Cassazione n. 03596/2023

o la seguente ORDINANZA sul ricorso n.29033/2013R.G. proposto da : Agenzia delle entrate, in persona del direttore pro tempore, domiciliata ope legisin [OSCURATO:PERSONA] dei Portoghesi 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato che la rappresenta e difende; –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., in persona del legale rappresentante pro tempore, quale consolidata [OSCURATO:SOCIETA]., rappresentata e difesa dagli avv.ti [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], tutti elettivamente domiciliati presso l’avv. [OSCURATO:PERSONA], in Roma al viale Delle Milizie n.4; -controricorrente- avverso la sentenza n. 401/4/13, della Commissione tributaria regionale della Campania, sezione staccata di Salerno, pronunciata in data 22 aprile 2013, depositatain data 2 maggio 2013e non notificata. tributi r.g. n.29003/2013 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 26 gennaio 2023dal consigliere [OSCURATO:PERSONA] . [OSCURATO:PERSONA]: 1. L’Agenzia delle entrate ricorre con tre motivi contro l a società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., che resiste con controricorso , avverso la sentenza n.401/4/13, della Commissione tributaria regionale della Campania, sezione staccata di Salerno, pronunciata in data 22 aprile 2013, depositata in data 2 maggio 2013 e non notificata , che ha parzialmente accolto il ricorso per revocazione della società contro l a decisione n. 446/4/12 della Commissione tributaria regionale della Campania, che aveva rigettato l’appello della contribuente , ritenendo che il verbale di assemblea, con il quale i soci avevano deliberato il compenso annuo dell’amministratore, fosse privo di data certa ai fini della deduzione per competenza del costo del compenso e dell’accantonamento del TFM. 2. Con la sentenza impugnata, la C.t.r. riteneva la deducibilità integrale dell'accantonamento al fondo TFM, derivante da un atto specifico di data certa, che nel caso in esame era individuabile nel verbale di assemblea tenuto in data 24 marzo 2004 dai soci della società "[OSCURATO:PERSONA] s r l ", nel quale v eniva nominato amministratore unico il dr. [OSCURATO:PERSONA] e deliberato a favore dello stesso sia il compenso ordinario annuo che il trattamento di fine mandato. Secondo la C.t.r., detto documento erafornito di data certa anteriore all'inizio del rapporto,in quanto non solo riportato alle pagin e 3/18 del libro dei verbali delle assemblee,che aveva pagine numerate progressivamente, circostanza questa non messa in dubbio dall'ufficio, ma anche vidimato su ciascuna pagina dall'ufficio del registro, a seguito del pagamento della relativa imposta. Col deposito presso la Camera di Commercio di Salerno venivapoi attestata e resa pubblica la nomina del nuovo amministratore. Il collegio pertanto riteneva che gli r.g. n.29003/2013 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] accantonamenti del trattamento di fine mandato, operati in conformità dell'atto istitutivo, erano interamente deducibili nell'esercizio di competenza, non essendo applicabile agli stessi la disciplina dettata per i rapporti riguardanti il lavoro subordinato. La C.t.r., inoltre, precisava che la decisione assunta in merito alla totale deducibilità degli accantonamenti del trattamento di fine mandato dell'amministratore della società, come deliberato dall'assemblea dei soci di cui al verbale del 22.3.2004 (verbale con data certa), non essendo disciplinato sotto il profilo civilistico in quanto rimessa all'autonomia contrattuale tra la società e l'amministratore, escludeva anche il prospettato pericolo elusivo sotteso dall'ufficio. 3. Il ricorso è stato fissato per la camera di consiglio del 26 gennaio 2023, ai sensi degli artt. 375, ultimo comma, e 380– bis . 1 cod. proc. civ., il primo come modificato ed il secondo introdotto dal d.l. 31agosto 2016, n.168, conv. dallalegge 25 ottobre 2016, n.197 . 4. Parte contribuente a chiesto dichiararsi l’estinzione del giudizio per adesione alla definizione agevolata della lite. [OSCURATO:PERSONA]: 1.1. Con il primo motivo, la ricorrente denunzia la violazione dell'art. 395, n. 4 , c od. proc. civ. , in relazione all’art. 360, primo comma, n.4, cod. proc. civ. Rileva l’Agenzia che la sentenza riprende e fa proprio in via definitiva, con valore di statuizione decisoria, quanto già affermato nell'ordinanza del 18.2.13 circa la condivisibilità dell'errore di fatto del giudice d'appello e la conseguente revocabilità della sua pronuncia. Nella statuizione sul punto, la sentenza afferma la data certa del verbale di assemblea disponente la nomina dell'amministratore e l'importo dei suoi emolumenti e del TFM in quanto non solo riportato alla pagina 3/18 del libro dei verbali delle assemblee che ha pagine numerate progressivamente, circostanza questa non messa in dubbio r.g. n.29003/2013 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] dall'ufficio, ma anche vidimato su ciascuna pagina dall'ufficio del registro, a seguito di pagamento della relativa imposta. Col deposito presso la Camera di Commercio di Salerno viene poi attestata e resa pubblica erga omnesla nomina del nuovo amministratore, dott. [OSCURATO:PERSONA] . Ora, secondo la ricorrente, sarebbe evidente che la numerazione progressiva delle pagine e la loro singola vidimazione, nonché il timbro finale della CIA, non hanno alcun rilievo ai fini dell'attestazione della data del verbale redatto su quel registro, perché vengono apposti prima del suo uso e quindi nulla possono dire sulle datedelle varie scritturazioni; ciò che potrebbe contare sarebbe solo la data di deposito alla CCIAA del verbale, ma la documentazione di tale adempimento non era agli atti del giudizio prima del ricorso per revocazione, al quale soltanto la parte contribuente ha allegato la visura camerale. L’Agenzia sostiene che neppure la società aveva affermato che il deposito del verbale nella data dalla stessa affermata risultasse dagli atti, ma aveva solo rilevato, con un’argomentazionedel tutto infondata, che esso risultasse "evidente" poiché se così non fosse stato, la nomina dell’amministratore non avrebbe avuto alcuna efficacia erga omnes . Pertanto, secondo l’Agenzia, il deposito del verbale di assemblea presso la CCIAA non poteva essere considerato al fine di dare data certa al verbale, e questo doveva continuare a ritenersene privo, con conseguente assenza di errori di fatto nell'iniziale statuizione della C.t.r. che giustificassero la revocazione richiesta. 1.2.Con il secondo motivo, la ricorrente denunzia la violazione degli artt. 324 e 100 cod. proc. civ., in relazione all’art.360, primo comma, n.4, cod. proc. civ. Secondo la ricorrente, anche ove non volesse condividersi quanto esposto al punto che precede, e ritenersi che si poteva procedere alla revocazione della sentenza d'appello, in ogni caso essa r.g. n.29003/2013 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] non avrebbe avuto alcuna utilità ai fini di una diversa pronuncia sul merito, che avrebbe dovuto limitarsi a dare atto dell'avvenuta decisione irrevocabile del giudizio per diverso motivo, coperto da giudicato interno: infatti, come riportato testualmente nella parte in fatto, la sentenza d'appello n. 446/04/12 esaminava la legittimità del verbale disponente il trattamento economico del legale rappresentante sotto due distinti profili, solo uno dei quali era costituito dalla data certa, poiché con l'altro il secondo giudice dava correttamente rilievo alle reiterate eccezioni dell'ufficio, affermando che relativamente al secondo elemento rappresentato dalla formale convocazione avente quale argomento specifico all'o.d.g. la deliberazione sul compenso annuo dell'amministratore e sull'indennità di fine mandato, si rileva che... l'o.d.g. della seduta assembleare riguarda unicamente la nomina dell'amministratore, ancora in carica, a nulla rilevando che nel corpo della delibera è stato deliberato il compenso annuo e le quote di accantonamento di fine mandato, oltre al fatto che, come dichiarato dallo stesso amministratore unico, non vi è stata alcuna convocazione per lo specifico oggetto di cui in vertenza . In tal modo si riteneva il verbale irregolare perché adottato da un'assemblea non regolarmente convocata e che non aveva legittimamente deciso sull'argomento, non essendovi all'o.d.g. la deliberazione sul compenso annuo dell'amministratore e sul suo TFM, ed essendo peraltro l'interessato "ancora in carica", non risultando dimesso né altrimenti cessato: su tale profilo non vi è stata impugnazione avversaria, e la pretesa revocazione non varrebbe ad inficiarlo. 1.3. Con il terzo motivo, la ricorrente denunzia la violazione degli degli artt. 50, primo comma, lett. c bis , 105 , primo e quarto comma, d.P.R. 22 dicembre 1986, n.917 ( T .u.i.r. ) e dell'art. 212 0 c od. civ. , in relazione all’art.360, primo comma, n.3, cod. proc. civ. r.g. n.29003/2013 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] ulteriore subordine, anche ove non si recepisse neppure il secondo motivo di ricorso, la ricorrente ribadisce la correttezza della ricostruzione normativa della fattispecie operata dall'ufficio. Ritiene l’Agenzia che, proprio agli specifici fini fiscali, i compensi degli amministratori sono assimilati dall'art. 50, primo comma, lett. e bis T.u.i.r. ai redditi da lavoro dipendente; per il trattamento di fine rapporto del personale dipendente, che notoriamente è considerato una forma di retribuzione differita, l'art. 105 T.u.i.r. al primo comma stabilisce che i relativi accantonamenti sono deducibili nei limiti delle quote maturate nell'esercizio in conformità alle disposizioni legislative e contrattuali che regolano il rapporto di lavoro dei dipendenti stessi . Secondo la ricorrente, ilriferimento alla disciplina del rapporto di lavoro appare giustificare il richiamo analogico all'art. 2120 cod. c iv ., visto che i l rapporto di lavoro degli amministratori è assimilato a quello dipendente; inoltre il quarto comma dell'art. 105 citato richiama espressamente i primi 2 commi,anche per i rapporti di collaborazione (art. 17, primo comma, lett. e, T.u.i.r.), mostrando di assimilare anche gli accantonamenti di fine mandato a quelli del TFR. Ragionevole appare quindi l'applicazione anche in questo caso della quantificazione della quota di TFR maturabile nell'anno secondo il principio di cui all'art. 2120 cod. civ. (compenso annuo /13,5), quota che ex art. 105 citato costituisce il limite dell'accantonamento fiscalmente deducibile. Corretto era perciò da ritenere il recupero, operato dall'Ufficio, dell'importo degli accantonamenti annuali eccedenti tale limite. 2.1. Preliminarmente, deve rilevarsi che il ricorso avverso la sentenza di revocazione è divenuto inammissibile per sopravvenuta carenza di interesse, attesa la definizione per condono delle liti aventi ad oggetto l’impugnativa degli avvisi di accertamento emessi nei confronti della società consolidante e della società consolidata. r.g. n.29003/2013 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] , che aveva rigettato l’appello della consolidata [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., ritenendo l’indeducibilità dell’accantonamento del TFM dell’amministratore, il ricorso è diventato inammissibile per sopravvenuta carenza di interesse.Spes