Cassazione n. 14839/2026

mpore, rappresentato e difeso dall'avvocatoAndrea Manzi unitamente agli avvocati [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA]controComune [OSCURATO:PERSONA] 00270850225, in persona del legalerappresentante pro tempore, rappresentato e difeso dall'avvocatoAvvocatura Generale Dello StatoNumero registro generale 20722/2024Numero sezionale 250/2026Numero di raccolta generale 14839/2026Data pubblicazione 18/05/2026controricorrente-avverso la sentenza della Corte Di Giustizia Tributaria II Grado diTrentino [OSCURATO:PERSONA] n. 27/2024 depositata il 11/07/2024.Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del15/04/2026 dal [OSCURATO:PERSONA].Udito il Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA] ProcuratoreGenerale [OSCURATO:PERSONA], che ha concluso per l’accoglimento delprimo motivo di ricorso assorbiti i restanti.Uditi per il ricorrente l'Avv. [OSCURATO:PERSONA] e per il controricorrentel'Avvocatura Generale Dello Stato1. Il Comune di [OSCURATO:PERSONA] (Tn) richiese alla società Autostrada delBrennero s.p.a., tramite avviso di accertamento, il pagamentodell’imposta IMIS per l’anno 2016, in relazione ad un impiantofotovoltaico integrato nella barriera antirumore dell’autostrada delBrennero, per il tratto ricadente nel territorio di quel comune; la societàimpugnò l’avviso presso la Corte di Giustizia Tributaria di primo gradola quale, con sentenza n. 188/2023, accolse le ragioni di [OSCURATO:PERSONA].2. La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado di Trento, con lasentenza n. 27/2024, ha accolto l’appello presentato dal Comune diNogaredo avverso la sentenza di primo grado.3. Avverso la sentenza della CGT di II grado la Autostrade delBrennero s.p.a. ha proposto ricorso per cassazione, affidato a quattromotivi.4. Il Comune di [OSCURATO:PERSONA] ha resistito con controricorso.5. Il P.G. ha depositato requisitoria chiedendo l’accoglimento delricorso.Numero registro generale 20722/2024Numero sezionale 250/2026Numero di raccolta generale 14839/2026Data pubblicazione 18/05/20266. Le parti hanno depositato memorie.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo di ricorso è dedotta la nullità della sentenzaimpugnata e del procedimento di appello per error in procedendo; èdedotta la violazione dell’onere di specificare i motivi d’appello ai sensidell´art. 53 d.lgs.n.546/1992 in relazione all’articolo 360 c.1 n.4 c.p.c.[OSCURATO:PERSONA] sostiene che l’appello del Comune di [OSCURATO:PERSONA] fosseinammissibile, poiché privo della necessaria specificità, avendocontestato solo uno dei due argomenti su cui si fondava la sentenza diprimo grado e trascurando l’autonoma ratio relativa alla naturaantirumore del manufatto, che da sola sarebbe stata sufficiente asorreggere la decisione.1.1. Il motivo è fondato. Invero l’atto di appello del Comune diNogaredo, del 16.2.2024, con il quale è stata impugnata la sentenza diprimo grado n. 188 del 2023, aveva argomentato le doglianze avverso lasentenza di I grado unicamente sotto il profilo della - dedotta come errata- valutazione del presupposto soggettivo per l’applicazione dell’imposta,nella specie la IMIS 2016. In effetti, il Comune di [OSCURATO:PERSONA] avevalamentato che la sentenza di I grado, pur avendo riconosciuto e affermatoche [OSCURATO:PERSONA] «è la proprietaria» del manufatto, ciononostanteavesse valorizzato – per argomentare l’infondatezza della pretesatributaria del Comune di [OSCURATO:PERSONA] - i profili di sfruttamento economicodell’impianto fotovoltaico a favore del Comune di Isera, gestoredell’impianto e beneficiario della energia elettrica per finalità di interessepubblico, perlomeno fino alla data della transazione con la quale ilmanufatto era stato restituito alla [OSCURATO:PERSONA]. Sotto questo profilo, ineffetti, l’appello ha trovato accoglimento. Purtuttavia, nell’atto di appellodel Comune di [OSCURATO:PERSONA] non si ravvisano passaggi volti a impugnare laNumero registro generale 20722/2024Numero sezionale 250/2026Numero di raccolta generale 14839/2026Data pubblicazione 18/05/2026sentenza di I grado sotto il diverso profilo, valorizzato dal ricorrente,secondo il quale il pannello fotovoltaico, in quanto inglobato nella barrieraantirumore, parteciperebbe della stessa natura strumentale diquest’ultima e dunque non sarebbe presupposto, sul piano oggettivo, peril pagamento delle imposte. A fronte di tale mancanza, la CGT di II grado,per rigettare l’eccezione di inammissibilità dell’appello del Comune diNogaredo per carenza di interesse proposta in II grado da [OSCURATO:PERSONA],quale conseguenza della mancata impugnazione di tutte le autonomerationes decidendi su cui si fonda la sentenza di I grado, ha argomentatonel senso che “dalla lettura complessiva della sentenza impugnata sievince chiaramente che l’effettiva e complessiva unica ratio decidendi delPrimo Giudice si identifica nell’individuazione nel Comune di Isera -perché gestore - quale titolare dell’impianto di causa (…)”, e ha ritenutoche “l’affermazione che il manufatto di causa svolge anche la funzione «diuna qualsiasi struttura idonea a contenere effetti acustici generati daltraffico veicolare (le barriere antirumore non pagano le impostecomunali)» è meramente rafforzativa della ratio decidendi predetta”.1.2. Occorre, quindi, prendere le mosse dalla sentenza di I grado everificare la portata della relativa motivazione. La CGT di I grado, nelmotivare l’accoglimento del ricorso di [OSCURATO:PERSONA], ha argomentato nelmodo che segue: «Infine, codesta Corte è chiamata a valutare anche ilricorso presentato dalla società AB avverso l’accertamento inviato dalComune di [OSCURATO:PERSONA], per l’anno 2016, relativamente all’imposta IMIS. Inconsiderazione della connessione oggettiva e soggettiva ex art. 29 D.Lgs.546/92 era stata predisposta la riunione degli stessi. Orbene, lemotivazioni che stanno alla base della decisione di questa Corte, perl’annullamento degli atti impositivi emessi dal Comune di Isera, valgonoanche nella pretesa fiscale del Comune di [OSCURATO:PERSONA]. In particolare, ladecisione si fonda sul presupposto che l’impianto fotovoltaico costituisceun elemento “secondario” rispetto a quello principale concretizzatosi in unaNumero registro generale 20722/2024Numero sezionale 250/2026Numero di raccolta generale 14839/2026Data pubblicazione 18/05/2026barriera antirumore che non sconta l’imposta comunale. Decisiva è lacircostanza che la barriera antirumore oggetto della tassazione è stataposta nell’interesse del Comune di [OSCURATO:PERSONA], il quale non può ora gravarela società autostradale di imposte che non hanno giustificazione giuridicae neppure logica». Quanto alla richiamata motivazione relativa al ricorsoche vedeva coinvolto il Comune di Isera, la stessa sentenza afferma: «Acodesta Corte pare del tutto infondata la pretesa del Comune di Isera inprimis perché trattasi di un’opera avente le caratteristiche di una barrieraantirumore e quindi svolge le medesime funzioni di una qualsiasi strutturaidonea a contenere effetti acustici generati dal traffico veicolare (lebarriere antirumore non pagano le imposte comunali IMUP o quant’altro)in secundis, beneficiario dei ricavi dell’impianto fv (l’energia elettrica ed ilconto energia) è il Comune di Isera».1.3. È evidente che, seppure con motivazione sintetica, l’argomentoper il quale l’impianto fotovoltaico innestato in una barriera antirumorerappresenta «un'opera avente le caratteristiche di una barriera antirumoree quindi svolge le medesime funzioni di una qualsiasi struttura idonea acontenere effetti acustici generati dal traffico veicolare (le barriereantirumore non pagano le imposte comunali IMUP o quant'altro)» e ancorapiù specificatamente, per il Comune di [OSCURATO:PERSONA], che «l’impiantofotovoltaico costituisce un elemento “secondario” rispetto a quelloprincipale concretizzatosi in una barriera antirumore che non scontal’imposta comunale», afferisce al profilo oggettivo del bene oggetto diimposizione e, dunque, si pone su un piano logico differentedall’argomento attinente alla titolarità del diritto di proprietà delmanufatto, che riguarda invece il profilo soggettivo, relativo a chi sia ilcontribuente chiamato a pagare l’imposta, integrando un’autonoma ratiodecidendi.1.4. Si osserva infatti che - come rilevato anche dal ProcuratoreGenerale - nella sentenza in esame, la CGT di primo grado, purNumero registro generale 20722/2024Numero sezionale 250/2026Numero di raccolta generale 14839/2026Data pubblicazione 18/05/2026richiamando per relationem anche la motivazione di accoglimento delricorso nei confronti del Comune di Isera, fa riferimento - per il Comune diNogaredo - solo al fatto che “la decisione si fonda sul presupposto chel’impianto fotovoltaico costituisce un elemento “secondario” rispetto aquello principale concretizzatosi in una barriera antirumore che non scontal’imposta comunale”. A ciò si aggiunga che, nel segmento di motivazionerichiamato per relationem e dedicato ai ricorsi avverso gli atti impositividel Comune di Isera, la presenza di due distinte rationes decidendidiscende innanzitutto dal dato letterale delle espressioni usate dallasentenza di I grado, che distingue le due argomentazioni («in primis (…)in secundis»), ponendole in modo autonomo e non, come sostenuto dallaCGT di II grado e dal controricorrente, con funzione rafforzativa. Invero,le due rationes si pongono su due piani differenti, che non sono rafforzativia vicenda ma, a ben vedere, sono tra loro incompatibili. Infatti, se è veroche il manufatto in questione - in quanto accessorio e strumentale ad altrobene non suscettibile di imposizione tributaria - non è di per sé suscettibiledi divenire a sua volta oggetto di imposizione tributaria, diviene irrilevantechi ne sia il proprietario e dunque contribuente chiamato al pagamentodell’imposta. Da questo punto di vista, il passaggio della motivazione inesame risulta - per come formulato - in grado di giustificare, da solo, lamancata imposizione tributaria in ordine al manufatto che ingloba ipannelli fotovoltaici nella barriera antirumore, in quanto accessorio, aprescindere da chi sia titolare del bene. Ed invero, pur nella sua estremasinteticità, il passaggio della motivazione in questione, per negarel’imposizione tributaria e accogliere il ricorso, si fonda sulla concatenazionedi un fatto, così come ritenuto e accertato dal giudice (“impianto-pannellofotovoltaico avente le caratteristiche di una barriera avente funzione dicontenere effetti acustici”) e delle relative conseguenze giuridiche, cosìcome valutate e ritenute dallo stesso giudice (“le barriere antirumore nonNumero registro generale 20722/2024Numero sezionale 250/2026Numero di raccolta generale 14839/2026Data pubblicazione 18/05/2026pagano le imposte comunali IMUP o quant’altro”), idoneo, da solo, agiustificare l’accoglimento del ricorso in primo grado.1.5. Pertanto, una volta affermata dalla sentenza di I grado la nonsottoponibilità ad imposizione tributaria in ragione della natura del bene,non è sufficiente aver contestato la sentenza solo nella sua diversa (econtraddittoria) affermazione secondo la quale la [OSCURATO:PERSONA], purproprietaria, non è soggetto passivo dell’imposta, in quanto la ratio relativaalla natura del manufatto è una statuizione in grado di sorreggereautonomamente la motivazione. È principio già affermato da questa Corteche «il giudicato interno si forma solo su capi autonomi della sentenza, cherisolvano questioni aventi una propria individualità e autonomia, tali daintegrare una decisione del tutto indipendente (Cass. n. 17935 del 2007;Cass. n. 23747 del 2008), non anche su quelli relativi ad affermazioni checostituiscano mera premessa logica della statuizione in concreto adottata(Cass. n. 22863 del 2008) (…) costituisce capo autonomo della sentenza,come tale suscettibile di formare oggetto di giudicato anche interno, quelloche risolve una questione controversa, avente una propria individualità edautonomia, sì da integrare astrattamente una decisione del tuttoindipendente; la suddetta autonomia non solo manca nelle mereargomentazioni, ma anche quando si verte in tema di valutazione di unpresupposto necessario di fatto che, unitamente ad altri, concorre aformare un capo unico della decisione» (Cass. n. 23747 del 2008; Cass. n.22863 del 2007; Cass. n. 27196 del 2006). Ed inoltre: «la violazione delgiudicato interno si può verificare soltanto quando la sentenza di primogrado si sia pronunziata espressamente su una questione del tutto distintadalle altre e tale specifica pronunzia non può considerarsi implicitamenteimpugnata allorché il gravame sia proposto in riferimento a diversestatuizioni, rispetto alle quali la questione stessa non costituisca unantecedente logico e giuridico, così da ritenersi in esse necessariamenteimplicata, ma sia soltanto ulteriore ed eventuale e, comunque,Numero registro generale 20722/2024Numero sezionale 250/2026Numero di raccolta generale 14839/2026Data pubblicazione 18/05/2026assolutamente distinta» (Cass. n. 24358/2018). Poiché il Comune diNogaredo non si è confrontato con l’autonoma statuizione relativa allanatura del manufatto, l’appello limitato alla sola ratio “soggettiva” è affettoda carenza di interesse, in quanto il passaggio in giudicato del segmentodi motivazione non impugnato è in grado di sorreggere autonomamente lapronuncia di accoglimento del ricorso in I grado della societàAutobrennero. Tale carenza avrebbe dovuto essere pronunciata dal giudicedi appello, con conseguente vizio della sentenza qui impugnata, che inveceha deciso nel merito. Ed invero «ove la sentenza sia sorretta da unapluralità di ragioni, distinte ed autonome, ciascuna delle qualigiuridicamente e logicamente sufficiente a giustificare la decisioneadottata, l'omessa impugnazione di una di esse rende inammissibile, perdifetto di interesse, la censura relativa alle altre, la quale, essendodivenuta definitiva l'autonoma motivazione non impugnata, non potrebbeprodurre in nessun caso l'annullamento della sentenza» (Cass. n.3386/2011; Cass. n. 18641/2017; Cass. n. 16314/2019).1.6. Non può ritenersi, come argomentato dal controricorrente nellesue difese (vedi memoria illustrativa per l’udienza) che “nel caso in esame,come già argomentato retro, le “parti della sentenza non impugnate”, cosìritenute da ricorrente e PM, concernono e investono, in realtà, una merapremessa logica della statuizione adottata - dunque, non idonea allaformazione della cosa giudicata processuale - in quanto, rispettoall’individuazione del soggetto passivo, titolare dell’obbligo di pagare iltributo, la debenza dello stesso si pone quale mero presupposto logico,non facendosi discussione di soggetto passivo di un rapporto obbligatorioin absentia di quest’ultimo”. Infatti, se la oggettiva capacità del manufattodi essere presupposto di tributo avesse rappresentato, nel caso di specie,il mero presupposto logico (inidoneo alla autonoma formazione digiudicato) del ragionamento in base al quale individuare il soggetto passivodel tributo, il giudice di I grado, avrebbe dapprima dovuto accertare –Numero registro generale 20722/2024Numero sezionale 250/2026Numero di raccolta generale 14839/2026Data pubblicazione 18/05/2026incidenter tantum secondo il ragionamento del controricorrente - che ilmanufatto è idoneo a produrre reddito, per poi spendere i propri sforziargomentativi per motivare circa le ragioni per le quali [OSCURATO:PERSONA] – purproprietaria - non è tuttavia il soggetto passivo dello stesso tributo. Invececiò non è accaduto, perché il giudice di I grado non ha accertato incidentertantum che il manufatto è suscettibile di imposizione tributaria, per poiargomentare circa i soggetti passivi dell’imposta, ma ha prima affermatoche il manufatto non è suscettibile di imposizione tributaria e a seguire haaggiunto il secondo ordine di considerazioni attinente alla identificazionedel soggetto passivo dell’imposta.1.7. Neppure può ritenersi che il Comune di [OSCURATO:PERSONA] possa giovarsidella giurisprudenza di questa Corte per la quale «in ragione del caratteredevolutivo pieno dell'appello previsto dal processo tributario, quale mezzodi gravame volto al riesame della controversia nel merito e non limitatoalla deduzione di vizi specifici, l'onere di impugnazione specifica previstodall'art. 53 del d.lgs. n. 546 del 1992 può ritenersi assolto anche mediantela riproposizione, a sostegno dell'appello, delle ragioni già dedotte in primogrado a fondamento dell'impugnazione dell'atto impositivo - da parte delcontribuente - ovvero della legittimità dell'accertamento - da partedell'amministrazione finanziaria -, purché la contestazione investa ladecisione nella sua interezza o quando, dall'interpretazione complessivadell'atto di gravame, le censure risultino comunque ricavabili in terminiinequivoci, ancorché implicitamente» (ex multiis, Cass. n. 2393/2026;Cass. n. 32954/2018). E, per quanto riguarda specificatamente l’appelloproposto dall’ente impositore, il principio per cui: «nel processo tributario,l'onere d'impugnazione specifica richiesto dall'art. 53 del d.lgs. n. 546 del1992, norma speciale rispetto all'art. 342 c.p.c., è assolto anche ovel'Amministrazione finanziaria si limiti a ribadire ed a riproporre in appellole stesse ragioni ed argomentazioni poste a sostegno della legittimità delproprio operato già dedotte in primo grado» (Cass. n. 25191/2024).Numero registro generale 20722/2024Numero sezionale 250/2026Numero di raccolta generale 14839/2026Data pubblicazione 18/05/2026Infatti, secondo il controricorrente, poiché l’affermazione dellasentenza di I grado, non oggetto di specifica impugnazione in appello, nonsarebbe autonoma ratio bensì presupposto logico del successivoragionamento svolto dal giudice di I grado, la univoca posizione (ossia le“ragioni e le argomentazioni poste a sostegno della legittimità del propriooperato”) sempre sostenuta dell’amministrazione comunale sarebbeintegrata dal semplice fatto di aver sottoposto a imposizione tributaria ilmanufatto. Dunque, secondo questo ragionamento, l’aver appellato lasentenza di I grado circa il profilo soggettivo implicherebbe come assoltoanche l’onere di contestazione rispetto al profilo oggettivo del tributo, dalmomento che (come anche affermato nella sentenza di II grado) «l’attoimpositivo definisce il manufatto di causa “particella edificiale 997 … cabinaelettrica”, dunque ribadisce la natura di manufatto suscettibile diimposizione.L’argomentazione difensiva deve essere disattesa. Infatti, il fatto puroe semplice di aver preteso l’imposta IMIS in relazione al manufatto de quo,qualificato come “cabina elettrica”, non integra di per sé le “ragioni giàdedotte a fondamento della legittimità dell'accertamento da partedell'amministrazione finanziaria” o “le ragioni ed argomentazioni poste asostegno della legittimità del proprio operato già dedotte in primo grado”.In poche parole, nelle determinazioni – prima manifestate nelprocedimento amministrativo tributario e poi svolte in sede processuale -del Comune di [OSCURATO:PERSONA] non vi è traccia alcuna dell’eventuale questione -in ipotesi risolta a favore dell’ente impositore - se il un pannellofotovoltaico innestato in una barriera antirumore possa partecipare dellanatura strumentale del supporto in cui si inserisce o abbia comunque unasua valenza tributaria autonoma. Invero, l’aver preteso l’imposta locale sutale manufatto, da parte del Comune di [OSCURATO:PERSONA], ha dato,semplicemente, per indiscussa la sua assoggettabilità a imposizione e talepresupposto implicito non è sufficiente - mancando un chiaro confrontoNumero registro generale 20722/2024Numero sezionale 250/2026Numero di raccolta generale 14839/2026Data pubblicazione 18/05/2026con quanto affermato nella sentenza di I grado al riguardo, in assenza dispecifiche argomentazioni di segno contrario - a ritenere espressamentecontestata la statuizione. D’altronde «in tema di appello, la cognizione delgiudice resta circoscritta alle questioni dedotte dall'appellante attraversospecifici motivi e tale specificità esige che alle argomentazioni svolte nellasentenza impugnata vengano contrapposte quelle dell'appellante, volte adincrinare il fondamento logico-giuridico delle prime, sicché non èsufficiente che l'atto di appello consenta di individuare le statuizioniconcretamente impugnate, ma è altresì necessario che le ragioni sulle qualisi fonda il gravame siano esposte con sufficiente grado di specificità dacorrelare, peraltro, con la motivazione della pronuncia impugnata» (Cass.n. 21566/2017).2. Con il secondo motivo viene dedotta la nullità della sentenzaimpugnata e del procedimento di appello per violazione dell’art.112 cpc inrelazione all’articolo 360 c.1 n.4 cpc per error in procedendo, in quanto ilgiudice d’appello si è pronunciato su un motivo non proposto dal [OSCURATO:PERSONA]. La ricorrente lamenta che, benché nell’atto di appello ilComune di [OSCURATO:PERSONA] non avesse speso una sola parola sulla natura dellabarriera antirumore e sulle sue caratteristiche e funzioni, principali(antirumore) e accessorie (produzione di energia), la CGT di secondogrado, sostituendosi alla parte appellante, avrebbe introdotto in modo deltutto inammissibile ed irrituale la questione “d’ufficio”, “accogliendo” unmotivo d’appello mai proposto dal Comune di [OSCURATO:PERSONA] (punti 1.2. e 2della sentenza n.27/2024)3. Con il terzo motivo di ricorso viene dedotta la violazione degliarticoli 4, comma 1 del Regolamento per la disciplina dell’ImpostaImmobiliare Semplice nonché dell´art.7 c.1 L.P.n.14/2014, in relazioneall’articolo 360 n.3 cpc.Numero registro generale 20722/2024Numero sezionale 250/2026Numero di raccolta generale 14839/2026Data pubblicazione 18/05/20264. Con il quarto motivo è dedotta, in via subordinata, la violazionedell´art. 8 del codice tributario e dell´art.10 commi 2 e 3 dello Statuto deidiritti del Contribuente in relazione dell´art.360 c.1 n.3 cpc.5. L’accoglimento del primo motivo, con conseguente declaratoriadi inammissibilità dell’appello del Comune di [OSCURATO:PERSONA] e passaggio ingiudicato della sentenza di I grado determina l’assorbimento degli ulteriorimotivi di ricorso, sui quali non vi è interesse alla pronuncia.6. In conclusione, accolto il primo motivo e assorbiti i restanti, lasentenza impugnata va cassata senza rinvio, con declaratoria di passaggioin giudicato della sentenza di I grado. Le spese seguono la soccombenza evengono liquidate come da dispositivo. P.Q.MLa Corte accoglie il primo motivo di ricorso e, assorbiti gli altri, cassala sentenza impugnata e dichiara l’avvenuto passaggio in giudicato dellasentenza di I grado. Condanna il controricorrente al pagamento delle spesedel giudizio di merito e di quelle di legittimità, che liquida per il primo inEuro 2000,00 per compensi, oltre alle spese forfettarie e accessori di leggee per il secondo in Euro 2.800,00, per compensi, oltre esborsi liquidati ineuro 200,00, spese forfettarie e accessori di legge.Così deciso in Roma, nella pubblica udienza del 15/04/2026.[OSCURATO:PERSONA] PresidenteLavinia [OSCURATO:PERSONA]