Cassazione n. 10844/2024

iato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.59/2016 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dagli [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] ed elettivamente domiciliato presso lo studio di quest’ultimo in Roma, [OSCURATO:PERSONA] n. 91. – ricorrente – Contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, con sede in Roma, [OSCURATO:PERSONA] n. 426 C/D , rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, con domicilio legale in Roma, via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato. – controricorrente– Avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. LOMBARDIA, n. 2242/45/2015, depositata in data 21maggio 201 5 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 9 febbraio 2024 dal consigliere dott.ssa [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: Avv. [OSCURATO:PERSONA]. IRPEF1. In data 12 dicembre 2012 [OSCURATO:PERSONA] riceveva notifica di un avviso di accertamento ai fini IRPEF, n. T9V01H102187, relativo all’anno d’imposta 200 7. L’ Agenzia delle Entrate – direzione provinciale di Pavia - rideterminava sinteticamente il reddito complessivo del contribuente ex art. 38 , quarto comma e ss., d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, rettificando il reddito dichiarato pari a €15.306,00 e accertando un maggior reddito di € 68.785,71 per l’anno 2007; la rettifica originava dal riscontro, operato dall’ufficio, della disponibilità del contribuente di beni e situazioni indicativi di capacità contributiva quali, segnatamente : due autovetture, abitazione principale e acquisto di ulteriore autovettura. 2. Avverso l’avviso di accertamento , dopo un infruttuoso tentativo di accertamento con adesione, il contribuente proponeva ricorso dinanzi alla C.t.p. di Pavia ; si costituiva in giudizio anche l’Ufficio , ricalcolandoil reddito sintetico in € 54.612,71 per l’anno 2007, così come già fatto con la proposta di adesione, e in questi limiti ribadendo la legittimità dell’avviso emesso. 3. La C.t.p., con sentenza n. 15 / 03/2014 , rigettava il ricorso del contribuente, confermando la ricostruzione sintetica del reddito del contribuente in €54.612,71 per l’anno d’imposta 2007. 4. Contro tale decisione proponeva appello il contribuente dinanzi la C.t.r. della Lombardia;si costituiva anche l’Agenzia delle Entrate, chiedendo la conferma di quanto statuito in primo grado. 5. Con sentenza n. 2242/45/ 201 5 , depositata in data 21 maggio 2015, la C.t.r. adita rigettava il gravame del contribuente e lo condannava alla rifusione delle spese di entrambi i gradi di giudizio. 6. Avverso la sentenza della C.t.r. della Lombardia, il contribuente ha propostoricorso per cassazione affidato a quattro motiv i . L’Agenzia delle Entrateha resistito con controricorso. La causa è stata trattata nella camera di consiglio del 9 febbraio 2024. Considerato che: 1. Con il primomotivo di ricorso, così rubricato: « Violazione e falsa applicazione dell’art. 38 d.P.R. n. 600/1973, del D.M. 10 settembre 1992 e del D.M. 19 novembre 1992 (con riferimento all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.)»il contribuente lamenta l’error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata , la C.t.r. ha confermato un avviso di accertamento fondato dall’ufficio sul mero scostamento tra il reddito dichiarato e il reddito calcolato con l’applicazione automatica dei coefficienti ministeriali, non supportato da ulteriori elementi in particolare, l’imputazione di un reddito sintetico collegato su un calcolo connesso al possesso dell’abitazione ed al pagamento delle rate di mutuo. 1.2. Con il secondo motivo di ricorso, così rubricato: « Violazione dell’art. 36 D.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, dell’art. 132 cod. proc. civ. e dell’art. 112 cod. proc. civ. in quanto la sentenza di secondo grado contiene una motivazione omessa in ordine al motivo di appello relativo alla quota di reddito sintetico accertato in relazione alle rate del mutuo pagate per l’abitazione (con riferimento all’art. 360, primo comma, nn. 4 e 5, cod. proc. civ.)»il contribuente lamenta l’error in procedendo e il difetto di motivazione nella parte in cui, nella sentenza impugnata , la C.t.r. non ha esposto la motivazione per mezzo della quale ha ritenuto di non accogliere la richiesta di parte relativa alla disapplicazione dei coefficienti ministeriali con riferimento alla quota di reddito sintetico imputata al possesso dell’abitazione e alle rate di mutuo, così avendosi un risultato sproporzionato e iniquo per la realtà del caso di specie. 1.3.Con il terzo motivo di ricorso, così rubricato: « [OSCURATO:PERSONA] di secondo grado avrebbe dovuto disapplicare i parametri ministeriali sulla base della documentazione prodotta dal contribuente – sentenza illegittima in quanto la Commissione di secondo grado ha omesso di esaminare documenti e fatti decisivi per il giudizio (con riferimento all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ.)»il contribuente lamenta l’omessa valutazione di un fatto decisivo per il giudizionella parte in cui, nella sentenza impugnata , la C.t.r. ha mancato di considerare circostanze, specificamente documentate, utili a vincere la presunzione accertativa dell’ufficio, quali il possesso di somme sufficienti sul conto corrente per sostenere le spese ricollegate all’abitazione principale e al possesso di autovetture, di cui una aziendale, nonché la concessione di prestiti personali da parte di parenti. 1.4. Con il quarto motivo di ricorso, così rubricato: « Violazione e falsa applicazione dell’art. 38 d.P.R. n. 600/1973, art. 22 D.L. 31 maggio 2010, n. 78 e D.M. 24 dicembre 2012 – applicabilità agli anni pregressi del nuovo redditometro (con riferimento all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.)»il contribuente lamenta l’error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata , la C.t.r. non ha ritenuto retroattivamente applicabile la nuova disciplina del redditometro relativa al “contenuto induttivo” degli indici di capacità contributiva, disciplina avente mera natura procedurale. 2. Il primo motivo è infondato. Invero, l’accertamento redditometrico basato sui beni indice di cui al D.M. del 10 settembre 1992 è stato ritenuto conforme al tessuto costituzionale con la sentenza n. 283 del 1987 affermando che i metodi di accertamento induttivo previsti dall’art. 38 , quarto comma, del d.P.R. n. 600 del 1973, pur se fondano su presunzioni, iuris tantume non juris et de jure - sono rispettosi dell’art. 53 della Costituzione in quanto ancorano l'accertamento ad elementi che devono essere rigorosamente dimostrati e sono idonei a costituire fonte sicura di rilevamento della capacità contributiva. Trattasi di un accertamento presuntivo, che lungi dal violare il principio costituzionale della correlazione tra capacità contributiva e imposizione tributaria, ne costituisce un mezzo di attuazione in quanto il reso ragionevole dal ricorso a indici idonei a dare fondamento reale alla corrispondenza tra imposizione e capacità contributiva. 2.1. Nella fattispecie in esame, la C.t.r., non disapplicando i parametri del cosiddetto redditometro di cui al citato decreto ministeriale 10/09/1992 e 19/11/1992, ha fatto buon governo dei principi che governano la materia perché tali provvedimenti integrano direttamente la generale previsione del citato art. 38 e, pertanto, costituiscono a tutti gli effetti norme giuridiche che il giudice è tenuto ad applicare e non può disapplicare sic et simpliciter. Il giudice tributario , una volta accertata l'effettività fattuale degli specifici elementi indicatori di capacità contributiva esposti dall'Ufficio, non ha il potere di togliere a tale elementi la capacità presuntiva contributiva che il legislatore ha connesso alla loro disponibilità, potendo solo valutare la prova che contribuente offre in ordine alla provenienza non reddituale (e, quindi, non imponibile) delle somme necessarie per mantenere il possesso dei beni indicati dalle norme medesime(Cass. 19/12/2011, n. 27545). 3. Il secondo motivo è inammissibile. Nel motivo si denuncia contemporaneamente sia l’omessa pronuncia che l’omessa motivazione (n. 4 e 5 dell’art. 360, primo comma cod. proc. civ.) della sentenza impugnata sulla medesima questione. Costituisce principio giurisprudenziale pacifico (reiterato anche da Cass. 05/03/2021, n. 6150) quello secondo cui, in tema di ricorso per cassazione, è contraddittoria la denuncia, in un unico motivo, dei due distinti vizi di omessa pronuncia e di omessa motivazione su un punto decisivo della controversia. Il primo, infatti, implica la completa omissione del provvedimento indispensabile per la soluzione del caso concreto e si traduce in una violazione dell'art. 112 cod. proc. civ., che deve essere fatta valere esclusivamente a norma dell'art. 360 cod. proc. civ., n. 4, e non con la denuncia della violazione di norme di diritto sostanziale, ovvero del vizio di motivazione ex art. 360, n. 5, cod. proc. civ., mentre il secondo presuppone l'esame della questione oggetto di doglianza da parte del giudice di merito, seppure se ne lamenti la soluzione in modo giuridicamente non corretto ovvero senza adeguata giustificazione, e va denunciato ai sensi dell'art. 360, n. 5, cod. proc. civ. (Cass. sez. 5, n. 17141 del 28/6/2018; Cass. Sez. L, n. 13866 del 18/06/2014; Cass. 17 luglio 2007, n. 15882). Vieppiù che la C.t.r. ha motivato sinteticamente ma esaurientemente la mancata disapplicazione dei decreti ministeriali applicando correttamente i principi illustrati sub 2. 4. Il terzo motivo è inammissibile. Rileval’applicazione , nella fattispecie , della previsione di cui all’art. 348-ter ultimo comma c.p.c., così come riformulato dal d.l. 22/6/2012, n. 83 conv. nella legge 11/8/2012 , n. 143 che, per l’ipotesi di cd. doppia conforme, avendo il giudice di appello confermato la sentenza di primo grado di rigetto del ricorso del contribuente, sulla base delle medesime ragioni inerenti alle questioni di fatto a sostegno della sentenza di primo grado, preclude la deducibilità in sede di legittimità del vizio di cui al n. 5 dell’art. 360, primocomma cod. proc. civ. Il ricorrente in cassazione - per evitare l’inammissibilità del motivo di cui all’art. 360, n. 5, cod. proc. civ.- deve indicare le ragioni di fatto poste a base, rispettivamente, della decisione di primo grado e della sentenza di rigetto dell'appello, dimostrando che esse sono tra loro diverse (Cass. 22/12/2016, n. 26774) . N el corpo del motivo, il ricorrente non indica specificatamente le ragioni poste a fondamento delle due decisioni di merito. 5. Il quarto motivo è infondato. Questa Corte ha infatti più volte ribadito - affermando un principio che il Collegio condivide e al quale intende, perciò, dare continuità - che il "nuovo" redditometro di cui al d.m. 24 dicembre 2012 è applicabile alla determinazione sintetica dei redditi relativi agli anni 4 d'imposta a decorrere solo dal 2009 (Cass., 06/10/2014, n. 21041, 06/11/2015, n. 22744, 29/01/2016, n. 1772); tale conclusione è imposta delle specifiche espresse disposizioni di diritto transitorio - a fronte delle quali i principi e le regole del diritto intertemporale sono, evidentemente, recessivi - dell'alinea del comma 1 dell'art. 22 del d.l. n. 78 del 2010, secondo cui le modifiche apportate da tale articolo all'art. 38 del d.P.R. n. 600 del 1973 hanno «effetto per gli accertamenti relativi ai redditi per i quali il termine di dichiarazione non è ancora scaduto alla data di entrata in vigore del presente decreto» (e, quindi, per gli accertamenti relativi ai redditi dell'anno d'imposta 2009 e successivi) e dell'art. 5 del d.m. 24 dicembre 2012, secondo cui, conformemente alla citata disposizione di legge, «[l]e disposizioni contenute nel presente decreto si rendono applicabili alla determinazione dei redditi e dei maggiori redditi relativi agli anni d'imposta a decorrere dal 2009»; a fronte di tale specifica espressa disciplina transitoria: a) è inconferente il principio del favor rei, invocato dalla ricorrente, in quanto l'applicazione di esso è predicabile solo con riguardo alle norme sanzionatorie e non con riguardo a norme che, come nel caso del redditometro, attengono al potere di accertamento e alla formazione della prova (Cass., n. 21041 del 2014, n. 22744 del 2015, n. 1772 del 2016); b) è recessivo il principio di diritto intertemporale tempus regit actum, altrimenti applicabile alle norme procedimentali(Cass. 25/01/2021, n. 1454). 5.1. Su questo punto, seppur sinteticamente, la C.t.r. ha correttamente deciso. 6. In conclusione, il ricorso va rigettato. Le spese seguono la soccombenza e sono liquidate in dispositivo. P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso. Condanna il ricorrente a rifondere all’Agenzia delle Entrate le spese processuali che si liquidano in € 2.300,00, oltre alle spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente dell’ulteriore