Cassazione n. 09425/2024

l’Avvocatura Generale dello Stato, con sede in Roma, ove per legge domiciliata; RICORRENTE [OSCURATO:PERSONA] l’Azienda USL della Romagna (in qualità di incorporante l’Azienda USL di Forlì), con sede in Ravenna, in persona del procuratore speciale [OSCURATO:PERSONA], in virtù di procura speciale conferita dal Direttore Generale pro tempore, a mezzo di rogito redatto dal [OSCURATO:PERSONA] da Ravenna il 9 luglio 2019, rep. n. 26277, rappresentata e difes a dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA], con studio in [OSCURATO:PERSONA] del Tronto (AP), elettivamente domiciliata presso l’Avv. [OSCURATO:PERSONA], con studio in Roma, giusta procura in calceal ricorso introduttivo del presente procedimento; [OSCURATO:PERSONA] AGEVOLAZIONIavverso la sentenza depositata dalla Comm issione t ributaria regionale d ell’Emilia – Romagna il 9 aprile 2018, n. 993/05/2018; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 26 marzo 2024 dal Dott. [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA]: 1. l’Agenzia delle Entrateha proposto ricorso per la cassazione della sentenza depositata dalla Commissione tributaria regionale dell’Emilia – Romagna il 9 aprile 2018, n. 993/05/2018, che, in controversia su impugnazione di avviso di liquidazione per la revoca dell’agevolazione dell’imposta di registro nella misura dell’1% -ed il conseguente recupero nella misura ordinaria con i relativi accessori - in relazione al trasferimento a titolo di permuta, con rogito notarile del 28 dicembre 2004,dal Comune di Forlì al l’Azienda USL di Forlì (poi incorporata dall’Azienda USL della Romagna) di un suol o inserito in un piano urbanistico particolareggiato (per la costruzione di un fabbricato destinato a nuova sede direzionale), per l’alienazione infra - quinquennale del medesimo immobile (mediante la c ostituzione del diritto di superficiea favore di un terzo, in virtù di concessione per la progettazione e la realizzazione del fabbricato destinato a nuova sede direzionale, che era stata poi annullata dal giudice amministrativo), con rogito notarile del 29 maggio 2007, ha accolto l’appello proposto dall’Azienda USL della Romagna nei confronti della medesima avverso la sentenza depositata dalla Commissione tributaria p rovinciale di Ravenna il 14 marzo 2017, n. 95/01/2017, con la compensazione d elle spese giudiziali;2. il giudice di appello ha riformato la decisione di prime cure –che aveva rigettato il ricorso originario - s ul rilievo : che il termine quinquennale per l’utilizzazione edificatoria del predetto suolo decorresse soltanto dall’1 settembre 2008, in concomitanza con la trasmissione del certificato di avvenuta bonifica dell’area (e non dal 28 dicembre 2004, in concomitanza con la stipulazione della permuta), come si evinceva dalla sentenza depositata dalla Commissione tributaria provinciale di Forlì il 18 aprile 2011 n. 102/01/2011 (nel frattempo, passata in giudicato), la quale aveva ritenuto che l’impossibilità di edificazione prima del completamento dei lavori di bonifica costituisse causa di forza maggiore ai fini della decorrenza del termine decadenziale (1 settembre 2008) , l a cui scadenza era, pertanto, differita all’1 settembre 2013; che, peraltro, la proroga disposta dal d.l. 31 agosto 2013, n. 102, convertito, con modificazioni, dalla legge 28 ottobre 2013, n. 124, aveva ulteriormente differito la scadenza del termine decadenziale per l’utilizzazione edificatoria del predetto suolo all’1 settembre 2019; 3. l’Azienda USL della Romagna ha resistito con controricorso; [OSCURATO:PERSONA]: 1. il ricorso è affidato adue motivi; 1.1 con il primo motivo, si denuncia violazione e/o falsa applicazione degli artt. 33, comma 3, della legge 23 dicembre 2000, n. 388, 15 disp. prel. cod. civ., e 1 della tariffa –parte prima annessa al d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, nel testo novellato dagli artt. 1, commi 25 –28, della legge 24 dicembre 2007, n. 244, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per essere stato erroneamente ritenuto dal giudice di appello che il termine quinquennale di decadenza per l’utilizzazione edificatoria del suolo acquistato con la tariffa agevolata potesse beneficiare della proroga s e s sennale riguardante la diversa ipotesi di acquisto di suoli compresi in piani urbanistici particolareggiati per l’attuazione di programmi di edilizia residenziale; 1.2 con il secondo motivo, in via subordinata, si denuncia violazione e falsa applicazione degli artt. 3, comma 23, del d.l. 29 dicembre 2010, n. 225, convertito, con modificazioni, dalla legge 26 febbraio 2011, n. 10, e 6, comma 6, del d.l. 31 agosto 2013, n. 102, convertito, con modificazioni, dalla legge 28 ottobre 2013, n. 124, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per essere stato erroneamente ritenuto dal giudice di appello che la proroga dei termini fosse applicabile anche ad un rogito notarile antecedente all’1 gennaio 2005 (28 novembre 2004) , non potendo farsi riferimento a tal fine alla pubblic azione della sentenza tributaria che, in relazione all’impugnazione della revoca dell’agevolazione invocata per il rogito notarile in questione, aveva riconosciuto la sussistenza della forza maggiore ed aveva differito la decorrenza del termine decadenziale per l’utilizzazione edificatoria del suolo acquistato all’1 settembre 2008; 2. i motivi – la cui stretta ed intima connessione consiglia la trattazione congiunta, prescindendo dalla prospettata subordinazione del secondo motivo al rigetto del primo motivo –sono fondati per quanto di ragione ; 2.1la disposizione legislativa di riferimento è l’art. 33, comma 3, della legge 23 dicembre 2000, n. 388 (nel testo vigente ratione temporis), a tenore del quale: «3. I trasferimenti di beni immobili in aree soggette a piani urbanistici particolareggiati, comunque denominati regolarmente approvati ai sensi della normativa statale o regionale, sono soggetti all'imposta di registro dell'1 per cento e alle imposte ipotecarie e catastali in misura fissa, a condizione che l'utilizzazione edificatoria dell'area avvenga entro cinque anni daltrasferimento»; 2.2 l’art. 33, comma 3, della legge 23 dicembre 2000, n. 388, è statopoi abrogat o dall’ art. 36, comma 15, del d.l. 4 luglio 2006, n. 223, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 2006, n. 248; 2.3 in seguito, l’art. 1, commi 25 -28, della legge 24 dicembre 2007, n. 244, ha disposto: a) l’aggiunta all’art. 1 della tariffa – parte prima annessa al d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, del seguente periodo:«Se il trasferimento ha per oggetto immobili compresi in piani urbanistici particolareggiati diretti all'attuazione dei programmi di edilizia residenziale comunque denominati, a condizione che l'intervento cui è finalizzato il trasferimento venga completato entro cinque anni dalla stipula dell'atto: 1 per cento»(comma 25); b) l’aggiunta all’art. 1-bis della tariffa annessa al d.l 31 ottobre 1990, n. 347, delle seguenti parole: «, ovvero che importano il trasferimento di proprietà, la costituzione o il trasferimento di diritti immobiliari attinenti ad immobili compresi in piani urbanistici particolareggiati diretti all'attuazione dei programmi di edilizia residenziale comunque denominati» (comma 26); l’abrogazione del comma 15 dell’art. 36del d.l. 4 luglio 2006, n. 223, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 2006, n. 248 (comma 27); l’applicazione delle disposizioni di cui ai commi 25, 26 e 27 «agli atti pubblici formati, agli atti giudiziari pubblicati o emanati, alle scritture private autenticate poste in essere a decorrere dalla data di entrata in vigore della presente legge, nonché alle scritture private non autenticate presentate per la registrazione a decorrere dalla stessa data» (cioè, dall’1 gennaio 2008) (comma 28); 2.4secondo la giurisprudenza di questa Corte, in materia di impostedi registro, ipotecaria e catastale , l ’ art. 1, comm i 25 - 28, della legge 24 dicembre 2007, n. 244, pur abrogando l’art. 36, comma 15, del d.l. 4 luglio 2006, n. 223, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 2006, n. 248,che aveva, a sua volta, abrogato l’art. 33, comma 3, della legge 23 dicembre 2000, n. 388, non ha ripristinato la norma prevista da quest’ultima disposizione ma, al contrario, modificando le tariffe allegate al d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, edal d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 347, ha dettato una nuova disciplina delle agevolazioni fiscali relative ai trasferimenti di immobili compresi in piani urbanistici particolareggiati, limitandone l’applicazione a quelli diretti all’attuazione dei programmi di edilizia residenziale convenzionata pubblica(Cass., Sez. 5^, 7 dicembre 2016, n. 25100; Cass., Sez. 5^, 4 dicembre 2018, n. 31279; Cass., Sez. 5^, 30 settembre 2019, n. 24345; Cass., Sez. 5^, 11 marzo 2020, n. 6852; Cass., Sez. 5^, 5 luglio 2021, n. 18937; Cass., Sez. 5^, 8 aprile 2022, n. 11474); 2.5 con riguardo alla questione della proroga dei termini , dapprima, l’art. 2, comma 23, del d.l. 29 dicembre 2010, n. 225, convertito, con modificazioni, dalla legge 26 febbraio 2011, n. 10, ha previsto che: «23. Il termine di cinque anni di cui all’articolo 1, comma 25, della legge 24 dicembre 2007, n. 244, è prorogato di tre anni. All’articolo 1, comma 28, della legge 24 dicembre 2007, n. 244, il termine di riferimento degli atti pubblici formati, degli atti giudiziari pubblicati o emanati e delle scritture private autenticate a cui si applicano le disposizioni di cui ai commi 25, 26 e 27 dell’articolo 1 della legge 24 dicembre 2007, n. 244, decorre dall’anno 2005»; poi, l’art. 6, comma 6, del d.l. 31 agosto 2013, n. 102, convertito, con modificazioni, dalla legge 28 ottobre 2013, n. 124, ha disposto che: «All'articolo 2, comma 23, primo periodo, del decreto legge 29 dicembre 2010, n. 225, convertito con modificazioni dalla legge 26 febbraio 2011, n. 10, le parole: "tre anni" sono sostituite dalleseguenti: "sei anni"»; 2.6 secondo un recente arresto di questa Corte, a cui il collegio intende dare continuità in questa sede, l e agevolazioni tributarie previste dall'art. 33, comma 3, della legge 23 dicembre 2000, n. 388 (vigente ratione temporis ) , per i trasferimenti di immobili situati in aree soggette a piani urbanistici particolareggiati - consistenti nell'applicazione dell'imposta di registro all'1% e nelle connesse imposte ipotecarie e catastali in misura fissa -si applicano a condizione che l'utilizzazione edificatoria avvenga entro undici anni dall'acquisto del bene, essendo stato il termine di cui all'art. 1, comma 25, della legge 24 dicembre 2007, n. 244, già prorogato, così rideterminato per effetto dell'art. 6, comma 6, del d.l. 31 agosto 2013, n. 102, convertito, con modificazioni, dalla legge 28 ottobre 2013, n. 124: disposizione che, modificando una precedente norma retroattiva, in difetto di espressa previsione, vale solo per l'avvenire, applicandosi esclusivamente ai termini pendenti (e non a quelli già scaduti) alla data di entrata in vigore del decreto(in termini: Cass., Sez. 5^, 19 agosto 2020, n. 17333); 2.7 secondo tale ragionamento, a tacere del rilievo che formalmente trattasi di norma diversa da quella dell'art. 33, comma 3, della legge 23 dicembre 2000, n. 388, abrogata dell'art. 36, comma 15, del d.l. 4 luglio 2006, n. 223, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 2006, n. 248, disposizione, a sua volta abrogata dall'art. 1, comma 28, della legge 24 dicembre 2007, n. 244, senza reviviscenza della disposizione delcitato art. 33, comma 3, « in quanto [la citata novella del 2007] ha modificato le tariffe allegate al d.P.R. n. 131 del 1986 ed al d.lgs. n. 347 del 1990, prevedendo una nuova regolamentazione», pur «restando ferma la ratio della disciplina originaria di diminuire per l'acquirente il primo costo di edificazione connesso all'acquisto dell'area» (Cass., Sez. 5^, 14 febbraio 2018, n. 3536) - se è indubbi o il carattere retroattivo dell'art. 2, comma 23, del d.l. 29 dicembre 2010, n. 225, convertito, con modificazioni, dalla legge 26 febbraio 2011, n. 10(il secondo periodo del medesimo comma stabilisce espressamente che il termine di riferimento per gli atti e le scritture private autenticate «decorre dall'anno 2005»), è, tuttavia, erroneo l'ulteriore assunto circa la efficacia retroattiva della modifica operata col d.l. 31 agosto 2013, n. 102, convertito, con modificazioni, dalla legge 28 ottobre 2013, n. 124, posto che nessuna norma del decreto legge in parola contempla la retroattività della modificazione (apportata all'art. 2, comma 23, del d.l. 29 dicembre 2010, n. 225, convertito, con modificazioni, dalla legge 26 febbraio 2011, n. 10), sicché la medesima, ai sensi dell'art. 11, primo comma, disp. prel. cod. civ., non è applicabile « che per l'avvenire », co n la conseguenza che la ulteriore proroga del termine de quo(gi à prorogato a otto anni) opera per i termini pendenti alla data della entrata in vigore del decreto legge (oltre, ovviamente , che per i termini il cui decorso non sia ancora iniziato), ma non (anche) per i termini già scaduti; né - è appena il caso di aggiungere - dai principi generali dell'ordinamento giuridico è evincibile la regula iurissecondo la quale alla modificazione (o alla abrogazione) di una norma retroattiva si propaga la retroattività della disposizione modificata (o abrogata) (in termini: Cass., Sez. 5^, 19 agosto 2020, n. 17333); 2.8per cui, secondo il ragionamento della giurisprudenza di legittimità, in caso di trasferimento avente ad oggetto suoli compresi in piani urbanistici particolareggiati, anche se non diretti all'attuazione dei programmi di edilizia residenziale comunque denominati (in base all’originario tenore dell’agevolazione), il termine di decadenza per il completamento dell’intervento edilizio può essere prolungato ad undici anni soltanto se ancora in corso al momento dell’entrata in vigore del d.l. 31 agosto 2013, n. 102 (cioè, al 31 agosto 2013); 2.9 nel caso specie, quindi, fermo il dato incontrovertibi l e - sancito dal giudicato formatosi sulla sentenza depositata Commissione tributaria provinciale di Forlì il 18 aprile 2011, n. 102/01/2011– del differimento (per ca usa di forza maggiore ) del dies a quo all’1 settembre 2008, senza alcuna incidenza medio tempore dell’abrogazione dell ’art. 33, comma 3, della legge 23 dicembre 2000, n. 388, daparte dell’art. 36, comma 15, del d.l. 4 luglio 2006, n. 223, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 2006, n. 248, e dell’ulteriore abrogazione di quest’ultima disposizione da parte dell’art. 1, comma 27, della legge 24 dicembre 2007, n. 244, si può ritenere che il termine quinquennale di decadenza per l’utilizzazione edificatoria del suolo sia venuto a scadenza l’1 settembre 2013, dal momento che un acquisto perfezionatosi con rogito notarile del 28 dicembre 2004 non poteva beneficiare dell’estensione ex tuncdelle modifiche introdotte dall’art. 1, commi 25 – 27 , della legge 24 dicembre 2007, n. 244, né della proroga disposta dall’art. 2, comma 23, del d.l. 29 dicembre 2010, n. 225, convertito, con modificazioni, dalla legge 26 febbraio 2011, n. 10, la quale era rigorosamente riservata agli atti pubblici formati, agli atti giudiziari pubblicati o emanati ed alle scritture private autenticate con decorrenza dall’1 gennaio 2005; 2.10ne discende che la sentenza impugnata si è discostata da tali principi, avendo ritenuto che la contribuente potesse avvalersi in forma cumulativa sia della p rorog a ex art. 2, comma 23, del d.l.29 dicembre 2010, n. 225, convertito, con modificazioni, dalla legge 26 febbraio 2011, n. 10, che della proroga ex art. 6, comma 6, del d.l. 31 agosto 2013, n. 102, convertito, con modificazioni, dalla legge 28 ottobre 2013, n. 124, sugli erronei presupposti che la prima proroga potesse invocarsi con riferimento alla data di pubblicazione della sentenza tributaria sull’impugnazione dell’avviso di liquidazione e che la seconda proroga avesse efficacia retroattivaal pari della prima proroga; 3. in conclusione, alla streguadelle suesposte argomentazioni, valutandosi la fondatezza per quanto di ragione dei motivi dedotti, il ricorso può trovare accoglimento e la sentenza impugnata deve essere cassata; non occorrendo ulteriori accertamenti in fatto, la causa può essere decisa nel merito, ai sensi dell'art. 384, primo comma, ultima parte, cod. proc. civ., con il rigetto del ricorso originario della contribuente. 4. la formazione in corso di causa della richiamata giurisprudenza di legittimità costituisce giusto motivo per la compensazione tra le parti delle spese dell’intero giudizio. P.Q.M. La Corte accoglie il ricorso per quanto di ragione, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso originario; compensa tra le parti le spese dell’intero giudizio.Così deciso a Roma nella camera di consiglio del