Cassazione n. 12554/2024

e ORDINANZA sul ricorso proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura generale dello Stato, e presso la stessa domiciliata in Roma, via dei Portoghesi, 12; -ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA]; –intimato – Avverso la sentenza n. 1148/11/16 depositata il 26 ottobre 2016 e resa dalla [OSCURATO:PERSONA] del Veneto. Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 19 marzo 2024dal consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1.La CTR del Veneto, nel rigettare con la sentenza impugnata l’appello proposto dall’Agenzia, ha confermato l’annullamento degli avvisi di accertamento notificati a [OSCURATO:PERSONA] per la ripresa a tassazione di IRPEF ed altri tributi relativi agli anni d’imposta dal 2004 al 2007, in relazione al maggior reddito accertato sulla base delle giacenze rinvenute in un conto corrente detenuto presso la Cassa di Risparmio della Repubblica di [OSCURATO:PERSONA]. Secondo la CTR era intervenuta decadenza del potere accertativo, non applicandosi RADDOPPIO 2009 [OSCURATO:PERSONA] LEGTerreno edificabile retroattivamente l’art. 12, commi 2 bis e 2 ter, d.l. n. 78/2009, convertito in legge n. 102/2009, anche nella parte in cui aveva introdotto una presunzione legale secondo cui gli investimenti intrattenuti presso Stati a regime privilegiato dovevano ritenersi frutto di redditi sottratti a tassazione. L’Agenzia propone ricorso in cassazione affidato a un solo motivo. Il contribuente è rimasto intimato, nonostante la regolarità della notifica avvenuta in data 2 maggio 2017. Questa Corte con ordinanza interlocutoria 11 ottobre 2018, ha rimesso il procedimento alla Quinta sezione rilevando un contrasto nell’ambito della sottosezione componente della Sesta sezione. [OSCURATO:PERSONA] 1.Con l’unico motivo del ricorso l’Agenzia deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 12, commi 2 e 2 bis, d.l. n. 78/2009, e 3, l. n. 212/2000. 1.1. Le suddette disposizioni recitano “2. In deroga ad ogni vigente disposizione di legge, gli investimenti e le attivita' di natura finanziaria detenute negli Stati o territori a regime fiscale privilegiato di cui al decreto del Ministro delle finanze 4 maggio 1999, pubblicato nella [OSCURATO:PERSONA] della Repubblica italiana del 10 maggio 1999, n. 107, e al decreto del Ministro dell'economia e delle finanze 21 novembre 2001, pubblicato nella [OSCURATO:PERSONA] della Repubblica italiana del 23 novembre 2001, n. 273, senza tener conto delle limitazioni ivi previste, in violazione degli obblighi di dichiarazione di cui ai commi 1, 2 e 3 dell'articolo 4 del decreto-legge 28 giugno 1990, n. 167, convertito dalla legge 4 agosto 1990, n. 227, ai soli fini fiscali si presumono costituite, salva la prova contraria, mediante redditi sottratti a tassazione. In tale caso, le sanzioni previste dall'articolo 1 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, sono raddoppiate.”. 2-bis. Per l'accertamento basato sulla presunzione di cui al comma 2, i termini di cui all' articolo 43, primo e secondo comma, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e successive modificazioni, e all' articolo 57, primo e secondo comma, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e successive modificazioni, sono raddoppiati”. In ordine alla natura procedimentale della disposizione che prevede il raddoppio dei termini stabilito dall’art. 12, comma 2 bis, sopra riportato, e pertanto alla sua applicabilità anche ai procedimenti di annualità d’imposta anteriori all’entrata in vigore ed ancora in corso, va osservato che secondo consolidato indirizzo di questa Corte, al quale si intende dare ulteriore continuità, «In tema di sanzioni amministrative pecuniarie di natura tributaria, il termine di decadenza per il potere accertativo che l'art. 5, commi 4 e 5, del d.l. n. 167 del 1990, conv., con modif., nella l. n. 227 del 1990, contempla per l'omissione della dichiarazione annuale per gli investimenti e le attività finanziarie all'estero di cui all'art. 4 dello stesso decreto, deve essere individuato, tra quelli indicati dall'art. 20 del d.lgs. n. 472 del 1997, non nel termine che fa riferimento al tempo della commissione della violazione, ma in quello maggiore previsto per l'accertamento del tributo dovuto, tenuto conto del raddoppio dei termini introdotto dall'art. 12, commi 2-bis e 2-ter, del d.l. n. 78 del 2009, conv., con modif., nella l. n. 102 del 2009, applicabile, trattandosi di norma di carattere procedimentale, anche nei periodi d'imposta precedenti a quello della loro entrata in vigore.» (Cass. 28/11/2018, n. 30742). Tali norme sono quindi soggette al principio "tempus regit actum, sicché esse si applicano anche per i periodi d'imposta precedenti alla loro entrata in vigore (il 1° luglio 2009), quando venga in rilievo la sottrazione alla tassazione di redditi esportati in Stati o territori a regime fiscale privilegiato, indipendentemente dalla applicabilità della presunzione legale di cui all'art. 12, comma 2. (Cass. [OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 29632; conformi, ex plurimis , Cass.28/11/2018, n. 30742; Cass. 06/02/2020, n. 2804; Cass.26/06/2020, n. 12745, da ultimo Cass. 16/03/2022, n. 8653). Invece è stato condivisibilmente affermato che « La presunzione di evasione stabilita, con riguardo agli investimenti e alle attività di natura finanziaria detenute negli Stati o territori a regime fiscale privilegiato, dall'art. 12, comma 2, del d.l. n. 78 del 2009, conv., con modif., dalla l. n. 102 del 2009, in vigore dal 1° luglio 2009, non ha natura procedimentale ma sostanziale -sia perché le norme in tema di presunzioni sono collocate, nel codice civile, tra quelle sostanziali, sia perché una diversa interpretazione potrebbe pregiudicare, in contrasto con gli artt. 3 e 24 Cost., l'effettività del diritto di difesa del contribuente rispetto alla scelta in ordine alla conservazione di un certo tipo di documentazione - con la conseguenza che essa non ha efficacia retroattiva (Cass.07/06/2022, n. 18359). Non ha quindi fatto buon governo dei predetti principi la CTR che ha ritenuto che il comma 2-bis fosse applicabile esclusivamente alle violazioni commesse dal 2010 e, nella sostanza, non fosse norma di carattere procedimentale ed esulasse dal principio tempus regit actum. 2. La sentenza impugnata dev’essere dunque cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto che, in diversa composizione, conformandosi ai principi qui espressi, provvederà altresì alla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità. P. Q. M. La Corte accoglie il ricorso e cassa la sentenza impugnata, rinviando alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto che, in diversa composizione, conformandosi ai principi qui espressi, provved