:PERSONA] con l'adesione del Sindaco del Comune di [OSCURATO:PERSONA], alla ratifica del Consiglio Comunale di [OSCURATO:PERSONA] ed alla stipulazione della convenzione attuativa entro trenta giorni dalla dichiarazione di esecutività dell'accordo di programma mediante pubblicazione sul BUR, a seguito dell'omessa presentazione della denuncia di avveramento della condizione sospensiva entro il termine di venti giorni dall'avveramento dell'ultimo evento (31 luglio 2013), ha accolto l'appello di [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] nei confronti della medesima avverso la sentenza depositata dalla [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] il 30 novembre 2015 n. 565/01/2015, con compensazione delle spese giudiziali. [OSCURATO:PERSONA] ha riformato la decisione di primo grado, sul presupposto che la condizione sospensiva non si era mai avverata per la carenza di due dei plurimi eventi condizionanti, dal momento che la convenzione attuativa doveva essere disapplicata per vizio di legittimità e la ricognizione di avveramento della stessa condizione sospensiva non era stata stipulata, per cui la compravendita era rimasta inefficace tra le parti. Il ricorso è affidato a sei motivi. [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] si sono costituite con controricorso. Con conclusioni scritte, il P.M. si è espresso per il rigetto del ricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo, si denuncia violazione degli artt. 333 e 335 cod. proc. civ., 29, 49 e 61 del D.L.vo 31 dicembre 1992 n. 546, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., per aver omesso la riunione in unico processo degli appelli separatamente proposti dai vari contribuenti in relazione alla medesima decisione di prime cure. 2. Con il secondo motivo, si denuncia nullità della sentenza impugnata e del relativo procedimento per violazione dell'art.112 cod. proc. civ., per mera apparenza della motivazione stante l'inconciliabilità di affermazioni, per violazione e falsa applicazione dell'art. 2, commi 3, 5 e 7, del D.L.vo 31 dicembre 1992 n. 546, anche in riferimento all'art. 5 della Legge 20 marzo 1865 n. 2248, allegato "E", ed all'art. 24 Cost., in relazione all'art. 360, comma 1, n. 4, cod. proc. civ., per aver erroneamente ritenuto che la convenzione attuativa dell'accordo di programma in variante al PRG dovesse essere disapplicata in via incidentale dal giudice tributario per la carenza di legittimazione sostanziale del soggetto attuatore. 3. Con il terzo motivo, si denuncia violazione dell'art. 38 del D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131 e falsa applicazione degli artt. 2, comma 3, e 7, comma 5, del D.L.vo 31 dicembre 1992 n. 546, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., per aver erroneamente ritenuto che l'inefficacia della compravendita per l'invalidità della convenzione attuativa dell'accordo di programma in variante del PRG escludesse il versamento dell'imposte di registro, ipotecaria e catastale in misura proporzionale. 4. Con il quarto motivo, si denuncia violazione e falsa applicazione degli artt. 2, comma 3, e 7, comma 5, del D.L.vo 31 dicembre 1992 n. 546, 1360 e 1362 ss. cod. civ., in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., per aver erroneamente ritenuto che la convenzione attuativa dell'accordo di programma in variante del PRG fosse nulla per carenza di legittimazione attiva del soggetto attuatore, che non era proprietario dei terreni al momento della sua stipulazione. 5. Con il quinto motivo, si denuncia violazione e falsa applicazione degli artt. 19 e 27 del D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131, 1362 ss. cod. civ., 1355 e 1218 cod. civ., in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., per aver erroneamente ritenuto che la compravendita sarebbe rimasta comunque inefficace per la mancata stipulazione della ricognizione di avveramento della condizione sospensiva. 6. Con il sesto motivo, si denuncia violazione degli artt. 116 cod. proc. civ. e 938 cod. civ., in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., per aver erroneamente ritenuto che la sentenza depositata - tra parti diverse - dal Tribunale di [OSCURATO:PERSONA] il 13 aprile 2016, in sede di opposizione allo stato passivo del fallimento della "Grillo di [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:SOCIETA].", in liquidazione, con la quale si riconosceva l'efficacia traslativa della compravendita in questione, non fosse vincolante nei confronti delle contribuenti. [OSCURATO:PERSONA] 1. Il primo motivo è infondato. 1.1 Secondo l'insegnamento di questa Corte, l'omissione del provvedimento di riunione degli appelli proposti avverso la medesima sentenza, in violazione dell'art. 3:35 cod. proc. civ., non genera nullità processuali denunziabilli col ricorso per cassazione, difettando la dimostrazione di un concreto pregiudizio ai diritti della difesa, come conseguenza di tale separatezza (in termini: Cass., Sez. 5^, 19 maggio 2006, n. 11809; Cass., Sez. 5^, 11 maggio 2021, n. 12372). Invero, l'inosservanza delle norme, quali l'art. 335 cod. proc. civ. ovvero, nel processo tributario, gli artt. 61 e 29 del D.L.vo 31 dicembre 1992 n. 546, che impongono (onde evitare un possibile contrasto di giudicati) la riunione delle impugnazioni proposte separatamente contro la stessa sentenza non è assoggettata, di per sé stessa e nonostante la natura pubblicistica, ad un'esplicita sanzione di nullità e ciò tanto più quando, malgrado la formale mancanza di un provvedimento di riunione, le impugnazioni abbiano sostanzialmente avuto uno svolgimento unitario, in quanto - come nella specie - chiamate alla stessa udienza, contestualmente discusse e decise dallo stesso collegio con il medesimo relatore, così restandosi nell'ambito della mera redazione separata di due o più pronunce per una decisione di tipo unitario (salva, solamente, la facoltà, già positivamente valutata in questa sede, di riunione dei ricorsi che siano stati proposti contro di esse), neppure determinando, quindi, la decisione sulla prima impugnazione l'improcedibilità dell'altra (Cass., Sez. Lav., 11 maggio 2001, n. 6578; Cass., Sez. 5^, 19 maggio 2006, n. 11809; Cass., Sez. Lav., 4 marzo 2008,n. 5846; Cass., Sez. 5^, 6 agosto 2009, n. 18034; Cass., Sez. 5^, 12 ottobre 2016, n. 20514; Cass, Sez. 5^, 17 aprile 2019, n. 10696; Cass., Sez. 5^, 8 maggio 2019, n. 12141; Cass., Sez. 5^, 6 novembre 2019, nn. 28578 e 28579; Cass., Sez. 5^, 5 febbraio 2020, n. 2607 e 2608; Cass., Sez. 5^, 11 maggio 2021, n. 12372). Aggiungasi che questa Corte ha già rigettato il ricorso proposto dall'Agenzia delle Entrate nei confronti del fallimento della "Grillo di [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:SOCIETA].", in liquidazione, avverso la sentenza resa dalla [OSCURATO:PERSONA] di Ancona il 16 settembre 2016 n. 589/05/2016 (Cass., Sez. 5^, 21 gennaio 2021, n. 1219), la quale aveva pronunziato sull'appello proposto dalla "Grillo di [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:SOCIETA].", in liquidazione, avverso la medesima sentenza depositata dalla [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] il 30 novembre 2015 n. 565/01/2015. 1.3 Nella specie, a differenza del giudice di primo grado, che aveva disposto la riunione dei ricorsi proposti dai contribuenti per l'impugnazione degli avvisi di rettifica e liquidazione delle imposte di registro, ipotecarie e catastali sulle compravendite contenute nel medesimo rogito notarile dell'il marzo 2013 ed era addivenuto alla pronunzia di un'unica decisione di rigetto, il giudice di secondo grado (identificabile nella Sezione 5^ della [OSCURATO:PERSONA] di Ancona), pur omettendo di riunire gli appelli separatamente proposti dai contribuenti (precisamente, due dai venditori ed uno dalla compratrice), aveva impresso ai procedimenti uno svolgimento unitario ed aveva pronunziato distinte decisioni nella medesima udienza di discussione, che, ancorché due conformi ed una difforme, costituiscono il risultato di una valutazione complessiva ed omogenea dell'intera vicenda contrattuale. 2. Il secondo motivo ed il quinto motivo - la cui stretta ed intima connessione suggerisce l'esame congiunto per la comune attinenza all'avveramento (o meno) della condizione sospensiva alla quale la compravendita soggetta a registrazione era subordinata - sono fondati, derivandone l'assorbimento dei restanti motivi. 2.1 Per costante giurisprudenza di questa Corte, il potere del giudice tributario di disapplicare gli atti amministrativi che costituiscono il presupposto dell'imposizione non può prescindere completamente dai motivi di impugnazione dedotti in relazione all'atto impugnato, ma deve essere effettuato con riferimento alla domanda del contribuente, alla luce di quanto disposto dall'art. 7, comma 5, del D.L.vo 31 dicembre 1992 n. 546, che è espressione del principio generale contenuto nell'art. 5 della Legge 20 marzo 1865 n. 2248, allegato "E" (tra le tante: Cass., Sez. Un., 22 marzo 2006, n. 6265; Cass., Sez. 5^, 14 marzo 2007, n. 5929; Cass., Sez. Un., 24 luglio 2007, nn. 16290, 16291, 16292 e 16293; Cass., Sez. Un., 31 marzo 2008, nn. 8276, 8277 e 8278; Cass., Sez. 5", 4 maggio 2012, n. 6724; Cass., Sez. 5", 13 giugno 2012, n. 9631; Cass., Sez. 5^, 17 giugno 2016, n. 12545; Cass., Sez. 5^, 14 luglio 2017, nn. 17485, 17487 e 17488; Cass., Sez. 5^, 24 gennaio 2019, n. 1952; Cass., Sez. 5^, 9 aprile 2019, n. 9925; Cass., Sez. 5^, 19 aprile 2019, n. 11035; Cass., Sez. 5^, 23 maggio 2019, n. 14039; Cass., Sez. 5^, 27 novembre 2019, n. 30935; Cass., Sez. 6^-5, 8 luglio 2020, nn. 14387 e 14388; Cass., Sez. 6"- 5, 27 luglio 2020, n. 15983; Cass., Sez. 5^, 11 dicembre 2020, n. 28254; Cass., Sez. 5^, 9 novembre 2021, nn. 32603 e 32604). Peraltro, per quanto tale potere sia specificamente limitato ai regolamenti o agli atti amministrativi generali che contribuiscono ad integrare il contenuto della pretesa impositiva e, per conseguenza, esplicano influenza sulla cognizione del giudice tributario, si è ritenuto da questa Corte che la disapplicazione contemplata dal citato art. 5 della Legge 20 marzo 1865 n. 2248, allegato "E", non subisce deroga nel processo tributario, tenendosi conto che l'art. 7, comma 5, del D.L.vo 31 dicembre 1992 n. 546, ove prevede che «le commissioni, se ritengono illegittimo un regolamento od un atto generale rilevante ai fini della decisione, non lo applicano, in relazione all'oggetto del giudizio», rafforza detta regola comune, estendendola oltre il caso dell'atto amministrativo individuale o particolare direttamente lesivo del diritto del contribuente (Cass., Sez. Un., 7 febbraio 2002, n. 1733). Per cui, secondo l'esegesi dottrinale, ne sono estranei gli atti amministrativi individuali o particolari che non incidono sull'esercizio della potestà impositiva e che, quindi, restano soggetti al controllo del giudice amministrativo. 2.2 Nella specie, il giudice di appello si è totalmente discostato da tale principio, disapplicando non un atto presupposto dell'atto impugnato, ma un contratto considerato dalle parti come uno degli eventi cumulativamente dedotti (secondo una sequenza predefinita) in condizione sospensiva (c.d. condizione sospensiva "complessa") - dunque, alla stregua di un "fatto"e non di un "negozio" - della compravendita soggetta a registrazione (art. 1353 cod. civ.). Invero, è pacifico che le parti possano subordinare l'efficacia della compravendita di un terreno al mutamento degli strumenti urbanistici, cosicché l'atto amministrativo viene in rilievo, all'interno del programma negoziale, alla stregua di un evento futuro ed incerto, dipendente dalla volontà di un terzo (la pubblica amministrazione), che viene dedotto in condizione sospensiva. In tal senso, questa Corte ha affermato che la compravendita di un terreno, che venga stipulata per consentire all'acquirente una sua utilizzazione edificatoria, al momento non permessa dagli strumenti urbanistici, e venga quindi sottoposta alla condizione sospensiva della futura approvazione di una variante di detti strumenti che contempli quell'utilizzazione, non è affetta da nullità, né sotto il profilo dell'impossibilità dell'oggetto, né sotto il profilo dell'impossibilità della condizione, dovendosi ritenere consentito alle parti di dedurre come condizione sospensiva anche un mutamento di legislazione o di norme operanti erga omnes, salva restando l'inefficacia del contratto in conseguenza del mancato verificarsi di tale mutamento (tra le tante: Cass., Sez. 2^, 12 febbraio 2014, n. 3207; Cass., Sez. 2^, 30 dicembre 2015, n. 26127; Cass., Sez. 2^, 10 ottobre 2018, n. 24977; Cass., Sez. 2^, 27 agosto 2020, 17933; n. Cass., Sez. 2^, 4 settembre 2020, n. 18464; Cass., Sez. 2^, 19 febbraio 2021, n. 4519). 2.3 Né rileva che si tratti di una convenzione attuativa di un accordo di programma in variante al PRG ai sensi dell'art. 34 del D.L.vo 18 agosto 2000 n. 267. Invero, per consolidata giurisprudenza amministrativa, l'accordo di programma costituisce una species del più ampio genus degli accordi di programmazione negoziata (Cons. Stato, Sez. 4^, 20 luglio 2018, n. 4413) e, in linea ancora più generale, dell'istituto degli accordi fra amministrazioni di cui all'art. 15 della Legge 7 agosto 1990 n. 241, che ne scandisce la disciplina residuale, per quanto non espressamente previsto in quella speciale dell'art. 34 del D.L.vo 18 agosto 2000 n. 267 (Cons. Stato, Sez. 4^, 24 ottobre 2012, n. 5450; Cons. Stato, Sez. 4^, 25 giugno 2013, n. 3458; Cons. Stato, Sez. 4^, 3 marzo 2015, n. 1034; Cons. Stato, Sez. 4^, 9 marzo 2021, n. 1948; Cons. Stato, Sez. 4^, 13 aprile 2021, n. 2999). Parimenti, le convenzioni accessive all'accordo di programma costituiscono strumenti di attuazione e rivestono carattere negoziale a valenza pubblicistica (Cons. Stato, Sez. 4^, 19 febbraio 2008 n. 535; Cons. Stato, Sez. 4^, 3 marzo 2015, n. 1034), essendo soggette alla disciplina di diritto pubblico degli accordi ex art. 11 della Legge 7 agosto 1990 n. 241. Su tali premesse, posto che il contesto regolamentare è caratterizzato da una disciplina di carattere pubblicistico ed è fondato sulla concatenazione sequenziale tra l'accordo di programma, la convenzione accessiva e la concessione edilizia, si è affermato - in una prospettiva di tendenziale ampliamento dell'art. 5 della Legge 20 marzo 1865 n. 2248, allegato "E", anche alle fattispecie di "contrattualizzazione" dell'azione amministrativa - che la disapplicazione della convenzione accessiva non è consentita in carenza di tempestiva impugnazione in sede giudiziale dell'accordo di programma, che ne è l'atto presupposto (Cons. Stato, Sez. 4^, 3 marzo 2015, n. 1034), non essendo concepibile accertare a notevole distanza di tempo effetti disapplicativi di atti e provvedimenti contestabili innanzi al giudice amministrativo„ e ciò anche con specifico riferimento alle obbligazioni derivanti dalla convenzione che, una volta trascritta, ha conferito efficacia reale agli impegni assunti dal soggetto attuatore (Cons. Stato, Sez. 4^, 3 marzo 2015, n. 1034). In ogni caso, anche alla luce di tale natura, si deve escludere in radice che il giudice tributario possa disapplicare tale convenzione ai sensi dell'art. 7, comma 5, del D.L.vo 31 dicembre 1992 n. 546, non concorrendo a regolamentare (sul piano della normazione di rango secondario) l'applicazione della disciplina legislativa in materia di imposte di registro, ipotecaria e catastale, né costituendo, per conseguenza, presupposto dell'impugnato avviso di liquidazione. 2.4 Pertanto, il giudice tributario non aveva alcun potere di sindacare in via incidentale la legittimità della convenzione attuativa dell'accordo di programma in variante del PRG, venendo in esclusivo rilievo tale evento - secondo il tenore inequivoco delle pattuizioni contrattuali - alla stregua di componente finale della condizione sospensiva complessa a cui l'efficacia della compravendita era stata subordinata dalle parti (art. 1353 cod. civ.). Ne deriva che l'avveramento della condizione sospensiva, in conseguenza del quale la compravendita aveva prodotto i suoi effetti (obbligatori e reali), consentiva la riscossione delle imposte di registro, ipotecaria e catastale in misura proporzionale - con la detrazione di quanto corrisposto in sede di registrazione - ai sensi dell'art. 27, comma 2, del D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131. 2.5 Né si può escludere, come è stato erroneamente ritenuto dal giudice di appello (secondo cui: «non essendosi mai realizzata per intero la fase integrativa dell'efficacia, il contratto di compravendita resta un contratto "claudicante", non idoneo a determinare l'applicazione dell'art. 19 T. U. 131/1986»), che la condizione sospensiva complessa si fosse avverata in difetto di un riconoscimento convenzionale tra le parti della compravendita, che si erano obbligate alla relativa stipulazione entro quindici giorni dall'avveramento (art. 7 delle pattuizioni contrattuali, il cui testo è stato riprodotto in ricorso, in ossequio al canone dell'autosufficienza). Ciò anche in considerazione del valore meramente dichiarativo della prevista ricognizione di avveramento della condizione sospensiva, che, essendo destinata all'annotazione ex artt. 2655, commi 1 e 4, e 2668, comma 3, cod. civ. in margine alla trascrizione della compravendita, per pubblicizzarne la sopravvenienza dell'efficacia traslativa, è per sua natura estranea alla sequenza predefinita degli eventi dedotti nella clausola condizionale e non può assurgere all'anomala funzione di ulteriore "condizione della condizione" (secondo il giudice di appello, «come co -condizione di efficacia»). Per cui, si deve negare che tale negozio possa concorrere ad integrare — ai fini del differimento dell'efficacia contrattuale - la condizione sospensiva della compravendita, di cui esso si limita solamente a documentare l'avveramento. Ne discende che, ai fini della soggezione del contratto condizionato all'imposta di registro (come alle imposte ipotecarie e catastali), l'avveramento della condizione sospensiva ben può essere accertato con altri mezzi sia dalle parti (ad esempio, mediante il riconoscimento unilaterale del contraente che ha interesse contrario all'avveramento ovvero, in caso di suo rifiuto, mediante un accertamento giudiziale su iniziativa del contraente che ha interesse all'avveramento) che dall'amministrazione finanziaria (ad esempio, mediante l'assunzione di informazioni ex artt. 53 -bis e 63, comma 1, del D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131). In tale direzione, la risoluzione emanata dall'Agenzia delle Entrate il 14 gennaio 2014 n. 7/E ha precisato che «la presentazione dell' "atto ricognitivo" per la registrazione può costituire una forma alternativa di adempimento dell'obbligo di denuncia previsto dall'articolo 19 del TUR tutte le volte in cui Io stesso, al pari della denuncia, sia in grado di garantire l'interesse dell'Erario al corretto esercizio del potere impositivo permettendo una tassazione adeguata al verificarsi della condizione sospensiva o di fatti ulteriori. Pertanto, l'atto ricognitivo assolverà anche al predetto obbligo di denuncia, sostituendosi alla stessa, quando dallo stesso risulti esplicitamente il suo collegamento al primo atto e siano rispettate le condizioni e i termini previsti dal citato articolo 19». 2.6 In definitiva, a dispetto di quanto argomentato in motivazione dalla sentenza impugnata, una volta accertato l'avveramento della condizione sospensiva "complessa" (nella specie, con la stipulazione e l'approvazione dell'accordo di programma, nonché con stipulazione della convenzione accessiva), l'amministrazione finanziaria può correttamente procedere alla riscossione delle imposte di registro, ipotecaria e catastale in misura proporzionale sulla compravendita del suolo edificabile ex art. 27, comma 2, del D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131 e all'irrogazione della sanzione amministrativa per l'omessa denunzia ex art. 69 del D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131, pur in difetto di un atto ricognitivo (bilaterale o unilaterale) da parte dei contraenti. 3. Pertanto, valutandosi la fondatezza del secondo motivo e del quinto motivo, l'infondatezza del primo motivo e l'assorbimento dei restanti motivi, il ricorso può trovare accoglimento entro tali limiti e la sentenza impugnata deve essere cassata in relazione ai motivi accolti con rinvio della causa alla [OSCURATO:PERSONA] di Ancona, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità. P.Q.M. La Corte accoglie il secondo motivo ed il quinto motivo, rigetta il primo motivo e dichiara l'assorbimento dei restanti motivi di ricorso; cassa la sentenza impugn