Cassazione n. 17503/2026

ll’avv. [OSCURATO:PERSONA];-ricorrente-controAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,rappresentata e difesa ope legis dall’Avvocatura Generale dello Stato;-controricorrente-avverso la SENTENZA della [OSCURATO:PERSONA] n. 9302/23/2018 depositata il 23 ottobre 2018;udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 6 maggio 2026dal [OSCURATO:PERSONA];1. [OSCURATO:PERSONA] II di Napoli dell’Agenzia delle Entrateemetteva nei confronti della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in liquidazione, giàesercente attività di commercio all’ingrosso di capi di abbigliamento, unavviso di accertamento relativo all’anno 2013 con il quale disconosceva laNumero registro generale 13054/2019Numero sezionale 3824/2026Numero di raccolta generale 17503/2026Data pubblicazione 02/06/2026deducibilità ai fini delle imposte dirette e la detraibilità ai fini dell’IVA deicosti dei beni asseritamente utilizzati dalla prefata società per ilcompimento di attività criminosa.Ne derivavano le corrispondenti riprese a tassazione e l’irrogazionedelle sanzioni amministrative pecuniarie previste dalla legge.1.1 L’atto impositivo faceva sèguito all’attività di indagine condottanell’àmbito di un procedimento penale dalla Guardia di Finanza di Roma,dalla quale era emerso un articolato sistema di frode fiscale volto a farapparire come prodotti in Italia, con l’etichettatura ”Made in Italy“, capi diabbigliamento in realtà provenienti dalla [OSCURATO:PERSONA].2. La contribuente impugnava l’atto impositivo dinanzi allaCommissione Tributaria Provinciale (CTP) di Napoli. che respingeva il suoricorso.3. La decisione di primo grado veniva successivamente confermatadalla [OSCURATO:PERSONA] (CTR) della Campania, che consentenza n. 9302/23/2018 del 23 ottobre 2018 rigettava l’appello dellaparte privata.4. Contro questa sentenza la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in liquidazione haspiegato ricorso per cassazione sulla base di due motivi.5. L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso.6. Con ordinanza interlocutoria n. 34389/2025 del 28 dicembre 2025,preso atto dell’esito negativo della comunicazione dell’avviso di fissazionedell’udienza effettuata nei confronti del difensore della ricorrente, avv.[OSCURATO:PERSONA], il Collegio ha disposto la rinnovazione dell’incombente,rinviando la causa a nuovo ruolo.7. In data 10 marzo 2026 la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in liquidazione si ècostituita con un nuovo procuratore in sostituzione della predetta avv.Vergati, nelle more deceduta.8. Per la trattazione della causa è stata quindi nuovamente fissatal’odierna adunanza in camera di consiglio.Numero registro generale 13054/2019Numero sezionale 3824/2026Numero di raccolta generale 17503/2026Data pubblicazione 02/06/2026RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo di ricorso è denunciata, ai sensi dell’art. 360,primo comma, num. 3, c.p.c., la violazione dell’art. 52, quinto comma, deld.P.R. n. 633 del 1972, richiamato dall’art. 33, primo comma, del d.P.R. n.600 del 1973.1.1 Viene rimproverato alla CTR di aver erroneamente ritenuto che idocumenti prodotti in giudizio dalla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. non fosseroutilizzabili ai fini della decisione della controversia, in ragione del fatto chela prefata società, sebbene richiestane, non li aveva in precedenza esibitiai militari verificatori nel corso dell’accesso eseguito nei locali adibitiall’esercizio della sua attività imprenditoriale.Si sostiene che i giudici regionali avrebbero dovuto accertare se nelcomportamento tenuto nell’occasione dalla contribuente fosse ravvisabileun vero e proprio rifiuto di esibizione dei detti documenti, al fine disottrarli all’ispezione.1.2 Il motivo è inammissibile, non confrontandosi in modo adeguatocon la motivazione che sorregge in parte qua la sentenza gravata.1.3 Dopo aver posto in risalto che «[…] la mancata verifica dellaprovenienza di ogni singolo capo di abbigliamento e la necessità di farericorso alla procedura di accertamento analitico-contabile nelladeterminazione del reddito imponibile, senza possibilità di deduzione deicosti di produzione, rappresenta[va] la conseguenza della mancatacollaborazione fornita dalla società contribuente con la mancata esibizionedei registri contabili, pur risultanti regolarmente istituiti, al fine delcontrollo della loro regolare conservazione», la CTR ha soggiunto che «[…]anche dopo l’imposizione, con rideterminazione del reddito con modalitàinduttiva […], la contribuente, con inversione dell’onere della prova,avrebbe potuto produrre in giudizio documentazione adeguata, comefatture giustificative di spese per merce contraffatta, onde poterconsentire di apprezzare le doglianze avanzate».Numero registro generale 13054/2019Numero sezionale 3824/2026Numero di raccolta generale 17503/2026Data pubblicazione 02/06/2026I giudici d’appello hanno, quindi, appurato che la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.non aveva esibito nella fase amministrativa, né successivamentedepositato in sede contenziosa, alcuna documentazione contabile idonea asupportare le proprie deduzioni difensive.1.4 A fronte della riferita valutazione di merito delle risultanze di causa-qui non sindacabile e peraltro nemmeno specificamente contestatamediante la precisa indicazione delle fatture asseritamente prodotte, delloro contenuto e del luogo processuale in cui sarebbero reperibili-, lacensura in scrutinio appare priva di consistenza, non avendo la ricorrenteragione di dolersi del mancato esame di documenti che i giudici d’appellohanno accertato non essere stati acquisiti al processo.2. Con il secondo motivo è lamentata, a norma dell’art. 360, primocomma, num. 3, c.p.c., la violazione della legge n. 44 del 2012, nonchédell’art. 14, comma 4-bis, della legge n. 537 del 1993.2.1 Si ascrive alla Commissione regionale di aver a torto escluso ladeducibilità dei costi di produzione sostenuti dalla società con riferimentoa tutti i capi di abbigliamento sequestrati dalla Guardia di Finanza nelcorso delle indagini penali.I giudici di secondo grado avrebbero dovuto distinguere fra i capicontraffatti e quelli regolarmente etichettati, dal momento che l’art. 14,comma 4-bis, della legge n. 537 del 1993, nell’attuale formulazione, limitaespressamente la sanzione dell’indeducibilità ai soli componenti negativi direddito relativi a beni o prestazioni di servizio direttamente utilizzati per ilcompimento di attività qualificabili come reato doloso.2.2 Il motivo è infondato.2.3 L’art. 14, comma 4-bis, della legge n. 537 del 1993, inseritodall’art. 2, comma 8, della legge n. 289 del 2002 e poi sostituito dall’art.8, comma 1, del d.l. n. 16 del 2012, conv. dalla legge n. 44 del 2012, cosìrecita:«Nella determinazione dei redditi di cui all’articolo 6, comma 1, delNumero registro generale 13054/2019Numero sezionale 3824/2026Numero di raccolta generale 17503/2026Data pubblicazione 02/06/2026testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente dellaRepubblica 22 dicembre 1986, n. 917, non sono ammessi in deduzione icosti e le spese dei beni o delle prestazioni di servizio direttamenteutilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto noncolposo per il quale il pubblico ministero abbia esercitato l’azione penale o,comunque, qualora il giudice abbia emesso il decreto che dispone ilgiudizio ai sensi dell’articolo 424 del codice di procedura penale ovverosentenza di non luogo a procedere ai sensi dell’articolo 425 dello stessocodice fondata sulla sussistenza della causa di estinzione del reatoprevista dall’articolo 157 del codice penale. Qualora intervenga unasentenza definitiva di assoluzione ai sensi dell’articolo 530 del codice diprocedura penale ovvero una sentenza definitiva di non luogo a procedereai sensi dell’articolo 425 dello stesso codice fondata sulla sussistenza dimotivi diversi dalla causa di estinzione indicata nel periodo precedente,ovvero una sentenza definitiva di non doversi procedere ai sensidell’articolo 529 del codice di procedura penale, compete il rimborso dellemaggiori imposte versate in relazione alla non ammissibilità in deduzioneprevista dal periodo precedente e dei relativi interessi».Inoltre, il comma 3 del menzionato art. 8 del d.l. n. 16 del 2012stabilisce quanto segue:«Le disposizioni di cui ai commi 1 e 2 si applicano, in luogo di quantodisposto dal comma 4-bis dell’articolo 14 della legge 24 dicembre 1993, n.537, previgente, anche per fatti, atti o attività posti in essere primadell’entrata in vigore degli stessi commi 1 e 2, ove più favorevoli, tenutoconto anche degli effetti in termini di imposte o maggiori imposte dovute,salvo che i provvedimenti emessi in base al citato comma 4-bis previgentenon si siano resi definitivi. Resta ferma l’applicabilità delle previsioni di cuial periodo precedente ed ai commi 1 e 2 anche per la determinazione delvalore della produzione netta ai fini dell’imposta regionale sulle attivitàproduttive».Numero registro generale 13054/2019Numero sezionale 3824/2026Numero di raccolta generale 17503/2026Data pubblicazione 02/06/20262.4 Il precedente testo della norma in esame, più genericamente, nonammetteva in deduzione i costi riconducibili a fatti, atti o attivitàqualificabili come reato, fatto salvo l’esercizio di diritti costituzionalmentericonosciuti.2.5 Con la novella il legislatore ha istituito una correlazione fraesercizio dell’azione penale per fatti costituenti delitto non colposo e queicosti di produzione che risultino direttamente connessi con laconsumazione dell’attività delittuosa (cfr. Cass. n. 7275/2024).In altre parole, gli specifici costi di produzione che siano imputabili alcompimento di attività penalmente rilevante non sono deducibili, ciòcomportando l’imposizione sull’ammontare dei ricavi lordi, anziché sulreddito netto.L’elemento differenziale di questo trattamento più gravosorisiede nell’aggancio del presupposto impositivo alla commissione diun’azione delittuosa perseguita in sede penale.La connessione diretta tra costi e attività spiega anche la ragione perla quale l’accertamento dell’indeducibilità postula l’esercizio dell’azionepenale o comunque l’emissione del decreto che dispone il giudizio ai sensidell’art. 424 c.p.p. ovvero della sentenza di non luogo a procedere persussistenza della causa di estinzione del reato ex art. 157 c.p., laddove laprecedente formulazione lasciava incertezza sui presupposti di applicabilitàdella norma e sul dies a quo.2.6 In tal senso, la nuova disposizione costituisce ius superveniensastrattamente più favorevole al contribuente e dotato di efficaciaretroattiva, secondo quanto espressamente previsto dal comma 3 dell’art.8 del d.l. n. 16 del 2012.2.7 Considerato, quindi, che l’esercizio dell’azione penale è ilpresupposto dell’indeducibilità dei costi e integra elemento normativoesterno alla fattispecie impositiva, va escluso che il giudice tributariopossa accertare incidentalmente l’esistenza del reato, dovendo egliNumero registro generale 13054/2019Numero sezionale 3824/2026Numero di raccolta generale 17503/2026Data pubblicazione 02/06/2026limitarsi a individuare i costi che si pongano in connessione diretta con laconsumazione della fattispecie delittuosa e a verificare che la condottaoggetto del giudizio penale sia riferibile a quella oggetto di contestazionenel giudizio tributario (cfr. Cass. n. 20579/2020, Cass. n. 7275/2024,Cass. n. 5905/2025, Cass. n. 15259/2025; per una più ampiaricostruzione giurisprudenziale si rimanda a Cass. n. 7670/2026).Conferma questa lettura l’espresso riconoscimento del diritto delcontribuente al rimborso delle maggiori imposte versate in relazione allanon ammissibilità in deduzione contemplata dalla stessa norma, nel casodi sopravvenienza di una sentenza definitiva di assoluzione pronunciata asèguito di dibattimento o di una sentenza definitiva di non doversiprocedere o di non luogo a procedere per motivi diversi dalla prescrizionedel reato.2.8 Tanto premesso, dalla ricostruzione in fatto contenuta nellasentenza impugnata si ricava che la CTR ha ritenuto i costi di cui qui sidiscute direttamente connessi con attività qualificabile come delitto noncolposo, e precisamente con il reato di contraffazione del marchio ”[OSCURATO:PERSONA]“, inquadrabile nell’art. 4, comma 49 della legge n. 350 del 2003, ilquale prevede che «l’importazione e l’esportazione a fini dicommercializzazione ovvero la commercializzazione o la commissione direcanti false o fallaci indicazioni di provenienza o di origine costituiscereato ed è punita ai sensi dell’articolo 517 del codice penale» (vendita diprodotti industriali con segni mendaci).2.9 In questa sede la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in liquidazione non mette indubbio l’esistenza del presupposto di legge costituito dall’eserciziodell’azione penale; peraltro, dalla motivazione della sentenza (pag. 4,terzo periodo) si evince che tale circostanza era stata da essa stessaallegata con l’atto di appello, nel quale si sosteneva che «[…] il reato dicontraffazione del marchio ”made in Italy“ avrebbe dovutoNumero registro generale 13054/2019Numero sezionale 3824/2026Numero di raccolta generale 17503/2026Data pubblicazione 02/06/2026necessariamente riguardare solo quei capi di abbigliamento trovati consuddetto marchio e [che] le relative fatture, e solo quelle, avrebberodovuto costituire voci di costo non deducibile per effetto del rinvio agiudizio […]».2.10 La ricorrente si limita ad obiettare che la Commissione di secondogrado avrebbe dovuto farsi carico di distinguere i costi di produzione deicapi di abbigliamento presumibilmente riconducibili a una condottapenalmente rilevante, perché riportanti il marchio ”Made in Italy“, daquelli relativi ai capi non contraffatti.2.11 La doglianza non ha pregio, essendo stato chiarito sopra che ilgiudice tributario non può accertare incidentalmente e autonomamente sel’illecito penale contestato esista o meno, ma deve soltanto verificare se icosti disconosciuti dall’Ufficio si pongano in connessione diretta con laconsumazione della fattispecie delittuosa.2.12 Fermo quanto precede, la CTR ha altresì evidenziato che lamancata produzione da parte della contribuente di «fatture giustificative dispese per merce non contraffatta» impediva, in ogni caso, ilriconoscimento di eventuali costi deducibili.2.13 Tale decisivo rilievo -non specificamente censurato, come già si èavuto modo di notare in occasione della disamina del primo motivo- sipone in linea con la costante giurisprudenza di questa Corte secondo cuinel processo tributario il contribuente deve provare il diritto alladetrazione dell’IVA e alla deduzione dei costi mediante la produzione dellefatture (cfr. Cass. n. 2935/2015, Cass. n. 16696/2016, Cass. n.16190/2024, Cass. n. 1466/2025).3. Per le ragioni esposte, il ricorso deve essere respinto.4. Le spese del presente grado di giudizio seguono la soccombenza esi liquidano come in dispositivo.5. Stante l’esito dell’impugnazione, viene resa nei confronti dellaricorrente l’attestazione contemplata dall’art. 13, comma 1-quater, delNumero registro generale 13054/2019Numero sezionale 3824/2026Numero di raccolta generale 17503/2026Data pubblicazione 02/06/2026d.P.R. n. 115 del 2002 (Testo unico in materia di spese di giustizia). P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso e condanna la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. inliquidazione, in persona del liquidatore pro tempore, a rifondere allacontroricorrente le spese del presente giudizio di legittimità, liquidate incomplessivi 4.100 euro, oltre ad eventuali oneri prenotati a debito.Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002(Testo unico in materia di spese di giustizia), dà atto della sussistenza deipresupposti processuali per il versamento da parte della ricorrente di unulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto perla proposta impugnazione, a norma del comma 1-bis dello stesso articolo,se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione Tributariadella Corte Suprema di Cassazione, in data 6 maggio 2026.Il PresidenteLucio Napolitano