Cassazione n. 32990/2025

nunciato la seguente SENTENZA sul ricorso iscritto al n. 15457/2020 R.G. proposto da : AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesadall’Avvocatura generale dello Stato, –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA] [OSCURATO:PERSONA] S.P.A. –intimate – avverso la sentenza della COMM. TRIB. REG. CAMPANIA , n. 1815/2020,depositata il 25/ 02/20 20 ; Avviso di accertamento –[OSCURATO:PERSONA] – consolidato nazionale – costi –prova Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 2 udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 19 novembre 2025dal consigliere [OSCURATO:PERSONA] ; dato atto che il [OSCURATO:PERSONA] Procuratore Generale, [OSCURATO:PERSONA], ha chiesto dichiararsi inammissibile o rigettarsi il ricorso; sentito l’Avv. dello Stato, [OSCURATO:PERSONA], per la ricorrente. [OSCURATO:PERSONA] 1. In data 21 novembre 2017,l’Agenzia delle entrate notificava alla [OSCURATO:SOCIETA]. e alla [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. – società aderenti al regime di tassazione del consolidato nazionale, nel le rispettive qualità di consolidata e consolidante – plurimi avvisi di accertamento. Con il primo contestava, per l’anno di imposta 2012, minori costi deducibili , per euro 160.000,00, e recuperava una maggiore Ires, oltre sanzioni ed interessi. Con il secondo,(per quanto ancor di rilievo in questa sede) accertava in capo alla consolidata, in ragione dei medesimi costi dicui al primo atto impositivo, l’indebita detrazione dell’Iva e, ai fini Irap, minori componenti negativi. (Contestava, altresì, l’infedele fatturazione di operazioni imponibili in merito alle quali, tuttavia, non vi è più controversia). I costi che l’Ufficio disconosceva erano relativi ad un rapporto contrattuale tra le due società per servizi infragruppo resi dalla consolidante, la quale si era impegnata a svolgere e gestire in outsourcinguna serie di servizi in favore della consolidata , in cambio di un corrispettivo,pari, per l’appunto , ad euro 160.000,00, oltre Iva. 2. Le due società proponevano ricorso avverso il primo atto impositivo relativo all’Ires mentre la sola consolidata proponeva separato ricorso avverso l’atto impositivo relativo ad Iva e Irap. 3. La C.t.p., previa riunione, accoglieva, per quanto ancora in contestazione, entrambi i ricorsi(infatti, confermava la legittimità della solaripresa dell’Iva relativa all’acquisto di un’autovettura ; questione , questa, per la quale non vi è più controversia non avendo le contribuenti frapposto gravame). Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 3 4. La sol a Agenzia delle entrate spiegava appello che veniva rigettato dalla C.t.r. Quest’ultima, con la sentenza di cui all’epigrafe, in primo luogo dissentiva dall’affermazione dell’[OSCURATO:PERSONA], la quale aveva sostenuto che le provefornite dalla società a sostegno dei costi fosse ro insufficienti. Rilevava, in proposito , che la documentazione esibita, – parte in sede giudiziale e parte già nel corso della verifica – analiticamente riportata nella sentenza di primo grado, dava piena prova dell’esecuzione delle prestazioni ; che queste ultime , in ragione del regime delconsolidato fiscale al quale avevano aderito entrambe le parti, doveva ritenersi, in re ipsa , inerent i all’attività di impresa ; che dagli organigrammi prodotti poteva no evincersi le funzioni svolte dai singoli dipendenti,dovendosi esclude re , in assenza di una più specifica contestazione, quella « duplicazione » dei costi paventata dall’Ufficio. Per l’effetto, concludeva affermando che all’effettività dei costi conseguiva la loro deducibilità. Aggiungeva, «per completezza della motivazione» , che, stante l’opzione per il regime di tassazione del consolidato nazionale, l’Ufficio non avrebbe dovuto limitarsi ad accertare in capo alla consolidata minori costi deducibili; affermava, infatti, che,ai minori costi dovevano necessariamente corrispondere minori ricavi per la consolidante, con conseguente neutralità della rettifica ed illegittimità dell’accertamento. 5. Avverso detta sentenza ricorre l’Agenzia delle entrate nei confronti di entrambe le società che non hanno svolto attività difensiva. [OSCURATO:PERSONA] 1. L’Agenzia delle entrate propone due motivi di ricorso. 1.1.Con il primo motivo, denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.,violazione dell’art. 132 cod. proc. civ. Censura la sentenza per carenza della motivazione e rileva c ome nella stessa – oltre a non essere riportato l’atto di appello , nemmeno Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 4 sommariamente – manchi l’illustrazione delle censure mosse alla pronuncia di primo gradoe l’esposizione delle ragioni per le quali si era condivisa quest’ultima, così non potendosi apprezzare l’iter logico - giuridico posto a fondamento del rigetto del gravame. Aggiungeche la C.t.r. avevarichiamato un proprio precedente (sent. n. 9440 del 2018) , relativo, invece,a diversa fattispecie. 1.2. Con il secondomotivo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.,la nullità della sentenza per violazione e falsa applicazione dell’art. 39, comma 1, lett. d),d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e dell’art. 109 t.u.i.r. Con una prima critica, c ensura la sentenza nella parte in cui ha ritenuto che la documentazione prodotta fosse idonea a ritenere provata l’esecuzione delle prestazioni. Osserva che i costi portati in deduzione erano relativi a servizi già coperti dallemansioni svolte dai dipendenti della consolidata, s icché si era in presenza di una duplicazione di costi. Con una seconda critica, censura la sentenza laddove ha r itenuto che alla rettifica dei redditi della società consolidata dovesse necessariamente conseguire la rettifica dei ricavi della consolidante, realizzandosi, altrimenti, la violazione del divieto didoppia imposizione. Osserva che tale affermazione viola l’art. 118 t.u.i.r. , il quale , per l’ipotesi di adesione al regime della tassazione di gruppo di cui all’art. 117 t.u.i.r., consente la determinazione di un reddito complessivo globalepari alla somma algebrica dei redditi da considera r e , ma non prevede la possibilità, mediante operazioni infragruppo, di effettuare pianificazioni fiscali volte a ridurre il reddito di una società mediante l’indebita deduzione di costi, neutralizzando gli effett i dell’accertamento conun’apodittica riduzione dei ricavi. 2.Il primo motivo è infondato. Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 5 2.1. In primo luogo, diversamente da quanto prospettato dall’[OSCURATO:PERSONA], la sentenza impugnata, nella parte relativa allo svolgimento del processo, ha, se pure sinteticamente, riportato le conclusioni dell’atto di appello, riferendo che con quest’ultimo era stata dedotta la violazione e falsa applicazione degli artt. 109 e 118 t.u.i.r. e la carenza di prova in ordine all’esistenza ed inerenza dei costi. 2.2. Quanto alla dedotta inesistenza della motivazione, le Sezioni Unite della Corte hanno precisato che a seguito del l a riformulazione dell'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ. (disposta dall'art. 54 d.l. 22 giugno 2012, n. 83, convertito con modificazioni dall a legge 7 agosto 2012, n. 134)e alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall'art. 12 preleggi, resta denunciabile in sede di legittimità solo l'anomalia motivazionale che si tramutiin violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all'esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella «mancanza assoluta di motivi sotto l'aspetto materiale e grafico», nella «motivazione apparente», nel «contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili» e nella «motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile»; è esclusa, invece, qualunque rilevanza del semplice difetto di sufficienza della motivazione. (Cass. Sez. U. 07/04/2014, nn. 8053 e 8054). 2.3.La sentenza non è incor sa nel vizio denunciato. La motivazione si articola attraverso una doppia ratio decidendi. Con una prima argomentazione, la C.t.r . ha affermato che la documentazione prodotta dalla società contribuente era idonea a provare l’esistenza e l’inerenza dei costi disconosciuti dall’Ufficio e che l’assunto secondo cui questi ultimi corrispondevano a servizi resi dalla consolidante in outsourcing, i quali , tuttavia, erano già svolti dai dipendenti della consolidata, trovava smentita documentale Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 6 nell’organigramma di quest’ultima dal quale si evincevano le specifiche mansioni dei detti dipendenti. Con una seconda ratio decidendi, esposta, testualmente, solo per «completezza della motivazione», la C.t.r. ha aggiunto un ulteriore argomento, ovvero che, in ogni caso, se vi fossero stati minori costi deducibili in capo alla consolidatavi sarebbero stati anche minori ricavi in capo alla consolidante,con conseguente neutralità dell’operazione ai fini dellarettifica. Il giudice del secondo grado, pertanto, ha chiaramente espresso le ragioni del proprio convincimento,né può ritenersi che abbia prestato acritica adesione alle conclusioni della C.t.p.,la quale è richiamata solo per evidenziare come la documentazione prodotta a prova dei costi fossestata analiticamente riportata nella sentenza di primo grado. 2.4. L’Agenzia delle entrate lamenta che tale motivazione non terrebbe conto di quanto specificamente dedotto nell’atto di appello. Sotto tale profilo, tuttavia, il ricorso per cassazione è inammissibile per difetto di specificità. L’Ufficio, infatti si è limitato a riversare interamente nel ricorso per cassazione il proprio atto di appello (anche per la parte non più rilevante) senza nemmeno indicare rispettoa quale specifico argomento speso la C.t.r. non avrebbe reso congrua motivazione. 3. La prima censura di cui al secondo motivo, con la quale siinsiste sull’inadeguatezza della prova documentale a supporto dei costi , è inammissibile. Laricorrente mira a una rivalutazione del ragionamento decisorio del giudice del merito. La censura, pur formulata, apparentemente, come violazione di norme di legge, mira, in realtà, alla rivalutazione dei fatti operata dal giudice di merito, così da realizzare una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in un nuovo, non consentito, terzo grado di merito (Cass. 04/07/2017, n. 8758). O ggetto del Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 7 giudizio che si vorrebbe demandare a questa Corte non è l’analisi e l’applicazione delle norme, bensì l’apprezzamento delle prove, rimesso alla valutazione del giudice di merito (Cass. 13/05/2022, n. 17744, Cass. 05/02/2019, n. 3340; Cass. 14/01/ 2019, n. 640; Cass. 13 /10/ 2017, n. 24155; Cass. 04/04/2013, n. 8315) Con la proposizione del ricorso per cassazione, il ricorrente non può rimettere in discussione, contrapponendone uno difforme, l'apprezzamento in fatto dei giudici del merito, tratto dall'analisi degli elementi di valutazione disponibili ed in sé coerente, atteso che l'apprezzamento dei fatti e delle prove è sottratto al sindacato di legittimità; nell'ambito di quest'ultimo, non è conferito il potere di riesaminare e valutare il merito della causa, ma solo quello di controllare, sotto il profilo logico formale e della correttezza giuridica, l'esame e la valutazione fatta dal giudice di merito, cui resta riservato di individuare le fonti del proprio convincimento e, all'uopo, di valutare le prove, controllarne attendibilità e concludenza e scegliere, tra le risultanze probatorie, quelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione (tra le tante, Cass. 29/10/2020, n. 23872, Cass.07/04/2017n. 9097). 4. La seconda censura di cui al secondo motivo, relativa alla seconda ratio di cui alla motivazione, è inammissibile. Qualora la decisione impugnata si fondi su una pluralità di ragioni, tra loro distinte ed autonome, e singolarmente idonee a sorreggerla sul piano logico e giuridico, la valutazione di infondatezza delle censure mosse ad una delle rationes decidendi rende inammissibili, per sopravvenuto difetto di interesse, le censure relative alle altre ragioni esplicitamente fatte oggetto di doglianza in quanto queste ultime non potrebbero, comunque , stante l'intervenuta definitività delle altre, condurrealla cassazione della decisione stessa (tra le più recenti, Cass.14/08/2020, n. 17182). Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 8 5. In conclusione, il ricorso va complessivamente rigettato. Non deve provvedersi sulle spese,stante la mancanza di attività difensiva delle intimate. Rilevato che risulta soccombente l’Agenzia delle entrate,ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere amministrazione pubblica difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, non si a