Cassazione n. 32382/2022

ordinanza sul ricorso iscritto al n. 8129/2018 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall'Avv. [OSCURATO:PERSONA], con il medesimo elettivamente domiciliato presso lo studio Avv. G. O Vir4., Brancadoro in Roma via Borgogrg\ n. 47, giusta procura speciale a margine del ricorso; - ricorrente - contro Agenzia delle entrate - intimata - avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale dell'[OSCURATO:PERSONA] n. n. 2471/W-crepositata il 12 settembre 2017. nonché sul ricorso iscritto al n. 4449/2020 R.G. proposto da Agenzia delle entrate, rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall'Avv. [OSCURATO:PERSONA], con il medesimo elettivamente domiciliato presso lo studio Avv. G. 115 1 Z A Brancadoro in Roma via 'Oorgogna n. _ 471, giusta procura speciale a margine del controricorso; - con troricorrente - avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale dell'Emilia- - .zoi& Romagna n. 2920/ , depositata il 17 dicembre 2018. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 15 settembre 2022 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA], concessionaria di autoveicoli, impugnava l'avviso di accertamento per l'anno 2003 emesso dall'Agenzia delle entrate per l'erronea riduzione dell'Iva sui bonus riconosciuti dalla casa madre [OSCURATO:PERSONA], nonché per l'indebita detrazione in relazione ad operazioni soggettivamente inesistenti intercorse con [OSCURATO:PERSONA] nell'ambito di cessioni intraunionali di autovetture. Il ricorso era accolto dalla CTP di Ravenna e la decisione confermata dalla CTR dell'Emilia-Romagna, la cui sentenza, tuttavia, era annullata dalla Suprema Corte (sentenza n. 26486/2014) limitatamente alle contestate operazioni soggettivamente inesistenti attesa l'intervenuta rinunzia dell'Ufficio sul profilo afferente i bonus. Riassunto il giudizio, la CTR con la sentenza n. 2471/2017 rigettava il ricorso della contribuente. Avverso detta decisione [OSCURATO:PERSONA] propone ricorso per cassazione con cinque motivi, poi illustrato con memoria. L'Agenzia delle entrate è rimasta intimata. Avverso la medesima decisione la contribuente proponeva altresì ricorso per revocazione deducendo il contrasto con altra decisione passata in giudicato e relativa ad altra annualità.La CTR dell'Emilia-Romagna accoglieva il ricorso per revocazione con la sentenza n. 2920/2018, avverso la quale l'Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione con due motivi. La contribuente resiste con controricorso, poi illustrato con memoria. [OSCURATO:PERSONA] 1. Va preliminarmente disposta la riunione del procedimento R.G.N. 4449/2020 al ricorso R.G.N. 8129/2018, avendo il primo ad oggetto la decisione pronunziata a seguito di revocazione della sentenza impugnata con il secondo ricorso, ferma la necessità di esaminare con priorità il ricorso riguardante la sentenza di revocazione (v. Cass. n. 16435 del 05/08/2016). 2. Passando dunque all'esame del ricorso R.G.N. 4449/2020, va disattesa, in primo luogo, l'eccezione di tardività sollevata dalla società [OSCURATO:PERSONA], che ritiene che il termine per l'impugnazione, attesa l'avvenuta notifica della sentenza in data 28 marzo 2019, cada in ogni caso il 17 novembre 2019: in ragione della suddetta notifica, i nove mesi di sospensione dei termini derivanti dall'applicazione dell'art. 6, comma 11, d.l. n. 119 del 2018, decorrerebbero dalla pubblicazione della sentenza (il 17 dicembre 2018) e, dunque, cadrebbero il 17 settembre 2019, data da cui gli ulteriori 60 giorni per l'impugnazione. 2.1. La suggestiva prospettazione della contribuente è palesemente erronea e contraddittoria poiché, pur applicando il termine breve, fa decorrere la sospensione, derivante dall'applicazione dell'art. 6, comma 11, d.l. n. 119 del 2018, in ogni caso, dalla pubblicazione della sentenza. Il contribuente singolarmente trascura che in caso di notifica della sentenza il termine che assume rilievo è solo quello che sorge per effetto di tale azione e non quello riferito all'originaria decorrenza del termine lungo (i.e. la pubblicazione della sentenza), dovendosi fare riferimento, ove si debba tenere conto di una sospensione prevista dalla legge, della data in cui l'atto (la sentenza) sia stato notificato, sicché ove il termine (breve) sia soggetto a sospensione (sia essa feriale o di altro tipo) e questo il periodo che ne resta allungato. 2.3. In concreto del resto: a) la sentenza della CTR, che si inserisce pacificamente in un giudizio sorto anteriormente al 2009, è stata pubblicata in data 17 dicembre 2018, sicché, in assenza di ulteriori accadimenti, il termine "lungo" per la proposizione del ricorso per cessazione scadeva il 17 gennaio 2020 (un anno + 31 giorni per la sospensione feriale); b) per il termine "lungo", quindi, non assumeva alcun rilievo la sospensione dei termini prevista dall'art. 6, comma 11, d.l. n. 119 del 2018 che dispone: «Per le controversie definibili sono sospesi per nove mesi i termini di impugnazione, anche incidentale, delle pronunce giurisdizionali e di riassunzione, nonché per la proposizione del controricorso in Cassazione che scadono tra la data di entrata in vigore del presente decreto e il 31 luglio 2019»: nella vicenda in giudizio, infatti, il termine di impugnazione ordinaria scadeva a gennaio 2020, fuori dunque dall'ambito temporale di applicazione della sospensione; c) nelle more della decorrenza del termine lungo di impugnazione, la contribuente ha notificato, in data 28 marzo 2019, la sentenza determinando così il decorrere del nuovo termine (breve) di impugnazione, pari a sessanta giorni, come tale (in assenza di sospensioni) destinato a scadere il 27 maggio 2019; d) il nuovo termine per la proposizione dell'impugnazione, tuttavia, a differenza del precedente, si collocava nell'alveo temporale di applicazione dell'art. 6, comma 11, d.l. n. 119 del 2018 e, dunque, come tale, era sospeso per nove mesi, ossia fino al 28 dicembre 2019, data dalla quale poi decorrevano i successivi sessanta giorni.2.4. In conclusione, per effetto della notificazione della sentenza (28 marzo 2019) e la conseguente scadenza del termine (breve) prima del 30 luglio 2019, a questo specifico termine ha trovato applicazione la sospensione prevista dall'art. 6, comma 11, d.l. n. 119 del 2019 della durata di nove mesi, ossia dal 28 marzo 2019 fino al 28 dicembre 2019, da cui decorreva il termine di giorni 60 per l'impugnazione (26 febbraio 2020). Il ricorso, pertanto, è, in evidenza, tempestivo. 3. Passando all'esame dei motivi, con il primo l'Agenzia delle entrate denuncia, ai sensi dell'art. 360 n. 3 c.p.c., violazione e falsa applicazione degli artt. 2909 c.c. e 324 c.p.c. in relazione ai principi della Sesta direttiva, non essendo estensibile il giudicato in materia di Iva in caso di violazioni realizzate in diversi periodi d'imposta. 3.1. Il secondo motivo denuncia ai sensi dell'art. 360 n. 3 c.p.c., violazione e falsa applicazione degli artt. 2909 c.c. e 324 c.p.c. posto che la CTR ha riconosciuto efficacia estensiva al giudicato relativo all'accertamento in materia di Iva per l'anno d'imposta 2002 nel giudizio riferito all'anno di imposta 2003 sempre in materia di Iva, in assenza dei presupposti di durevolezza e di permanenza, nonché di aspetti di fatto unitari e condizionanti i diversi accertamenti, venendo invece in rilievo accertamenti riferiti ad operazioni soggettivamente inesistenti. 4. I motivi, che possono essere esaminati unitariamente, sono fondati nei termini che seguono. 4.1. Le censure ripropongono la questione dei limiti in cui sono configurabili nel processo tributario l'istituto del giudicato esterno e la sua correlata efficacia espansiva, questione che rinviene il suo fondamentale punto di riferimento nella sentenza delle Sezioni Unite, n. 13916 del 16/06/2006, che pare opportuno ripercorrere.La Corte, in particolare, ha precisato che, «qualora due giudizi tra le stesse parti abbiano riferimento al medesimo rapporto giuridico, ed uno di essi sia stato definito con sentenza passata in giudicato, l'accertamento così compiuto in ordine alla situazione giuridica ovvero alla soluzione di questioni di fatto e di diritto relative ad un punto fondamentale comune ad entrambe la cause, formando la premessa logica indispensabile della statuizione contenuta nel dispositivo della sentenza, preclude il riesame dello stesso punto di diritto accertato e risolto, anche se il successivo giudizio abbia finalità diverse da quelle che hanno costituito lo scopo ed il petitum del primo»; e «tale principio non trova deroga in caso di situazioni giuridiche di durata, giacché anche in tal caso l'oggetto del giudicato è un unico rapporto e non gli effetti verificatisi nel corso del suo svolgimento, e conseguentemente neppure il riferimento al principio dell'autonomia dei periodi d'imposta può consentire un'ulteriore disamina tra le medesime parti della qualificazione giuridica del rapporto stesso contenuta in una decisione della commissione tributaria passata in giudicato». La Corte ha poi precisato che: a) il processo tributario non è un giudizio sull'atto (da annullare), ma ha, invece, ad oggetto la tutela di un diritto soggettivo del contribuente ed è quindi un giudizio che inevitabilmente si estende al merito e, dunque, anche all'accertamento del rapporto; b) si deve escludere che il giudicato (salvo che il giudizio non si sia risolto nell'annullamento dell'atto per vizi formali o per vizio di motivazione) esaurisca i propri effetti nel limitato perimetro del giudizio in esito al quale si è formato e se ne deve ammettere una potenziale capacità espansiva in un altro giudizio tra le stesse parti, secondo regole non dissimili - nei limiti della «specificità tributaria» - da quelle che disciplinano l'efficacia del giudicato esterno nel processo civile;c) se è vero che l'autonomia dei periodi d'imposta comporta l'indifferenza della fattispecie costitutiva dell'obbligazione relativa ad un determinato periodo rispetto ai fatti che si siano verificati al di fuori del periodo considerato, è altrettanto vero che una siffatta indifferenza trova ragionevole giustificazione solo in relazione a quei fatti che non abbiano caratteristica di durata e che comunque siano variabili da periodo a periodo (ad es. la capacità contributiva, le spese deducibili); vi sono, peraltro, anche elementi costitutivi della fattispecie a carattere (tendenzialmente) permanente, in quanto entrano a comporre la fattispecie medesima per una pluralità di periodi di imposta, quali le qualificazioni giuridiche (es. "ente commerciale"), assunte dal legislatore quali elementi preliminari per l'applicazione di una specifica disciplina tributaria e per la determinazione in concreto dell'obbligazione per una pluralità di periodi d'imposta, ovvero la rendita catastale e la spettanza di una esenzione o agevolazione pluriennale; d) è quindi escluso che il giudicato relativo ad un singolo periodo d'imposta sia idoneo a «fare stato» per i successivi periodi in via generalizzata ed aspecifica, bensì solo in relazione a quelle statuizioni che siano relative a qualificazioni giuridiche o ad altri eventuali elementi preliminari rispetto ai quali possa dirsi sussistere un interesse protetto avente il carattere della durevolezza nel tempo; e) nella fattispecie in quella sede considerata, concernente una esenzione pluriennale, il tempo invero costituiva un elemento referente della fattispecie medesima, assumendo la pluriennalità carattere costitutivo dell'esenzione (o agevolazione), in quanto il relativo arco temporale di estensione è stabilito in ragione di una considerazione unitaria di un insieme di periodi di imposta, trattati sostanzialmente come una sorta di maxiperiodo.4.2. La giurisprudenza della sezione tributaria sì è uniformata alla pronuncia delle Sezioni Unite, evidenziando un approccio interpretativo rigoroso. In particolare si è precisato che la sentenza del giudice tributario che definitivamente accerti il contenuto e l'entità degli obblighi del contribuente per un determinato periodo d'imposta fa stato, quanto ai tributi dello stesso tipo da questi dovuti per gli anni successivi, solo per gli elementi che abbiano un valore «condizionante» inderogabile rispetto alla disciplina della fattispecie esaminata, sicché, laddove risolva una situazione fattuale riferita ad uno specifico periodo d'imposta, essa non può estendere i suoi effetti automaticamente ad un'altra annualità, ancorché siano coinvolti tratti storici comuni (ex plurimis, Cass. nn. 22941 del 2013, 1837 del 2014); inoltre, l'efficacia preclusiva va limitata all'accertamento di fatto sugli elementi rilevanti necessariamente comuni ai distinti periodi d'imposta (Cass. n. 12763 del 2014). Si è altresì sottolineato che una simile efficacia «trova ostacolo in relazione alla "interpretazione giuridica" della norma tributaria, ove intesa come mera argomentazione avulsa dalla decisione del caso concreto, poiché detta attività, compiuta dal giudice e contestuale allo stesso esercizio della funzione giurisdizionale, non può mai costituire un limite all'esegesi esercitata da altro giudice, né è suscettibile di passare in giudicato autonomamente dalla domanda e dal capo di essa cui si riferisce, assolvendo ad una funzione meramente strumentale rispetto alla decisione, ferma, in ogni caso, la necessità del collegamento, tendenzialmente durevole, ad una situazione di fatto» (Cass. n. 23723 del 21/10/2013). Di rilievo, infine, è la puntualizzazione operata da Cass. n. 4832 del 11/03/2015 (seguita poi da Cass. n. 14509 del 15/07/2016), per la quale «l'effetto vincolante del giudicato esterno, in relazione alle imposte periodiche, è limitato ai soli casi in cui vengano in esame fatti aventi, per legge, efficacia permanente o pluriennale, fatti, cioè, che, pur essendo unici, producono, per previsione legislativa, effetti per un arco di tempo che comprende più periodi d'imposta, ed in cui l'elemento della pluriennalità ... costituisce un elemento caratterizzante della fattispecie normativa, che unifica più annualità d'imposta in una sorta di maxiperiodo: gli esempi tipici sono quelli delle esenzioni o agevolazioni pluriennali, o della "spalmatura" in più anni dell'ammortamento di un bene o, in generale, della deducibilità di una spesa», mentre esulano da tale ambito le fattispecie «tendenzialmente permanenti (come le "qualificazioni giuridiche"), ma che, proprio per essere tali, ben possono variare di anno in anno e delle quali, quindi, per ciascun anno va accertata la persistenza» (v. da ultimo, in termini ancora più puntuali, Cass. n. 38950 del 07/12/2021). 4.3. I suddetti principi, infine, sono ulteriormente riaffermati anche con riferimento ai riflessi unionali atteso che si è precisato che «In materia tributaria, l'effetto vincolante del giudicato esterno, in relazione alle imposte periodiche, è limitato ai soli casi in cui vengano in esame fatti che, per legge, hanno efficacia permanente o pluriennale, producendo effetti per un arco di tempo che comprende più periodi di imposta, o nei quali l'accertamento concerne la qualificazione di un rapporto ad esecuzione prolungata; né il diritto dell'Unione europea, così come costantemente interpretato dalla Corte di Giustizia, impone al giudice nazionale di disapplicare le norme processuali interne da cui deriva l'autorità di cosa giudicata di una decisione, con riguardo al medesimo tributo, in relazione ad un diverso periodo di imposta, nemmeno quando ciò permetterebbe di porre rimedio ad una violazione del diritto comunitario da parte di tale decisione, salvo le ipotesi, assolutamente eccezionali, di discriminazione tra situazioni di diritto comunitario e situazioni di diritto interno, ovvero di pratica impossibilità o eccessiva difficoltà di esercizio dei diritti conferiti dall'ordinamento comunitario ovvero di contrasto con una decisione definitiva della Commissione europea emessa prima della formazione del giudicato» (Cass. n. 5939 del 04/03/2021). 4.4. Nella vicenda in giudizio, le riprese per il 2002 e il 2003 sono strettamente ancorate alle attività effettuate nelle singole specifiche annualità: si tratta di contestazione per operazioni soggettivamente inesistenti, che, strutturalmente, sono riferibili alle specifiche cessioni di anno in anno effettuate (per beni, acquirenti, prezzi, ...) e, anzi, costituisce elemento specifico, temporalmente mutabile, lo stato soggettivo che accompagna l'attività frodatoria, soggetto a specifico riscontro probatorio sia con riguardo all'Amministrazione finanziaria, sia con riguardo, per la prova contraria, al contribuente, come tale suscettibile di ampia variazione (tanto più tra una annualità e quella successiva). La CTR, del resto, ha ritenuto di escludere l'autonomia degli anni fiscali perché le conclusioni dell'Ufficio si fondano sul medesimo iter deduttivo "basato sugli stessi elementi di fatto acquisiti nei medesimi accertamenti" per poi concludere che "le differenti statuizioni sono conseguenza di una diversa interpretazione dei medesimi dati istruttori" derivandone una incoerenza del sistema. Orbene, tale statuizione si pone in netto contrasto con i principi sopra affermati e trascura la diversità e specificità delle operazioni per le due annualità, fondandosi su elementi irrilevanti (lo stesso iter deduttivo da parte dell'Ufficio; l'unicità dell'atto istruttorio) mentre restano assenti elementi che siano dotati del carattere "dì esecuzione prolungata" o siano riferiti a fatti ad "efficacia permanente o pluriannuale". 5. In accoglimento del ricorso, pertanto, la sentenza va cassata senza rinvio, fondandosi la revocazione sull'errata individuazione della sentenza della CTR n. 1126/2016 come avente efficacia di giudicato rispetto alla sentenza n. 2471/2017. 6. Passando all'esame del ricorso R.G.N. 8129/2018, il primo motivo denuncia, ai sensi dell'art. 360 n. 3 c.p.c., violazione e falsa applicazione dell'art. 2909 c.c. per non aver la CTR riconosciuto efficacia di giudicato alla decisione relativa all'anno 2002, concernente, per la diversa annualità, i medesimi fatti e situazioni. 6.1. Il motivo è infondato. Si tratta dei medesimi profili sopra esaminati e ai quali è sufficiente fare rinvio. 7. Il secondo motivo denuncia, ai sensi dell'art. 360 n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza per motivazione apparente per non aver la CTR giustificato adeguatamente, nonostante la sentenza penale favorevole, la natura fittizia delle operazioni commerciali. Lamenta il ricorrente, in particolare, che la CTR non ha proceduto "ai necessari approfondimenti sul piano motivazionale" con riguardo alle carenze delle strutture organizzative e gestionali dello Zanghini, trascurando quanto emerso con la sentenza penale e senza fornire adeguata risposta alle argomentazioni dell'atto di riassunzione. 7.1. Il terzo motivo denuncia, ai sensi dell'art. 360 n. 5 c.p.c., omesso esame di atto decisivo in relazione alle lacune argomentative dedotte con il secondo motivo. 7.2. Il quarto motivo denuncia, nuovamente, ai sensi dell'art. 360 n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza per motivazione apparente per "la sua estrema genericità" con riguardo alle statuizioni relative alle dichiarazioni confessorie dello Zanghini, trascurando la valutazione operata dal giudice penale sulle medesime dichiarazioni. Lamenta, in particolare, la genericità delle affermazioni, prive di contenuto concreto, neppure prendendo in considerazione, in ordine al rinvenimento di cinque dichiarazioni sostitutive in bianco (in tutto o in li parte), le ragioni evidenziate dalla contribuente per cui il possesso di tali atti era giustificato. 7.3. Il quinto motivo denuncia, nuovamente, ai sensi dell'art. 360 n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza per motivazione apparente perché "totalmente illogica" per aver la CTR, quanto ai passaggi dei beni tra cartiere, "glissato" rispetto a quanto evidenziato dal giudice penale, che aveva evidenziato l'assenza di prove dei rapporti tra concessionari finali e venditori tedeschi nonché la non conoscenza del prezzo di acquisto dell'importatrice da parte della concessionaria, da cui l'illogicità della decisione impugnata, fondata su "argomenti logici privi di rilievo" contenuti nel pvc e smentiti dalla sentenza. 8. I motivi dal secondo al quinto, che possono essere esaminati unitariamente, sono tutti inammissibili. 8.1. Questa Corte a Sezioni Unite ha invero affermato che «la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da "error in procedendo", quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture» (Sez. U. n. 22232 del 03/11/2016). Già in precedenza (Sez. U. n. 8053 del 07/04/2014), peraltro, era stato affermato, con riguardo alla censura ex art. 360 n. 5 c.p.c., che «la riformulazione dell'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., disposta dall'art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, conv. in legge 7 agosto 2012, n. 134, deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall'art. 12 delle preleggi, come riduzione al "minimo costituzionale" del sindacato di legittimità sulla motivazione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l'anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all'esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella "mancanza assoluta di motivi sotto l'aspetto materiale e grafico", nella "motivazione apparente", nel "contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili" e nella "motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile", esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di "sufficienza" della motivazione». Con tale decisione, inoltre, era stato altresì rilevato che il novellato ex art. 360 n. 5 c.p.c. introduce nell'ordinamento «un vizio specifico che concerne l'omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti e abbia carattere decisivo (vale a dire che se esaminato avrebbe determinato un esito diverso della controversia). Ne consegue che l'omesso esame di elementi istruttori non integra di per sé vizio di omesso esame di un fatto decisivo, se il fatto storico rilevante in causa sia stato comunque preso in considerazione dal giudice, benché la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie; la parte ricorrente è tenuta ad indicare - nel rigoroso rispetto delle previsioni di cui all'art. 366, primo comma, n. 6, c.p.c., e art. 369, secondo comma, n. 4, c.p.c. - il "fatto storico", il cui esame sia stato omesso, il "dato", testuale o extratestuale, da cui ne risulti l'esistenza, il "come" e il "quando" (nel quadro processuale) tale fatto sia stato oggetto di discussione tra le parti, e la "decisività" del fatto stesso». 8.2. Orbene, nella vicenda in giudizio, da un lato la CTR ha fornito, in termini ampi ed articolati, una motivazione che, lungi dall'esser meramente apparente o irriducibilmente illogica o generica, ha preso '3 in considerazione, e valutato, la totalità delle circostanze pertinenti posto che: a) ha, in primo luogo, ricostruito, con precisione, i principi di diritto fissati dalla Corte di cassazione con il rinvio e l'ambito, in fatto, degli accertamenti demandati alla CTR (onere della prova; assolvimento da parte dell'Amministrazione finanziaria; possibilità per il contribuente di rendersi conto, con l'ordinaria diligenza richiesta ad un operatore economico professionale normalmente avveduto, che le operazioni si inserivano in una frode; errata valutazione di decisività delle risultanze peritali e dei pagamenti come prova della buona fede; mancanza di organizzazione dello Zanghini; dichiarazioni rese in sede penale; documentazione rinvenuta presso la sede del contribuente); b) ha, poi, esaminato - una per una - tutte le circostanze in giudizio, ossia, innanzitutto, la fittizietà delle cessioni, il meccanismo impiegato e la natura di cartiere delle società che ha ritenuto provate (accertamenti e dichiarazioni rese in sede penale); c) ha poi ritenuto carente la diligenza e assente la buona fede del contribuente alla luce della complessiva valutazione ("non atomizzata": v. pag. 7 della sentenza) degli elementi portati dall'Ufficio e di quelli addotti dal contribuente (regolarità formale documentazione; perizia sulla congruità dei prezzi, pagamenti), ritenendo questi ultimi, in coerenza con l'enunciato della Corte, privi di decisività; d) ha in particolare esaminato, con dettaglio, le singole circostanze evidenziandone la coerenza e attendibilità, ivi comprese l'incremento esponenziale, in pochi anni, del fatturato dello Zanghini, le dichiarazioni confessorie rese da quest'ultimo in sede penale, il rinvenimento presso la sede del contribuente di "diverse copie di dichiarazioni sostitutive di atto di notorietà" "in bianco" (ossia per poter essere completate, a posteriori, con l'indicazione delle auto) con cui la società importatrice doveva attestare l'adempimento degli obblighi Iva all'importazione;"k. \141k e) ha posto in evidenza, con argomenti logici, la contrarietà a condotte di ordinaria diligenza dell'avvenuto passaggio, in tempi ravvicinati, della merce tra due cartiere e la singolarità degli stretti rapporti con lo Zanghini, a cui erano stato chiesto di procurarsi un falso documento di trasporto per tacitare le lamentele di un cliente; f) ha rilevato l'inattendibilità e insufficienza delle spiegazioni fornite dalla società contribuente sugli elementi a suo carico (in ispecie, sulle copie degli atti di notorietà: "la Autostefani sostiene che si tratti di dichiarazioni relative a veicoli che erano già stati immatricolati e non utilizzati da chicchessia, ma non si comprende la ragione per la quale tali moduli (che potevano essere riutilizzati) fossero ancora in suo possesso"), sì da far diventare recessiva la contestata genericità delle dichiarazioni dello Zanghini "circa il fatto che i vertici delle varie concessionarie erano al corrente della situazione" poiché esse "si inseriscono in un quadro indiziario univoco che ne rafforza la credibilità"; g) ha valutato l'incidenza e la rilevanza della decisione penale e degli atti ivi assunti, concludendo di essere "in presenza di un complesso di indizi, anche se insufficienti per un giudizio di responsabilità penale, significativi di una situazione che doveva rendere edotto un operatore economico professionale normalmente avveduto che avesse operato secondo canoni di ordinaria diligenza, del fatto che le operazioni si inserivano nel quadro di un'evasione dell'imposta sul valore aggiunto". 8.3. Dall'altro lato, le censure attingono tutte la valutazione degli elementi di prova e il ragionamento operato dal giudice di merito (sulla autonomia delle scelte dello Zanghini di ricorrere a cartiere; sulla insufficienza della valutazione sulla carenza di organizzazione; sulle disponibilità finanziarie dello Zanghini; sulla mancata considerazione della sentenza penale; sulla genericità delle dichiarazioni rese dallo Zanghíni, di cui argomenta con riguardo all'efficacia nella sede penale; sulla valutazione delle dichiarazioni di notorietà e la loro giustificazione; sulla illogicità del ragionamento rispetto a quanto affermato dal giudice penale). 8.4. Appare evidente, dunque, che non solo la sentenza risulta adeguatamente motivata ma, anzi, ha espresso una percepibile definita ratio decidendi, restando esclusa quell'impercettibilità del fondamento decisorio che rende solo apparente la motivazione grafica e nulla la sentenza. Le doglianze, per contro, insussistente l'asserito omesso esame, mirano tutte ad una revisione del giudizio di merito, contestando non tanto l'adeguatezza della motivazione ma, in termini radicalmente inammissibili, la stessa valutazione delle risultanze di prova operata dal giudice di merito, non consentita neppure sotto la vigenza dell'art. 360 n. 5 c.p.c. nel testo anteriore alla riforma del 2012. 9. Il ricorso R.G.N. 8129/2018 va, pertanto, rigettato. 10. Le spese di legittimità seguono la soccombenza con riguardo al ricorso R.G.N. 4449/2020 e sono liquidate come in dispositivo. Le spese del giudizio d'appello, attesa la peculiarità della vicenda, vanno invece compensate. Nulla per le spese con riguardo al ricorso R.G.N. 8129/2018 per la mancata costituzione dell'Agenzia delle entrate. P.Q. M . La Corte accoglie il ricorso R.G.N. 4449/2020 e, per l'effetto, cassa senza rinvio la sentenza della CTR dell'Emilia-Romagna n. 2920/2018. Rigetta il ricorso R.G.N. 8129/2018. Condanna la contribuente al pagamento delle spese di legittimità con riguardo al ricorso R.G.N. 4449/2020, che liquida in complessive C 10.000,00, oltre spese prenotate a debito. Compensa le spese del giudizio d'appello.\Va'' qr12,5‘` Ai sensi dell'art. 13 comma 1-quater d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il vers