Cassazione n. 34309/2025

ato la seguente ORDINANZAINTERLOCUTORIA Sul ricorso iscritto al numero n. 23153 del ruolo generale dell’anno 2023, proposto Agenzia delle entrate,in persona del Direttore pro tempore , domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende; -ricorrente principale- [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. (già [OSCURATO:PERSONA] s.p.a.),in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, in forza di procura speciale in calce al Oggetto: [OSCURATO:PERSONA] 2013-2018 Operazioni soggettivamente esistenti –rapporti processo penale e tributario-incidenza dell’art. 21 bis del d.lgs. n. 74 del 2000 controricorso, dall’Avv.to [OSCURATO:PERSONA] elettivamente domiciliata presso lo studio di quest’ultima (Studio UcKmar), in Roma, [OSCURATO:PERSONA] n. 200; -controricorrente e ricorrente incidentale- per la cassazione della sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Friuli-[OSCURATO:PERSONA], n. 105/01/2023, depositata in data 3 maggio 2023, non notificata; Lette le conclusioni scritte del P.G., in persona del sostituto procuratore generale dott. [OSCURATO:PERSONA], il quale ha chiesto il rinvio del procedimento, in attesa della decisione delle Sezioni Unite nel procedimento r.g. 27278/2017. Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 29 ottobre 2025 dal Relatore [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] di Nocera. [OSCURATO:PERSONA] 1.Sulla base delle risultanze delle attività di verifica della G.d.F. di Trieste nell’ambito di procedimenti penali instaurati presso la Procura della Repubblica di Trieste, l’Agenzia delle entrate notificava a [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., esercente attività di commercio di materie plastiche, avvisi di accertamento con i quali riprendeva a tassazione, per gli anni 2013-2018, l’Iva indebitamente detratta - oltre interessi e sanzioni – in relazione a fatture di acquisto afferenti ad operazioni ritenute soggettivamente inesistenti; in particolare, era emersa una frode c.d. carosello, realizzata attraverso acquisti di materiali plastici provenienti da fornitori UE “interponendo” nell’acquisto alcune ditte nazionali c.d. cartiere praticanti prezzi inferiori a quelli proposti per i medesimi prodotti dagli operatori comunitari, creando, in tal modo, un indebito credito Iva. 2.Avverso i suddetti avvisi, la suddetta società proponeva ricorsi dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Trieste che, previa riunione, con sentenza n. 3/02/22, li respingeva. 3.La sentenza di primo grado, appellata dalla società, veniva riformata dalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del [OSCURATO:PERSONA] con sentenza n. 105/01/2023. 4.Nella sentenza impugnata il giudice di appello ha accolto il gravame della società contribuente osservando che:1) l’esito del procedimento penale (per operazioni soggettivamente inesistenti ex artt. 2 e 8 del d.lgs. n. 74 del 2000) - dal quale traevano fondamento le contestazioni dell’Ufficio - completamente favorevole alla contribuente, non poteva non avere effetto nel processo tributario in questione, considerate le motivazioni del proscioglimento disposto dall’Autorità penale; in particolare, il GIP presso il Tribunale di Trieste, accogliendo la richiesta del PM, aveva disposto l’archiviazione parziale del procedimento, rinviando a giudizio l’amministratore di [OSCURATO:PERSONA] soltanto per quattro operazioni effettuate (nel 2018) con il fornitore [OSCURATO:SOCIETA]. e il Tribunale di Trieste, all’esito del dibattimento, con sentenza n. 1268/22, aveva assolto nel merito il sig. [OSCURATO:PERSONA], amministratore di [OSCURATO:PERSONA] perché il fatto non sussisteva con riguardo alle fatture n. 80/2018, 81/2018 e 82/2018 e perché il fatto non risultava, comunque, provato con riguardo alla fattura n. 56/2018; da detta sentenza emergevano elementi di fatto di assoluto rilievo per sconfessare la contestazione anche dal punto di vista tributario, avendo il Tribunale rilevato che, come emersodalle indagini della G.d.F., [OSCURATO:SOCIETA]., non era una società c.d. cartiera e che tre su quattro operazioni erano intervenute tra i soggetti indicati nelle relative fatture - per le quali difettava a monte qualsiasi indice di falsità - mentre sussisteva no rilevanti dubbi in merito alla contestata fittizietà della quarta (relativa alla fattura n. 56/2018) dal momento che la stessa aveva una sua giustificazione commerciale (momentanea difficoltà finanziaria di [OSCURATO:PERSONA] che aveva giustificato l’intervento di [OSCURATO:SOCIETA], la cui amministratrice era amica e socia, per il tramite di altra società, della prima società) e la contribuente non aveva conseguito alcun vantaggio fiscale dall’operazione avvenuta a valore di mercato; 2) posto il principio del c.d. doppio binario tra il processo penale e quello tributario, occorreva considerare che “se in ambito tributario era legittimo un ricorso più libero alle presunzioni che, in assenza di prova piena, potevano lasciare desumere una consapevolezza, tali presunzioni non potevano certamente utilizzarsi laddove invece la prova della non colpevolezza vi fosse stata, come nella fattispecie, in cui le approfondite indagini e le lunghe intercettazioni avevano permesso di evidenziare come il sig. [OSCURATO:PERSONA] non fosse consapevole di alcuna frode ed anzi che tale frode in moltissimi casi neppure sussisteva”; 3) con riguardo al contestato utilizzo da parte di [OSCURATO:PERSONA] di fatture afferenti ad operazioni soggettivamente inesistenti inserite nell’ambito di una frode carosello “complessa e articolata”, l’Ufficio non aveva assolutamente provato, neppure in via presuntiva, né la fittizietà dei fornitori né tantomeno la consapevolezza da parte della società contribuente del meccanismo fraudatorio, limitandosi ad allegare pochi elementi del tutto privi di rilevanza e/o comunque erronei. 5.Avverso detta sentenza, l’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione affidato a tre motivi. 6. [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. (già [OSCURATO:PERSONA] s.p.a.) resiste, con controricorso, spiegando ricorso incidentale affidato a cinque motivi. 7. Sia la società contribuente che l’Agenzia hanno depositato memorie ai sensi dell’art. 380bis1 c.p.c. 8. All’udienza del 22 ottobre 2024, con ordinanza interlocutoria depositata in data 3 novembre 2024, la causa veniva rinviata a nuovo ruolo avendo la società contribuente dedotto diverse questioni giuridiche alla luce dello ius superveniens, tra cui quella relativa all’applicabilità retroattiva delle riduzioni sanzionatorie operate dal d.lgs. n. 87 del 2024, prospettando, con riguardo alla stessa, anche questione di legittimità costituzionale; 9. In data 6.8.2025, la società controricorrente ha depositato memoria contenente istanza di trattazione in pubblica udienza. 10.Entrambe le parti hanno depositato nuove memori e illustrative . [OSCURATO:PERSONA] 1.Con il primo motivo, l’Agenzia denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 20 del d.lgs. n. 546/92, 2697 e 2909 c.c., 654 c.p.p. per avere il giudice di appello fondato la statuizione di illegittimità degli avvisi impugnati su di una mera ed acritica trasposizione degli esiti dei procedimenti penali a carico del sig. [OSCURATO:PERSONA], legale rappresentante di [OSCURATO:PERSONA] (di archiviazione per i fatti dal 2013 al 2017 nonché per la maggior parte di quelli del 2018 e di assoluzione per quattro operazioni intervenute a fine 2018 con il fornitore EROTEN Group per insussistenza del fatto con riguardo a tre fatture e per mancanza di prova della contestata falsità con riguardo alla fattura n. 56/2018); ciò in violazione del principio - pur richiamato - del c.d. doppio binario tra il giudizio penale e quello tributario atteso che il valore probatorio attribuibile alla sentenza penale di assoluzione (e a fortiori al provvedimento di archiviazione) non poteva assumere un carattere di esclusività dovendo essere calato nel sistema probatorio del processo tributario; in particolare, nella specie, il giudice di appello avrebbe, senza alcun esame critico degli elementi probatori acquisiti nel processo tributario, riportato gli esiti dei procedimenti penali, ricopiando testualmente le motivazioni del decreto di archiviazione parziale del GIP (del 12.12.2019) per i fatti dal 2013 al 2017 nonché per la maggior parte del 2018 e della sentenza di assoluzione del Tribunale di Trieste n. 1268/2022 (depositata il 13/7/2022) con riguardo a quattro transazioni intervenute alla fine del 2018 con il fornitore nazionale [OSCURATO:SOCIETA] (limitandosi, peraltro, a riportare i passaggi della memoria depositata da [OSCURATO:PERSONA] in data [OSCURATO:DATA_NASCITA]). 2. Con il secondo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza impugnata per violazione degli artt. 111, comma 6, Cost., 132, comma 1, n. 4, c.p.c. e 118 disp. att. c.p.c. nonché 36 del d.lgs. n. 546/92 per avere il giudice di appello riformato la sentenza di prime cure con una motivazione inesistente e/o apparente, facendo integrale e acritico rinvio ai provvedimenti resi in sede penale integralmente ricopiati, omettendo del tutto di prendere in considerazione le argomentazioni svolte dall’Ufficio nell’atto di controdeduzioni in appello e nella memoria depositata il 26.9.2022. 3.Con il terzo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 19 e 21 del DPR n. 633/72 nonché degli artt. 2727 e 2729 c.c. per avere il giudice di appello annullato gli avvisi in questione, prendendo atto delle risultanze del procedimento penale di assoluzione dell’imputato non essendo stata raggiunta la prova della responsabilità della contribuente “con ragionevole certezza”, automaticamente escludendo la responsabilità tributaria senza considerare gli elementi indiziari della frode addotti dall’Ufficio e mai puntualmente smentiti dalla contribuente. 4.Con il ricorso incidentale la società contribuente denuncia: 1) in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 43 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 2, commi 1 e 2, del d.lgs. n. 128 del 2015, per avere il giudice di appello omesso di pronunciarsi e/o rigettato implicitamente il motivo di censura relativo all’assunta decadenza dell’Ufficio dal potere impositivo in riferimento all’accertamento per il 2013 e al secondo accertamento per il 2014 (primo motivo); 2) in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 43, comma 3, del d.P.R. n. 600 del 1973, per avere il giudice di appello omesso di pronunciarsi e/o disatteso implicitamente il motivo di gravame relativo all’assunta illegittimità dell’avviso accertamento integrativo per il 2014 (secondo motivo); 3) in relazione all’art.360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000, per non essersi il giudice di appello pronunciato e/o per avere disatteso implicitamente il motivo di gravame relativo all’assunta illegittimità del primo accertamento 2014 stante l’omessa valutazione da parte dell’Ufficio delle osservazioni formulate dalla società al p.v.c. del 10 luglio 2017 e delle successive memorie del 25 novembre 2019 (terzo motivo); 4) in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza per violazione degli artt. 36 del d.lgs. n. 546/92 per totale carenza di motivazione in merito al rigetto (implicito) dei motivi sulla decadenza dell’Ufficio dal potere impositivo per l’accertamento 2013 e per il secondo accertamento 2014, sull’illegittimità dell’accertamento integrativo per il 2014 e sull’omessa valutazione delle osservazioni della società al p.v.c. (quarto motivo); 5) in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza per violazione degli artt. 112 c.p.c. per omessa pronuncia da parte del giudice di appello sui motivi relativi alla decadenza dell’Ufficio dal potere impositivo per l’accertamento 2013 e per il secondo accertamento 2014, all’illegittimità dell’accertamento integrativo per il 2014 e all’omessa valutazione delle osservazioni della società al p.v.c. (quinto motivo). 5.Nella memoria ex art. 380bis c.p.c. depositata il 10.10.2024 la società contribuente invoca l’applicazione dell’art. 21bis del d.lgs. n. 74 del 2000 introdotto dall’art. 1, comma 1, d.lgs. 14 giugno 2024, n. 87, in vigore dal 29 giugno 2024 con riguardo: 1) al decreto di archiviazione penale adottato nei confronti del sig. [OSCURATO:PERSONA] le operazioni relative agli anni 2013 -2017 nonché alla maggior parte del 2018 (con riguardo a 12 su 13 fornitori). Al riguardo, denuncia l’erroneità dell’interpretazione diquesta Corte (Cass. sez. trib., ord. n. 22433 del 2024) circa l’asserita irrilevanza del decreto di archiviazione ai fini dell’applicazione dell’art. 21-bis cit. e chiede un’interpretazione costituzionalmente orientata della detta normativa, ovvero la sospensione del giudizio con rimessione della questione alla Corte costituzionale per violazione del principio di uguaglianza e ragionevolezza di cui all’art. 3 Cost.; 2) alla sentenza penale del Tribunale di Trieste n. 1268/2022, depositata il 13 luglio 2022, con attestazione del passaggio in giudicato in data 14.10.2022(depositata agli atti ex art. 372 c.p.c. in data 7.10.2024)con riguardo a quattro transazioni intervenute, a fine 2018, con il fornitore nazionale [OSCURATO:SOCIETA] perché il fatto non sussisteva (ai sensi dell’art. 530, comma 1, c.p.p.) con riguardo alle fatture n. 80/2018, 81/2018 e 82/2018 e perché il fatto non risultava, comunque, provato con riguardo alla fattura n. 56/2018 (ai sensi dell’art. 530, comma 2, c.p.c.). 7.4.Considerato che la questione afferente all’ambito di efficacia dall’art. 21-bis d.lgs. n. 74/2000, introdotto dall’art. 1, comma 1, lett. m), d.lgs. 14 giugno 2024, n. 87, in vigore dal 29 giugno 2024, quindi trasposto nell’art. 119 del Testo unico della giustizia tributaria (D.lgs. 14 novembre 2024, n. 175), vigente dal 1° gennaio 2026 -sia in relazione al profilo della estensione anche al rapporto impositivo degli effetti della sentenza penale irrevocabile di assoluzione dal reato tributario, emessa ad esito del dibattimento con la formula "perché il fatto non sussiste", sia in ordine alla applicabilità della nuova disciplina alla ipotesi di assoluzione con la formula prevista dal secondo comma dell’art. 530 del codice di procedura penale – è stata rimessa alle Sezioni Unite con l’ordinanza interlocutoria n. 5714 del 2025,appare nec