Cassazione n. 17251/2022

to la seguente ORDINANZA sul ricorso 10761/2020 proposto da: Agenzia delle Entrate ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]). in persona del [OSCURATO:PERSONA] pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]) e presso la stessa domiciliata in Roma alla Via dei Portoghesi n. 12; - ricorrente - contro [OSCURATO:SOCIETA], in persona del Presidente del Consiglio di Amministrazione e legale rappresentante [OSCURATO:PERSONA], con sede legale in Marcianise (CE), alla [OSCURATO:PERSONA] 87 Km. 21.200 ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), rappresentata e difesa, giusta procura rilasciata su foglio separato, dall'Avv. [OSCURATO:PERSONA] (C.F.: [OSCURATO:PERSONA]’J 66S2Q F839F) ed elettivamente domiciliata in Roma, alla [OSCURATO:PERSONA] d'Aquino n. 90, F i r m a t o D a : N A P O L I T A N O L U C I O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 7 3 3 a c 7 b a 7 7 5 b 6 8 8 3 4 b 3 0 c d a 9 b 9 6 0 8 9 2 - F i r m a t o D a : L A T R O F A O R N E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 7 b 1 e 5 2 7 9 a 0 3 8 f 2 a 6 d 1 4 a a d 8 f 0 e e 9 7 a d a Numero registro generale 10761/2020 Numero sezionale 4543/2022 Numero di raccolta generale 17251/2022 Data pubblicazione 27/05/2022 presso lo studio dell'Avv. [OSCURATO:PERSONA]; - controricorrente – -avverso la sentenza n. 10650/25/2018, emessa dalla CTR Campania in data 11/12/2018 e non notificata; udita la relazione della causa svolta dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]. Ritenuto in fatto 1. [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. impugnava davanti alla [OSCURATO:PERSONA] di Caserta l’avviso di accertamento con il quale l’Agenzia delle Entrate, disconoscendo i costi relativi a compensi corrisposti all’amministratore, agli accantonamenti a titolo di TFM in favore del medesimo e alle diarie e ai rimborsi erogati ai dipendenti, rettificava il reddito della società ai fini Ires e Irap, con riferimento all’anno di imposta 2011. 2. [OSCURATO:PERSONA] rigettava il ricorso. 3. La sentenza veniva impugnata dalla ricorrente e la [OSCURATO:PERSONA] della Regione Campania accoglieva parzialmente l’appello rilevando, per quanto di interesse in questa sede, che: a) ai fini dell’imposta sul reddito, gli accantonamenti per TFM sono deducibili da parte della società anche senza il rispetto della data certa anteriore, presupposto necessario per il soggetto percettore per fruire del regime di tassazione separata; b) ai fini dell’Irap, non avendo la contribuente allegato e provato che l’amministratore unico fosse un professionista munito di partita IVA, sia il compenso allo stesso erogato che l’accantonamento per TFM in suo favore non sono deducibili; c) con riferimento all’indennità di trasferta, risultava provata l’effettuazione di trasferte occasionali da parte dei dipendenti adibiti a mantenere le relazioni esterne con i clienti, sicchè il relativo costo era deducibile. 4. Avverso la sentenza della CTR l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione sulla scorta due motivi. La contribuente ha resistito depositando controricorso. 5. Sulla proposta avanzata dal relatore ai sensi del novellato art. 380 bis cod. proc. civ. risulta regolarmente costituito il contraddittorio.F i r m a t o D a : N A P O L I T A N O L U C I O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 7 3 3 a c 7 b a 7 7 5 b 6 8 8 3 4 b 3 0 c d a 9 b 9 6 0 8 9 2 - F i r m a t o D a : L A T R O F A O R N E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 7 b 1 e 5 2 7 9 a 0 3 8 f 2 a 6 d 1 4 a a d 8 f 0 e e 9 7 a d a Numero registro generale 10761/2020 Numero sezionale 4543/2022 Numero di raccolta generale 17251/2022 Data pubblicazione 27/05/2022 osi a due motivi. Il contribuente ha resistito depositando controricorso. Ritenuto in diritto 1. Con il primo motivo di impugnazione l’Ufficio denuncia la violazione e falsa applicazione dell’art. 17 dPR 917/86, in relazione all’art. 360, comma 1, nr. 3, c.p.c.; si sostiene che la CTR abbia erroneamente ritenuto che potessero dedursi gli accantonamenti del T.F.M. in favore dell’amministratore della società contribuente anche sulla base di documenti attestanti la percezione da parte dell’amministratore di emolumenti privi di data certa. 2. Con il secondo motivo di impugnazione viene dedotta violazione e falsa applicazione dell’art. 51, commi 5 e 6, del dPR 917/1986, per aver la CTR riconosciuto la deduzione di indennità di trasferta e rimborsi erogati senza che fossero state provate in concreto le attività e gli spostamenti. 3. Va disattesa l’eccezione di inammissibilità del ricorso perché notificato in data 11 marzo 2020 senza l’osservanza del termine di decadenza di sei mesi dal deposito della sentenza avvenuto l’[OSCURATO:DATA_NASCITA], tenuto conto del periodo di sospensione di nove mesi dei termini di impugnazione scadenti in data 31/7/2019 previsto dall’art. 6, comma 11, d.l.119/2018. 3. Il primo motivo è fondato. L’art. 105, commi 1, 2 e 4, stabilisce che <<gli accantonamenti ai fondi per le indennità di fine rapporto e ai fondi di previdenza del personale dipendente istituiti ai sensi dell'articolo 2117 del codice civile, se costituiti in conti individuali dei singoli dipendenti, sono deducibili nei limiti delle quote maturate nell'esercizio in conformità alle disposizioni legislative e contrattuali che regolano il rapporto di lavoro dei dipendenti stessi. I maggiori accantonamenti necessari per adeguare i fondi a sopravvenute modificazioni normative e retributive sono deducibili nell'esercizio dal quale hanno effetto le modificazioni o per quote costanti nell'esercizio stesso e nei due successivi. Le disposizioni dei commi 1 e 2 valgono anche per gli accantonamenti relativi alle indennità di fine rapporto di cui all'articolo 17, comma 1, lettere c), d) e f)>>F i r m a t o D a : N A P O L I T A N O L U C I O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 7 3 3 a c 7 b a 7 7 5 b 6 8 8 3 4 b 3 0 c d a 9 b 9 6 0 8 9 2 - F i r m a t o D a : L A T R O F A O R N E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 7 b 1 e 5 2 7 9 a 0 3 8 f 2 a 6 d 1 4 a a d 8 f 0 e e 9 7 a d a Numero registro generale 10761/2020 Numero sezionale 4543/2022 Numero di raccolta generale 17251/2022 Il richiamato art. 17, comma 5, lett. c), d) ed f), prevede, a sua volta, che Data pubblicazione 27/05/2022 <<L'imposta si applica separatamente sui seguenti redditi…..c) indennità percepite per la cessazione dei rapporti di collaborazione coordinata e continuativa, di cui al comma 2 dell'art. 53 , se il diritto all'indennità risulta da atto di data certa anteriore ….>>. La questione controversa è se il rinvio disposto dall’art. 105 del dpr citato sia da considerare <<pieno>>, nel senso di richiedere, come sostiene la ricorrente, ai fini deducibilità degli accantonamenti, che il diritto all’indennità risulti da atto di data certa anteriore all’inizio del rapporto o al contrario se, come assume la contribuente, tale richiamo sia solo volto ad individuare gli accantonamenti deducibili senza che rilevino le condizioni richieste esclusivamente ai fini del conseguimento del più favorevole regime di tassazione separata. Sul punto la Corte di legittimità ha affermato quanto segue: <<Questa Corte, in relazione a vicende esattamente corrispondenti a quella odierna, ove, appunto si dibatteva della deducibilità ai fini IRPEF ed IRAP quali componenti negativi di reddito degli accantonamenti effettuati dalla società in favore dei propri amministratori al fine del trattamento di fine mandato, ha già avuto modo di chiarire che il rinvio che l'art. 70, comma 3 T.U.I.R art. 105, nel testo vigente prima del D.Lgs. n. 344 del 2003 (attualmente art. 105), opera all'art. 16, comma 1, lett. c) T.U.I.R. (attualmente art. 17 comma 1 lett. c), è un rinvio pieno, nel senso che ai fini della deducibilità dei relativi accantonamenti si richiede che il diritto all'indennità risulti da atto di data certa anteriore all'inizio del rapporto. Donde, considerata l'inesistenza di un pregresso atto scritto con data certa (da ritenersi tale, in caso di Delib. assembleare, in via alternativa ed esemplificativa, in caso di redazione di verbale di assemblea da parte di un notaio, di estratto notarile del libro delle deliberazioni dell'assemblea, di autentica notarile delle firme dei soci sul verbale di Delibera, di rituale notifica del verbale di delibera all'amministratore stesso, di registrazione della delibera dei soci presso l'Ufficio del Registro, o di invio all'amministratore con raccomandata di copia della delibera in plico senza F i r m a t o D a : N A P O L I T A N O L U C I O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 7 3 3 a c 7 b a 7 7 5 b 6 8 8 3 4 b 3 0 c d a 9 b 9 6 0 8 9 2 - F i r m a t o D a : L A T R O F A O R N E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 7 b 1 e 5 2 7 9 a 0 3 8 f 2 a 6 d 1 4 a a d 8 f 0 e e 9 7 a d a Numero registro generale 10761/2020 Numero sezionale 4543/2022 Numero di raccolta generale 17251/2022 Data pubblicazione 27/05/2022 busta, tutte ipotesi che pacificamente non ricorrono nell'odierna fattispecie), la massima, che il Collegio pienamente condivide e alla luce del quale occorre regolare anche il caso in disamina, secondo cui in tema di imposte sui redditi, e con riguardo alla determinazione del reddito d'impresa, del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 70, comma 3, nello stabilire che le disposizioni dei precedenti commi secondo e terzo, concernenti la deducibilità degli accantonamenti ai fondi per le indennità di fine rapporto e ai fondi di previdenza del personale dipendente, valgono anche per gli accantonamenti relativi alle indennità di fine rapporto di cui alle lett. c) dell'art. 16, comma 1 dello stesso T.U. - norma quest'ultima secondo la quale l'imposta si applica separatamente alle indennità percepite per la cessazione dei rapporti di collaborazione coordinata e continuativa, di cui dell'art. 49, comma 2, se il diritto all'indennità risulta da atto di data certa anteriore all'inizio del rapporto, opera un rinvio non ai soli fini dell'identificazione della categoria del rapporto sottostante cui si riferisce l'indennità (nel qual caso sarebbe stato sufficiente il rinvio dell'art. 49, comma 2 - pure menzionato alla lett. c dell'art. 16 -, che individua appunto i redditi di lavoro autonomo, fra i quali rientra quello dell'amministratore), ma altresì ai fini della sussistenza delle condizioni richieste dalla stessa lettera c) dell'art. 16, e cioè che "il diritto all'indennità risulta da atto di data certa anteriore all'inizio del rapporto" (cfr. Cass. nn. 16788/2016, 18752/2014, 10959/2007)>>. La CTR, nell’affermare che <<gli accantonamenti TFM sono deducibili dal reddito della società anche senza il rispetto del requisito della data certa anteriore necessario al diverso fine di consentire per il soggetto percettore dell’indennità di fruire della tassazione separata>>, non si è uniformata ai principi sopra enunciati. 4. Il secondo motivo è inammissibile. La CTR, con accertamento in punto di fatto, ha ritenuto provata l’effettuazione di trasferte occasionali da parte dei dipendenti adibiti a mantenere le relazioni esterne con i clienti. La censura, prospettata come violazione di legge, si risolve in giudizi e F i r m a t o D a : N A P O L I T A N O L U C I O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 7 3 3 a c 7 b a 7 7 5 b 6 8 8 3 4 b 3 0 c d a 9 b 9 6 0 8 9 2 - F i r m a t o D a : L A T R O F A O R N E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 7 b 1 e 5 2 7 9 a 0 3 8 f 2 a 6 d 1 4 a a d 8 f 0 e e 9 7 a d a Numero registro generale 10761/2020 Numero sezionale 4543/2022 Numero di raccolta generale 17251/2022 Data pubblicazione 27/05/2022 valutazioni che si sovrappongono all’accertamento di fatto compito dalla CTR, insindacabile in sede di legittimità, se non per vizio motivazionale nei ristretti limiti consentiti dall’attuale 360, comma 1, nr. 5, c.p.c. 5. In accoglimento del primo motivo del ricorso, l’impugnata sentenza va cassata con rinvio alla [OSCURATO:PERSONA] della Campania in diversa composizione anche per la regolamentazione delle spese del presente giudizio. P.Q.M. La Corte accoglie il primo motivo del ricorso, dichiara inammissibile il secondo, cassa l’impugnata sentenza in relazione al motivo accolto e rinvia la causa alla Commissione tributaria regionale della Campania, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità. Cosi deciso in Roma, nella camera di consiglio della VI-V Sezione civile della Corte Suprema di Cassazione, tenutasi con modalità da remoto il 27.4.2022. [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] F i r m a t o D a : N A P O L I T A N O L U C I O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 7 3 3 a c 7 b a 7 7 5 b 6 8 8 3 4 b 3 0 c d a 9 b 9 6 0 8 9 2 - F i