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CassazionesentenzaSezione 5Decisione del 27 maggio 2026

Cassazione n. 16535/2026

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mpore, rappresentata e difesa dall’avvocato [OSCURATO:PERSONA],giusta procura in atti;- ricorrente –controAgenzia delle Dogane e dei Monopoli, in persona del legale rappresentantepro tempore, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale DelloStato.- controricorrente -avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado dellaCampania n. 1147/2024, depositata il 13/02/2024.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 24/03/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/20261. [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. ha impugnato l’accertamento eseguito con ilprocesso verbale di constatazione prot. 2676 del 26.8.2021, confermatodalla successiva decisione della Direzione territoriale IX Campaniadell’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli n. 11/2021 (prot. 19703/21) delregistro delle controversie, con i quali è stata operata la riclassificazionedelle merci importate con la dichiarazione IMa4 n. 36000A del 19.07.2021.2.

La controversia trae origine dalla predetta dichiarazione doganale,afferente all’importazione di n. 389 colli di parti di biciclette, aventi originee provenienza cinese, di cui alla fattura estera n.

PI201117009A, emessadalla [OSCURATO:PERSONA] co. ltd in data [OSCURATO:DATA_NASCITA].

L’Ufficio delleDogane di Napoli 1 ha contestato la classificazione tariffaria operata dallasocietà, in quanto difforme rispetto a quanto previsto dalle Regole generaliper l’interpretazione della nomenclatura combinata, di cui all’Allegato I delregolamento CEE n. 2658/1987 del Consiglio, relativo alla nomenclaturatariffaria e statistica e alla tariffa doganale comune.

In particolare,trattandosi di biciclette a pedalata assistita dotate di tutte le loro parti, fattaeccezione per le gomme e le ruote, e facendo applicazione della RegolaGenerale n. 2a, l’Ufficio, con il predetto PVC del 26.08.2021, prot. n.2676/RI, ha riclassificato la merce, sussumendola sotto il codice TARIC8711601000, corrispondente alle biciclette a pedalata assistita, cosìapplicando il dazio convenzionale, nella misura del 6,00%, il dazioantidumping definitivo, nella misura del 62,10%, e il dazio compensativodefinitivo, nella misura del 17,20%.3.

Con sentenza n. 9417/16/22, depositata il 18.10.2024, la CTP diNapoli ha respinto il ricorso proposto dalla ricorrente, compensando tra leparti le spese di lite.4.

Avverso la sentenza la società ha interposto appello, lamentando: a)l’illegittimità della sentenza impugnata per illogicità manifesta, perviolazione delle [OSCURATO:PERSONA] n. 1 e n. 2a di interpretazione dellanomenclatura combinata e per violazione della disposizione in materia diNumero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026classificazione doganale merci, ex Reg.

UE n. 2658/1987; b) l’illegittimitàdella sentenza impugnata per violazione della Regola generale 2a diinterpretazione della nomenclatura combinata, per mancanza dellecaratteristiche essenziali di una e-bike; c) l’illegittimità della sentenzaimpugnata per violazione del Regolamento CE n. 2658/87, sul presuppostoche, diversamente da quanto ritenuto dalla CTP non si è in presenza di unmero assemblaggio di componenti ma, bensì, di un articolato processo dilavorazione compiuto sui beni importati, che vengono combinati, mediantemacchinari specializzati, con apporto di ulteriore materia prima e dimanodopera, nell’ambito del processo produttivo descritto nella relazionedepositata nel giudizio di primo grado.5.

Con la sentenza n. 1147/2024 depositata il 13.2.2024, la Corte diGiustizia di secondo grado della Campania ha rigettato l’appello dellasocietà, compensando le spese di giudizio.6.

La Corte territoriale, in particolare, ha osservato che l’esenzione daldazio antidumping avrebbe dovuto essere previamente autorizzata, ai sensidella l. n. 71 del 1997.

Ciò posto, in primo luogo ha affermato la direttaapplicabilità al caso di specie della Regola generale di interpretazione 2a,escludendo qualunque tipo di gerarchia tra le regole generali, ed haaffermato, anche citando la giurisprudenza della CGUE (Corte di Giustizia,sentenza 27 aprile 2023 in causa C-107/22; sentenza del 16 giugno 1994,[OSCURATO:PERSONA].

Eisbein, C-35/93, punto 19), che va considerato come oggettopresentato smontato o non montato quello i cui elementi costitutivi, chepossono cioè essere identificati come gli elementi che costituiranno ilprodotto finito, vengono presentati tutti contemporaneamente allosdoganamento, senza che occorra tener conto, in proposito, della tecnica dimontaggio o della complessità del relativo metodo.

La CGT2 ha ancheritenuto che non possa essere condiviso il rilievo dell’appellante, secondo ilquale i pezzi importati non presentano le caratteristiche essenziali deiprodotti finiti - che possono essere ottenuti solo mediante il successivoNumero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026processo di lavorazione – avendo rilevato che, nella relazione tecnicadepositata dalla [OSCURATO:SOCIETA]., è presente un costante riferimento alleoperazioni di assemblaggio e mai a quelle di lavorazione delle partiimportate, tanto è vero che il perito conclude che "Una volta completata lafase di assemblaggio, test drive, packaging, il prodotto finito viene gestitoe codificato come prodotto finito" e quindi trasferito alla rete vendita.7.

La società ha proposto ricorso per cassazione, affidato a sei motivi.8.

L’Agenzia delle Dogane ha resistito con controricorso.9.

In data 13.3.3026 parte ricorrente ha depositato una memoria con laquale, oltre ad insistere nelle proprie ragioni, ha chiesto un rinvio in attesache la CGUE si pronunci sulla questione pregiudiziale sollevata dal [OSCURATO:PERSONA], con ordinanza del [OSCURATO:DATA_NASCITA], nell’ambito di un procedimento,per reati di contrabbando doganale e falso in atto pubblico, riguardantesempre un’importazione dalla Cina in Italia di parti di biciclette elettriche daparte di altro soggetto importatore, con dichiarazione doganale contestatadall’Ufficio accertatore che, in applicazione alla Regola 2a delle già citateregole generali per l'interpretazione della nomenclatura combinata, hariclassificato le parti di biciclette importate come “biciclette dotate dimotore elettrico ausiliario” smontate e da assemblare, senza alcunaulteriore lavorazione nel territorio unionale, sì da configurare l’applicabilitàdei dazi antidumping e compensativi vigenti sul prodotto finito.RAGIONI DELLA DECISIONE1.

Con il primo motivo la ricorrente lamenta, in relazione all’art. 360, n.3), cod. proc. civ., l’illegittima modifica o l’illegittimo ampliamento dellacausa petendi, in violazione dell’art. 112 cod. proc. civ. e/o dell’art. 101,terzo comma, cod. proc. civ., dell’art. 24 Cost., dell’art. 111 Cost..Sostiene la contribuente che il giudice tributario avrebbe dovuto limitareil proprio scrutinio alla motivazione del PVC, che era fondata sulla meradecisione di conformarsi ai precedenti provvedimenti adottati dal DirettoreNumero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026Territoriale della Campania prot. n. 27346/RU del 06/07/2021, n. 27349/RUdel 06/07/2021, n. 27350/RU del 06/07/2021, relative a contestazionianaloghe nei confronti della società V-[OSCURATO:PERSONA] s.r.l., e sul conseguenterilievo che, come in quel caso, anche nel presente l’importatrice non eseguealcuna fabbricazione, bensì un mero assemblaggio di parti; viceversa, haaggiunto, il primo ed il secondo giudice hanno fondato le rispettive decisionisugli argomenti ulteriori dedotti dall’Ufficio nei propri atti giudiziari (ossia lalegittimità dell’applicazione della Regola Generale n. 2a, anche alla lucedella corretta interpretazione di cosa si intenda per oggetto da considerare“smontato o non montato” ai sensi delle Note esplicative del sistemaarmonizzato e della nomenclatura combinata e degli insegnamenti dellaCorte di Giustizia in materia, nonché l’esigenza, indagata dall’OLAF, difronteggiare possibili comportamenti elusivi dei dazi antidumping); inquesto modo, però, è stato consentito un illegittimo ampliamentodell’oggetto del giudizio, che invece avrebbe dovuto restare circoscrittoall’esame del PVC e delle sole motivazioni ivi espresse.2.

Con il secondo motivo la ricorrente lamenta, in relazione all’art. 360,n. 4), cod. proc. civ., la violazione e la falsa applicazione del RegolamentoEuropeo n. 2658/1987 e, in particolare, della Regola Generale n. 1 e dellaRegola Generale n. 2a, delle [OSCURATO:PERSONA] della NomenclaturaCombinata, del [OSCURATO:PERSONA] e delle sue [OSCURATO:PERSONA] e delRegolamento UE n. 71 del 10 gennaio 1997.La contribuente evidenzia che la CGT2 ha applicato disposizioniinconferenti, posto che la regola generale 2a fa riferimento ad un oggetto“incompleto e non finito”, mentre l’oggetto che è stato presentato allosdoganamento, nel caso di specie, non rientra in tale categoria; la stessasentenza impugnata si guarda bene dall’affermare che i n. 8 singoli pezziindicati nel PVC fossero muniti, al momento della presentazione in dogana,delle caratteristiche essenziali di una e-bike, mancando (tra gli altri) leruote, i pedali, il display e il motore.

Inoltre, aggiunge, non è conferente ilNumero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026richiamo alla Nota esplicativa dettata dalla nomenclatura combinata acorredo della voce tariffaria delle biciclette muscolari, ai sensi della quale“una bicicletta incompleta, presentata o meno smontata o parzialmentemontata, va classificata alla voce 8712 00 se costituita da un telaio, unaforcella e almeno due dei seguenti elementi: le ruote, una pedaliera, unosterzo (compresi il manubrio e le barre del manubrio), il sistema frenante.”.Ciò in quanto tale Nota, dettata a corredo della voce di NC 8712 00(bicicletta muscolare), non costituisce una disposizione di legge e, quindi,non è suscettibile di applicazione analogica o di interpretazione estensivafunzionale alla classificazione dei prodotti nella diversa voce di NC 8711 00.Del resto, la diversità di ratio sottesa alla diversa classificazione di biciclettamuscolare ed e-bike è netta e risiede evidentemente proprio nellaeccezionalità della disciplina adottata dal legislatore unionale in merito alleimportazioni dalla [OSCURATO:PERSONA] delle “parti essenziali” dibiciclette muscolari: con esclusivo riferimento a tale tipologia di velocipede,infatti, con Regolamento (UE) n. 71/1997 sono stati imposti dazicompensativi ed antidumping definitivi sull’importazione dalla RepubblicaPopolare Cinese (ed altri Paesi) di e-bike complete; la UE non ha, invece,adottato alcun dazio cd.

“esteso” sulle importazioni dalla RPC delle sole partidi e-bike, il che spiega la ragione per cui non è stata redatta alcuna Notaesplicativa a corredo della voce 8711 00 di NC, relativa alle bicicletteelettriche.3.

Con il terzo motivo la ricorrente lamenta, in relazione all’art. 360, n.3), cod. proc. civ., la violazione dell’art. 2697 cod. civ., del Regolamento n.1036/2016 e del Regolamento n. 2658/1987.Nell’avviso della contribuente, la sentenza impugnata afferma,contraddittoriamente, che, nella specie, sarebbe stata violata sia la Regolagenerale n. 2a, sia il “principio generale, volto a fronteggiare possibilicomportamenti elusivi” consistenti nell’importare separatamente le singoleparti necessarie a costituire una e-bike allo scopo di sottrarsi abusivamenteNumero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026alla soggezione del dazio antidumping previsto su tale bene.

Tuttavia, i dueaccertamenti (violazione della Regola Generale 2a e condotta abusiva a finielusivi) sono tra loro incompatibili, perché l’affermazione, contenutanell’accertamento impugnato, per cui [OSCURATO:SOCIETA]. avrebbe adottato lacondotta abusiva consistente nell’organizzare le importazioni in modo dasottrarsi alla soggezione della Regola Generale n. 2a contiene in sél’ulteriore (implicito) accertamento per cui quelle importazioni non possonosoggiacere alla medesima Regola Generale n. 2a: se condotta abusiva c’èstata, questa è consistita nell’organizzare le importazioni in modo da evitarel’applicabilità di tale regola.

A ciò si aggiunga che l’amministrazione non haprovato la sussistenza dei presupposti previsti dall’art. 10 bis, comma 1,della legge n. 212 del 2000 perché possa dirsi integrato l’abuso del diritto,avendo, per contro, essa ricorrente dimostrato di avere operato la scelta inquestione per quelle “valide ragioni extrafiscali, non marginali, anche diordine organizzativo o gestionale, che rispondono a finalità di miglioramentostrutturale o funzionale dell’impresa” menzionate dal comma 3 del predettoarticolo.

E, peraltro, pure laddove voglia ritenersi che sia stato accertatoche le condotte censurate dall’Ufficio non trovino giustificazione e finiaziendalistici (e perciò leciti) ma siano, invece, state indotte dal solodesiderio di eludere i dazi imposti sull’importazione di e-bike complete (peril tramite dell’inapplicabilità della Regola Generale n. 2a), l’Ufficio avrebbedovuto dimostrare la sussistenza degli altri requisiti richiesti dalla normativadi settore perché possa accertarsi un’ipotesi di elusione perseguibile,secondo le rigorose previsioni di cui all’art. 13 del Regolamento antidumpingUE n. 1036/2016.

E tale prova non è stata fornita.4.

Con il quarto motivo la ricorrente lamenta, in relazione all’art. 360, n.3) cod. proc. civ., la violazione e la falsa applicazione dell’art. 1 delRegolamento CE n. 71/1997, dell’art. 14 del Regolamento CE n. 88/1997 edel Regolamento CE n. 611/2023.Numero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026La contribuente evidenzia che la sentenza pare affermare che,nonostante i n. 8 singoli indicati nel PVC siano parti essenziali di biciclettedestinate all’assemblaggio di biciclette elettriche astrattamente riconducibilialla fattispecie che, ai sensi dell’art. 14, lettera d), del Regolamento diEsenzione, manda esenti dalla soggezione al dazio antidumping esteso dicui al Regolamento, [OSCURATO:SOCIETA]. non potrebbe, comunque, nella speciegodere dell’esenzione, non essendosi munita della “preventivaautorizzazione”, il che implicherebbe che all’importazione oggetto di litesarebbe stata correttamente imposta la soggezione al dazio antidumpingesteso di cui al Regolamento n. 71/97.

La statuizione non è corretta, postoche i pezzi indicati nella Dichiarazione e nel PVC non sono qualificabili come“parti essenziali” ai sensi della citata norma e, dunque, ad essi non èapplicabile il dazio antidumping, a prescindere dalla ricorrenza o meno diuna delle fattispecie disciplinate dal Regolamento di Esenzione edell’esistenza dei requisiti ivi previsti.5.

Con il quinto motivo la ricorrente lamenta, relativamente all’art. 360,n. 3), cod. proc. civ., la violazione e/o falsa applicazione degli art. 2909 cod.civ. e 324 cod. proc. civ..Secondo la contribuente, la CGT2 ritiene che le operazioni compiute daTrilogs s.p.a. (per il tramite della collegata [OSCURATO:PERSONA]) non sarebberorilevanti ai fini della classificazione doganale secondo la Regola Generale n.2a, in quanto non sarebbe stato dimostrato che tali operazioni integrino“lavorazioni utili a perfezionare o rifinire gli elementi importati prima diprocedere all’assemblaggio”.La sentenza, tuttavia, contrasta con altra sentenza resa tra le medesimeparti (o meglio tra [OSCURATO:PERSONA] e l’Ufficio), passata in giudicato, dato che IlTAR Napoli, con sentenza n. 2197/2022 pronunciata a definizione delgiudizio con r.g. n. 1869/2021 (poi confermata dal Consiglio di Stato consentenza n. 03151 del 28/03/2023, a definizione del giudizio con R.G.7460/2022), ha accertato che le lavorazioni effettuate successivamente alloNumero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026sdoganamento erano “utili a perfezionare o rifinire gli elementi importatiprima di procedere all’assemblaggio” e che dunque le caratteristicheessenziali di e-bike sono state conferite agli elementi importati da Trilogss.p.a. solo a seguito di dette lavorazioni.6.

Con il sesto motivo la ricorrente lamenta, in relazione all’art. 360, n.3), cod. proc. civ., la violazione o falsa applicazione del Regolamento UE n.952/2013 e del [OSCURATO:PERSONA] UE n. 2446/2015, evidenziando che,ai sensi dell’art. 60 del Regolamento UE 952/2013 (rubricato “Acquisizionedell’origine”), “le merci alla cui produzione contribuiscono due o più paesi oterritori sono considerate originarie del paese o territorio in cui hanno subitol’ultima trasformazione o lavorazione sostanziale ed economicamentegiustificata, effettuata presso un’impresa attrezzata a tale scopo, che si siaconclusa con la fabbricazione di un prodotto nuovo o abbia rappresentatouna fase importante del processo di fabbricazione”.

In base a tale norma,l’origine dei prodotti in causa non può che essere l’Italia, in quanto è quiche è avvenuta l’ultima trasformazione dei prodotti importati, consistentenell’assemblaggio degli stessi.7.

A chiosa del ricorso, la [OSCURATO:SOCIETA]. ha chiesto sollevarsi questionepregiudiziale dinanzi alla Corte di giustizia UE, al fine di accertare se lacorretta applicazione delle Regole di interpretazione della nomenclaturacombinata delle merci di cui al Regolamento UE n. 2658/87 osti o meno ache alcune parti di bicicletta elettrica (come telaio, forcelle, freni, parafanghianteriori, luci posteriori, centralina e batteria), ordinate in multiplo epresentate nel tempo e nello spazio disgiuntamente o congiuntamente pergruppi, siano munite delle caratteristiche essenziali delle biciclette elettrichefinite e siano dunque classificabili ai sensi della regola n. 2 di interpretazionedella nomenclatura combinata, ovvero se siano da classificare secondo lavoce propria di ciascuna delle predette parti di bicicletta, secondo le regolen. 1 e n. 6 di interpretazione della nomenclatura combinata.Numero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/20268.

Il primo e il terzo motivo, che possono essere congiuntamenteesaminati, sono infondati.Per giurisprudenza ampiamente consolidata, il dovere imposto al giudicedi non pronunciare oltre i limiti della domanda, né di pronunciare d’ufficiosu eccezioni che possono essere proposte soltanto dalle parti, non comportal’obbligo di attenersi all'interpretazione prospettata dalle parti in ordine aifatti, agli atti ed ai negozi giuridici posti a base delle loro domande edeccezioni, essendo la valutazione degli elementi documentali e processuali,necessaria per la decisione, pur sempre devoluta al giudice,indipendentemente dalle opinioni, ancorché concordi, espresse in propositodai contendenti: al riguardo non è configurabile un vizio di ultrapetizione,ravvisabile unicamente nel caso in cui il giudice attribuisca alla parte unbene non richiesto, o maggiore di quello richiesto (così Cass. 11 giugno2021, n. 16608, che richiama in motivazione: Cass. 10 settembre 2012, n.15086; Cass 4 marzo 1968, n. 702; Cass. 4 dicembre 1967, n. 2874; Cass.22 giugno 1966, n. 1608), ben potendo, quindi, il giudice di appello, daread una determinata fattispecie una diversa qualificazione giuridica, sempreche non risulti violato il principio della non rilevabilità di ufficio delleeccezioni in senso stretto.A ciò si aggiunga che il processo tributario, in quanto rivolto a sollecitareil sindacato giurisdizionale sulla legittimità del provvedimento impositivo, èstrutturato come un giudizio di impugnazione del provvedimento stesso, nelquale l’Ufficio assume la veste di attore in senso sostanziale, e la suapretesa è quella risultante dall'atto impugnato, sia per quanto riguarda ilpetitum che per quanto riguarda la causa petendi.

Tale caratteristicacircoscrive il dibattito alla pretesa effettivamente avanzata con detto attoalla stregua dei presupposti di fatto e di diritto in esso indicati ed entro ilimiti delle contestazioni mosse dal contribuente.

Da tal principio discendeche la novità delle difese dell'Amministrazione finanziaria che ha emessol’atto impositivo impugnato deve essere necessariamente verificata in base,Numero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026non solo (e/o non tanto) alle controdeduzioni di primo grado della stessa,ma, soprattutto, in stretto riferimento alla pretesa effettivamente avanzatacon detto atto, ovverosia alla stregua dei presupposti di fatto e di diritto inesso indicati (Cass. 27/06/2019, n. 17231).Quello che, pertanto, l'Amministrazione finanziaria non può mutare sonoi termini della contestazione, deducendo motivi diversi da quelli contenutinell’atto di accertamento ed avanzando in appello pretese diverse, sotto ilprofilo del fondamento giustificativo e, dunque, sul piano della causapetendi, da quelle recepite nell'atto impositivo, altrimenti ledendosi laconcreta possibilità per il contribuente di esercitare il diritto di difesavanno rapportati a ciò che nell'atto stesso risulta esposto (cfr. Cass.10/05/2019, n. 12467).Nel caso di specie, si evince dall’atto impugnato che il richiamo aiprecedenti doganali è stato effettuato al solo scopo di supportare lacontestazione, formulata nei seguenti termini: “Con il presenteprovvedimento si contesta la qualità della merce oggetto di ispezione fisica,sopra elencata, non costituita da merce parti bensì da un prodotto finito, dariclassificare pertanto al codice della Tariffa 8711601000, la cuiimportazione, data l’origine e provenienza cinese, è assoggettataall’applicazione di una dazio ad valorem convenzionale nella misura del 6%oltre che all’applicazione di ulteriori misura di politica commerciale costituiteda una dazio antidumping definitivo e da un dazio compensativo definitivonella misura, rispettivamente, del 62,1% e del 17,2%.”.Inoltre, non sussiste il denunciato vizio di contraddittorietà dellamotivazione, posto che il passaggio indicato dalla ricorrente introduce iltema dell’abuso del diritto e della finalità antielusiva dell’accertamento soloincidenter tantum e al solo scopo di dare maggiore corpo al ragionamentoesplicitato nella restante parte della sentenza.

E, peraltro, anche tale temanon risulta sia stato introdotto nel verbale di constatazione prot. 2676 delNumero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/202626.8.2021 e nella successiva decisione della Direzione territoriale IXCampania dell’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli n. 11/2021 (prot.19703/21).

Il motivo, inoltre, non risulta avere formato oggetto del ricorsodella contribuente.In relazione ad entrambe le questioni indicate dalla ricorrente, quindi,non vi è stato, dunque, da parte dell’A.F., nel difendersi, alcun mutamentodei termini della causa petendi, né il giudice di appello è incorso in untravalicamento dei poteri correlati alla cognizione del grado.9.

Il secondo motivo, cui afferisce direttamente anche la richiesta diquestione pregiudiziale, è infondato.E’ opportuno soffermarsi rapidamente sulla genesi della vicenda, cherisulta incontestata.Come riepilogato in controricorso, l’OLAF (Ufficio europeo per la LottaAntifrode) ha segnalato l’evasione dei dazi antidumping e dei dazicompensativi sulle importazioni in spedizioni separate di biciclette elettrichesmontate (e-bike), originarie della [OSCURATO:PERSONA].L’[OSCURATO:PERSONA], in particolare, ha accertato l’esistenza della seguentepressi: a) [OSCURATO:SOCIETA]. importava pezzi e parti di biciclette; b) [OSCURATO:SOCIETA]rivendeva tali beni come tali, ossia come pezzi e parti di biciclette, a V.Itas.p.a.; c) anche [OSCURATO:SOCIETA]., a propria volta, importava pezzi e parti dibiciclette, diversi da quelli importati dalla consorella; d) i pezzi e le parti dibici elettriche importati da [OSCURATO:SOCIETA]. e da [OSCURATO:SOCIETA]. (aventi sedeoperativa e decisionale nel medesimo luogo e amministrate dalle stessepersone), separatamente imballati e stivati in contenitori separati, importatiin date diverse e con dichiarazioni doganali diverse e che, insieme,formavano biciclette elettriche complete, erano fatti assemblare da Vi.Sa.s.r.l., società titolare di una quota di partecipazione del 10% in [OSCURATO:SOCIETA]e che, nel corso dell’anno 2018, si era già occupata dell’assemblaggio perconto di [OSCURATO:SOCIETA].; e) dopo l’assemblaggio le biciclette erano rivenduteNumero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026quasi esclusivamente a [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. e a [OSCURATO:SOCIETA]., entrambe strettamente collegate a [OSCURATO:SOCIETA]..L'Agenzia delle Dogane ha anche accertato che le società fornitrici cinesisono tra i maggiori produttori di biciclette elettriche intere e non produttricidi pezzi e parti di e-bike, come confermato dall’addetto doganale pressol’ambasciata italiana in Cina.L’importazione così congegnata è stata ritenuta volta ad aggirarel’applicazione della regola generale 2a sull’interpretazione dellanomenclatura combinata, con conseguente evasione dei dazi convenzionalie di quelli antidumping e compensativi previsti per le biciclette elettriche.L’attività fraudolenta sarebbe consistita, ad avviso dall’Agenzia delledogane, nel dichiarare in dogana il prodotto non come e-bike, bensì comeparti di biciclette elettriche facilmente assemblabili, con ridottissimoimpegno umano e tecnologico.Ciò premesso, e passando ai profili di diritto rilevanti nella presente sede,è il caso di rammentare – come rilevato da CGUE 27/04/2023, causa C-107/22, § 3) – che il sistema armonizzato di designazione e di codificazionedelle merci è stato istituito dalla relativa convenzione internazionale,conclusa a Bruxelles il 14 giugno 1983, nell’ambito dell’Organizzazionemondiale delle Dogane (OMD), e approvata, unitamente al relativoprotocollo di emendamento del 24 giugno 1986, a nome della Comunitàeconomica europea, con la decisione 87/369/CEE del Consiglio, del 7 aprile1987.

Le note esplicative del sistema armonizzato sono elaboratenell’ambito dell’OMD conformemente alle disposizioni di tale convenzione.All’allegato I del predetto Regolamento n. 2658/87, contenente lasuddetta nomenclatura combinata, al titolo I della Parte Prima sonocontenute le c.d. regole generali e, segnatamente, alla lettera A) le Regolegenerali per l’interpretazione della nomenclatura Combinata; alla lettera B)Numero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026le Regole generali per relative ai dazi e, alla lettera C), le Regole generalicomuni alla Nomenclatura e ai dazi.Le prime quattro regole stabiliscono il principio generale e i criterispecifici che si devono seguire nell’interpretazione della nomenclaturadoganale.

Nel caso di specie rileva la lettera A).L’incipit delle regole generali per l’interpretazione della nomenclaturacombinata prevede che: «La classificazione delle merci nella nomenclaturacombinata si effettua in conformità delle seguenti regole:

1. I titoli dellesezioni, dei capitoli o dei sottocapitoli sono da considerare come puramenteindicativi, poiché la classificazione delle merci è determinata legalmente daltesto delle voci, da quello delle note premesse alle sezioni o ai capitoli e,occorrendo, dalle norme che seguono, purché queste non contrastino coltesto di dette voci e note.

2. a) Qualsiasi riferimento ad un oggetto nel testodi una determinata voce comprende questo oggetto anche se incompleto onon finito purché presenti, nello stato in cui si trova, le caratteristicheessenziali dell'oggetto completo o finito, o da considerare come tale pereffetto delle disposizioni precedenti, quando è presentato smontato o nonmontato.»La sequenza normativa appena riportata evidenzia già come il legislatoreeuropeo abbia adottato una pluralità di criteri, nell’ambito delle quali laprevalenza della classificazione delle merci secondo il testo delle voci nonha valore assoluto, ma deve coordinarsi «occorrendo» anche con le «normeche seguono», compresa la regola sub 2a, secondo cui qualsiasi riferimentonel testo di una determinata voce comprende anche l’oggetto, seppureincompleto o non finito, purché presenti le caratteristiche essenzialidell’oggetto completo o finito, quando è presentato smontato o nonmontato.Occorre, poi, rilevare che il punto 4 delle regole generali perl’interpretazione della nomenclatura prevede, poi, che: «Le merci che nonNumero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026possono essere classificate in applicazione delle regole precedenti sonoclassificate nella voce relativa alle merci che con esse hanno maggioreanalogia.»Le note esplicative al [OSCURATO:PERSONA] adottate dal Comitato delSistema Armonizzato dell’[OSCURATO:PERSONA] delle Dogane - che, purnon avendo carattere vincolante, costituiscono un’utile guida ermeneuticaper l’interpretazione della tariffa doganale comune -, in relazione alla Regola2a), specificano poi quanto segue:“(V) la seconda parte della Regola 2 (a) prevede che gli articoli completi ofiniti, presentati non assemblati o smontati, siano classificati nella stessavoce dell’articolo assemblato.

Quando le merci sono presentate in questomodo, è solitamente per motivi quali esigenze o convenienza di imballaggio,movimentazione o trasporto.(VI) La presente Regola si applica anche agli articoli incompleti o non finitipresentati non assemblati o smontati, a condizione che siano trattati comearticoli completi o finiti in virtù della prima parte della presente Regola.(VII) Ai fini della presente Regola, per “articoli presentati non assemblati osmontati” si intendono articoli i cui componenti devono essere assemblatimediante dispositivi di fissaggio (viti, dadi, bulloni, ecc) o medianterivettatura o saldatura, ad esempio, purchè si tratti solo di operazioni diassemblaggio.

A tal proposito non si tiene conto della complessità delmetodo di assemblaggio.

Tuttavia, i componenti non devono esseresottoposti ad alcuna ulteriore operazione di lavorazione per esserecompletati allo stato finito.

I componenti assemblati di un articolo chesuperano il numero necessario per l’articolo completo devono essereclassificati separatamente”.Peraltro, con specifico riferimento al Regolamento CEE n. 2658 del 1987,questa Corte ha già statuito, benché in relazione a diversa tipologia diprodotto, che, in materia doganale, la regola 2a, compresa nelle regoleNumero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026generali per la classificazione delle merci nella nomenclatura combinata,premesse alla [OSCURATO:PERSONA] della Comunità europea di cui al Reg.

CEE23 luglio 1987, n. 2658, nella parte in cui stabilisce che “qualsiasiriferimento ad un oggetto nel testo di una determinata voce comprendequesto oggetto anche se incompleto e non finito purché presenti, nello statoin cui si trovi, le caratteristiche essenziali dell'oggetto completo o finito, oda considerare tale per effetto delle disposizioni precedenti, quando èpresentato smontato e non montato”, impone di classificare un dispositivoimportato - qualora esso divenga funzionante solo con il concorso di ulterioricomponenti - non già come "parte" di una macchina utensile bensì sotto lavoce che identifica la stessa macchina utensile, giacché ciò che rileva è nongià che il dispositivo possa svolgere ex se la propria funzione, ma che essocostituisca l'elemento fondamentale della stessa macchina utensile (Cass.n. 31058 del 28/12/2017).Inoltre, non è fuori luogo richiamare, in relazione all’art. 5 del d.P.R. n.723 del 1965 (“Salvo particolari disposizioni, i pezzi di merci i quali, assiemeriuniti, costituiscano un determinato oggetto, anche incompleto, quandosiano presentati insieme allo sdoganamento e siano compresi nella stessadichiarazione, o anche in diverse dichiarazioni intestate alla medesimapersona, si tassano come l'oggetto che sono destinati a formare, anche sesiano contenuti in colli diversi, o formino colli diversi, oppure siano allarinfusa.”), l’orientamento di legittimità per cui la previsione, contenutanell'art. 5 del d.P.R. 26 giugno 1965, n. 723, della tassazioneall'importazione dei singoli componenti di un prodotto in modo uguale aquello adottato per il prodotto che siano destinati a formare, nel caso in cuisiano presentati “insieme” allo sdoganamento, è diretta ad evitare che,pezzi di uno stesso oggetto, venga elusa l'applicazione di parte dell'impostadoganale.

La locuzione “presentati insieme allo sdoganamento” non va,pertanto, intesa nel senso rigorosamente letterale di contemporaneità oNumero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026simultaneità, che escluda quelle situazioni ravvicinate nel tempo e/o inseritein un contesto commerciale unitario, secondo l'insindacabile apprezzamentodi merito, ma può essere (come nella specie) rapportata, secondo una piùconfacente interpretazione teleologica, alla complessiva unitarietà delleoperazioni ancorché non esaurite nello stesso momento temporale (Cass.n. 14050 del 16/06/2006; idem, Sez. 5, Sentenza n. 28663 del 09/11/2018,Rv. 651542 - 01).Secondo la giurisprudenza eurounitaria, inoltre, va considerato comeoggetto presentato smontato o non montato quello i cui elementi costitutivi,che possono cioè essere identificati come gli elementi che costituiranno ilprodotto finito, vengono presentati tutti contemporaneamente allosdoganamento, senza che occorra tener conto in proposito della tecnica dimontaggio o della complessità del relativo metodo (sentenza del 16 giugno1994, [OSCURATO:PERSONA].

Eisbein, C-35/93, punto 19).Nel caso di specie, è incontestato che i prodotti per i quali si discute larideterminazione dei dazi doganali sono i componenti di biciclette elettrichee che l’atto impositivo impugnato (v. pag. 7 del ricorso in cassazione) harilevato che: “a qualità della merce oggetto di ispezione fisica, sopraelencata, non costituita da merce parti bensì da un prodotto finito, dariclassificare pertanto al codice della Tariffa 8711601000… a tal fine rilevanoi provvedimenti adottati dal [OSCURATO:PERSONA] della Campania prot. n.27346/RU del 06/07/2021, n. 27349/RU del 06/07/2021, n. 27350/RU del06/07/2021 con i quali, decidendo in merito a controversie doganaliinstaurate dalla società [OSCURATO:SOCIETA]. in ordine a precedentiimportazioni di parti di biciclette a pedalata assistita, e valutando le ulterioriosservazioni formulate dalla citata società, ha confermato identicheconclusioni degli accertamenti condotti da funzionari dell’UD di Napoli 1,precisando, inoltre, che la società in epigrafe non esegua alcunafabbricazione bensì un mero assemblaggio di parti.”.Numero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026In ordine all’ausilio interpretativo fornito dalla Nota esplicativa conriferimento alle «biciclette ed altri velocipedi (compresi i furgoncini atriciclo), senza motore» si legge nella sentenza impugnata che “Risultainfatti chiaro, anche dalla corrispondenza e - più in generale - dallecomunicazioni intercorse tra i fornitori e gli importatori riportate nellamemoria della resistente (il fornitore sembra addirittura incredulo per larichiesta a lui formulata dal destinatario di smontare le biciclette elettricheper poi spedirle in pezzi, successivamente da ri-assemblare da parte deldestinatario, cfr. p. 37 delle memorie depositate dall’Agenzia delle Dogane),come le biciclette elettriche oggetto della presente controversia siano statedifatti smontate prima del trasporto e dichiarate separatamente, perciascuna parte, in apposite dichiarazioni di importazione nelle singole vocitariffarie distinte della nomenclatura combinata.

In particolare, nel P.V.C.impugnato, l’Ufficio doganale attesta che trattasi di biciclette a pedalataassistita dotate di tutte e loro parti (compreso telai, forcelle, freni completi,batterie al litio, caricabatteria, apparecchi per l’illuminazione, selle, pedali,catene a rulli, utensili) e che tali parti sono state presentatecontemporaneamente allo sdoganamento.

Anche in relazione al motorenecessario a completare la bici elettrica, l’Ufficio afferma (e non si rinvieneagli atti prova contraria) che esso è stato importato nell’ambito delmedesimo ordine commerciale, sebbene trasportato separatamente in altrocontainer.

Va inoltre osservato che l'importazione, il trasporto, lafatturazione e il trattamento congiunti delle merci, la circostanza che idestinatari siano identici, nonché la perfetta corrispondenza tra il numerodi componenti importati e il numero di quelli necessari alla composizionedelle e-bikes, consentono di concludere che l’operazione ha avuto adoggetto un prodotto completo.”.Alla luce di quanto sin qui riportato, occorre evidenziare come il giudicedi appello abbia eseguito una valutazione complessiva delle componentiindicate nell’atto impositivo impugnato, nell’ambito della quale non puòNumero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026rilevare l’assenza di una singola componente, a fronte della verificadell’idoneità dei prodotti importati a comporre un prodotto finito in virtù diun’opera di mero assemblaggio, senza ulteriori lavorazioni complesse.

Talevalutazione complessiva è, a ben vedere, l’esito di un giudizio di fatto, cometale sottratto al sindacato di legittimità.

A tal proposito, occorre rilevare chela più recente giurisprudenza unionale ha precisato che non è necessario,ai fini dell’applicazione della regola di cui all’art. 2, lett. a), cit. l’inclusionedi tutti i pezzi necessari a comporre la bicicletta elettrica in un’unicadichiarazione.

In particolare, è stato evidenziato che: «Anche se è richiestauna presentazione simultanea di tali elementi ai fini del loro sdoganamento,affinché essi siano considerati come costituenti un oggetto presentatosmontato o non montato, né dal testo della regola generale 2, lettera a),per l’interpretazione della NC né dalla nota esplicativa relativa alla regolagenerale 2, lettera a), per l’interpretazione del SA risulta tuttavia che dettielementi costitutivi debbano essere oggetto di un’unica dichiarazione indogana.

Infatti, la circostanza che simili merci siano oggetto di un’unicadichiarazione, al momento della loro presentazione in dogana, non è unaconditio sine qua non per ritenere che esse formino un insieme ecostituiscano, pertanto, un «oggetto (...) presentato smontato o nonmontato», ai sensi della regola generale 2, lettera a), per l’interpretazionedella NC, bensì soltanto un indizio che consente di dedurre una simileconstatazione (v., per analogia, sentenza del 10 marzo 2016, VAD e vanAert, C-499/14, EU:C:2016:155, punto 38).

Un’interpretazione diversadella nozione di oggetto smontato o non montato consentirebbe, in pratica,agli importatori di scegliere essi stessi, mediante una manipolazionerelativamente semplice, come la presentazione delle merci in dichiarazionidistinte, la classificazione tariffaria delle merci in questione, o come uninsieme oppure separatamente, a loro più favorevole (v., per analogia,sentenza del 10 marzo 2016, VAD e van Aert, C-499/14, EU:C:2016:155,punto 39).» (CGUE, 27/04/2023, cit. §§ 24, 25 e 26).Numero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026La solidità del quadro interpretativo emergente dalla giurisprudenzaunionale rende non necessario sollevare una questione interpretativa ex art.267 TFUE o attendere che venga risolta quella sollevata dal Tribunale diGenova, dovendosi, peraltro, evidenziare, con riguardo a tale ultimaquestione, che l’ordinanza depositata dalla parte ricorrente riguarda unprocedimento penale in cui gli imputati «venivano rinviati a giudizio innanzia questo Tribunale in composizione monocratica per rispondere, i primi, deireati di contrabbando doganale, falso in atto pubblico e evasione dell’IVAall’importazione e le seconde per i relativi illeciti amministrativi sanzionatidagli artt. 5 e 25 sexiesdecies del D.Lgs. 231/2001.»; si tratta all’evidenza,di una fattispecie dotata di caratteri peculiari rispetto alla presente.10.

Il quarto motivo è inammissibile, in quanto la questione non risultaessere stata sollevata tempestivamente in sede di ricorso introduttivo,secondo quanto riportato nell’illustrazione dei motivi di ricorso prospettatidavanti alla Commissione tributaria provinciale di Napoli (pag. 8 ss. delricorso in cassazione) ed è, comunque, infondato dal momento che il Reg.88 del 1997 cit. prevede la presentazione di una domanda di esenzioneseguita da una decisione della Commissione europea di cui non vi è il benchéminimo riscontro negli atti di causa.

D’altra parte, la stessa ricorrenteprospetta le argomentazioni del secondo motivo di ricorso come unaquestione interpretativa, quando invece la normativa unionale prevede unapposito procedimento volto a conseguire il riconoscimento dell’esenzione.11.

E’ infondato anche il quinto motivo.Al riguardo, giova premettere che l’eccezione di giudicato esterno nonpuò essere dedotta per la prima volta in Cassazione se il giudicato si èformato nel corso del giudizio di merito, attesa la non deducibilità, in talesede, di questioni nuove, potendo essere fatto valere nel giudizio dilegittimità, invece, il giudicato esterno che si è formato esclusivamentedopo la conclusione del giudizio di merito (Cass., sez. 1, 29/02/2024, n.5370).

Orbene, nella vicenda all’esame, considerato che l’invocata sentenzaNumero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026del Consiglio di Stato n. 3151/2023, con la quale è stato respinto l’appelloavverso la sentenza del TAR Campania n. 2197/2022, risulta pubblicata indata 28/03/2023, è evidente che, alla data dell’udienza di discussioneinnanzi alla Corte di giustizia di secondo grado (risalente al’[OSCURATO:DATA_NASCITA]),termine ultimo per sollevare la relativa eccezione, il supposto giudicato siera già pacificamente formato.Peraltro, con la sentenza n. 2197/2022, il TAR si è limitato ad annullare,per carenza di istruttoria, il provvedimento prot. n. 4877 del 25 febbraio2021 dell’Agenzia delle Dogane, con cui è stata negata alla [OSCURATO:SOCIETA]l’autorizzazione al regime doganale speciale dell’uso finale ed alleconseguenti agevolazioni fiscali, avendo rilevato un vizio di carenza diistruttoria, avendo rilevato che l’Ufficio ha omesso di esaminare funditus idocumenti allegati dall’istante; parte ricorrente, difatti, aveva depositatoagli atti della causa una perizia tecnica che tentava di ricostruire il processoproduttivo condotto presso il proprio stabilimento per le biciclette a pedalataassistita.Il TAR, tuttavia, ha precisato che la perizia era “non giurata néasseverata, sia un mero documento privato proveniente da una delle partiin causa e, quindi, sia privo degli elementi minimi necessari per costituireprova certa a sostegno delle affermazioni sostenute in ricorso”, in tal modoevitando di far proprie le valutazioni ivi riportate e limitandosi ad affermareche la stessa avrebbe dovuto essere come minimo presa in considerazione,perché avrebbe stimolato “…una verifica, comunque corredata di unaccettabile grado di plausibilità, riguardo a tre aspetti la cui presenza èindispensabile per sostenere l’esistenza di un processo produttivoinnovativo ed aggiuntivo a quello di acquisizione della componentistica.Trattasi in particolare di: - rilevanza delle competenze tecniche, -generazione di un valore aggiunto tra l’inizio e la fine del processoproduttivo; - come conseguenza dei due aspetti di cui sopra, unicità delprodotto realizzato.”.Numero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026E’ evidente, quindi, che alcun giudicato è validamente maturato circa laquestione sollevata dalla ricorrente nella presente sede.

A ciò si aggiungache la sentenza non è stata resa fra le parti del presente giudizio, il cheesclude la decisività della questione.A ciò si aggiunga che, secondo questa Corte, il giudicato sostanziale (art.2909 c.c.) che, quale riflesso di quello formale (art. 324 c.p.c.), fa stato adogni effetto tra le parti per l'accertamento di merito positivo o negativo deldiritto controverso, si forma su tutto ciò che ha costituito oggetto delladecisione, compresi gli accertamenti di fatto che rappresentano le premessenecessarie ed il fondamento logico e giuridico della pronuncia, con effettopreclusivo dell'esame delle stesse circostanze in un successivo giudizio, cheabbia gli identici elementi costitutivi della relativa azione e cioè i soggetti,la "causa petendi" ed il "petitum" (Cass., 21/02/2019, n. 5138).Ora, a parte la circostanza che la parte ricorrente non indica neppurequale sia il petitum e la causa petendi del giudizio davanti al giudiceamministrativo è, comunque, dirimente la circostanza che la periziacostituisca una prova atipica (Cass., 23/02/2022, n. 6038), sulla cuivalutazione non può formarsi il giudicato.12.

Il sesto motivo è inammissibile per un duplice ordine di motivi.E’ inammissibile, in primo luogo, perché ha ad oggetto ad oggetto untema nuovo e mai sollevato dalla parte ricorrente nel corso del giudizio,dovendosi dare continuità al principio per cui, qualora con il ricorso percassazione siano prospettate questioni di cui non vi sia cenno nella sentenzaimpugnata, è onere della parte ricorrente, al fine di evitarne una statuizionedi inammissibilità per novità della censura, non solo di allegare l'avvenutaloro deduzione innanzi al giudice di merito, ma anche, in ossequio alprincipio di specificità del motivo, di indicare in quale atto del giudizioprecedente lo abbia fatto, onde dar modo alla S.C. di controllare "ex actis"la veridicità di tale asserzione prima di esaminare il merito della suddettaNumero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026questione. (Cass. Sez. 6, 13/06/2018, n. 15430, Rv. 649332 – 01; idem,Sez. 2, Sentenza n. 20694 del 09/08/2018).Inoltre, il motivo è inammissibile anche perché non si confronta con laratio della sentenza impugnata, la quale si incentra sul fatto che il prodotto,al momento dell’importazione fosse considerato già finito e bisognoso dimero assemblaggio delle componenti smontate prima del trasporto.13.

In conclusione, il ricorso deve essere rigettato, con conseguentecondanna della ricorrente alla rifusione delle spese sostenute dallaresistente per il presente grado.

Sussistono, inoltre, i presuppostiprocessuali per la condanna dell’istante al pagamento di una sommadall’importo pari al doppio del contributo unificato, di cui all’art. 13, comma1 quater, del d.P.R. n. 115/2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. n.228 del 2012.

P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso.Condanna la ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, dellespese del giudizio di legittimità, che liquida in euro 5.900 per compensi,oltre alle spese prenotate a debito.Ai sensi dell’art. 13 comma 1 quater del d.P.R. n. 115 del 2002, inseritodall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza deipresupposti per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulterioreimporto a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, anorma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 24/03/2026.La PresidenteGiulia Iofrida

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
mpore, rappresentata e difesa dall’avvocato [OSCURATO:PERSONA],giusta procura in atti;- ricorrente –controAgenzia delle Dogane e dei Monopoli, in persona del legale rappresentantepro tempore, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale DelloStato.- controricorrente -avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado dellaCampania n. 1147/2024, depositata il 13/02/2024.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 24/03/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/20261. [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. ha impugnato l’accertamento eseguito con ilprocesso verbale di constatazione prot. 2676 del 26.8.2021, confermatodalla successiva decisione della Direzione territoriale IX Campaniadell’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli n. 11/2021 (prot. 19703/21) delregistro delle controversie, con i quali è stata operata la riclassificazionedelle merci importate con la dichiarazione IMa4 n. 36000A del 19.07.2021.2. La controversia trae origine dalla predetta dichiarazione doganale,afferente all’importazione di n. 389 colli di parti di biciclette, aventi originee provenienza cinese, di cui alla fattura estera n. PI201117009A, emessadalla [OSCURATO:PERSONA] co. ltd in data [OSCURATO:DATA_NASCITA]. L’Ufficio delleDogane di Napoli 1 ha contestato la classificazione tariffaria operata dallasocietà, in quanto difforme rispetto a quanto previsto dalle Regole generaliper l’interpretazione della nomenclatura combinata, di cui all’Allegato I delregolamento CEE n. 2658/1987 del Consiglio, relativo alla nomenclaturatariffaria e statistica e alla tariffa doganale comune. In particolare,trattandosi di biciclette a pedalata assistita dotate di tutte le loro parti, fattaeccezione per le gomme e le ruote, e facendo applicazione della RegolaGenerale n. 2a, l’Ufficio, con il predetto PVC del 26.08.2021, prot. n.2676/RI, ha riclassificato la merce, sussumendola sotto il codice TARIC8711601000, corrispondente alle biciclette a pedalata assistita, cosìapplicando il dazio convenzionale, nella misura del 6,00%, il dazioantidumping definitivo, nella misura del 62,10%, e il dazio compensativodefinitivo, nella misura del 17,20%.3. Con sentenza n. 9417/16/22, depositata il 18.10.2024, la CTP diNapoli ha respinto il ricorso proposto dalla ricorrente, compensando tra leparti le spese di lite.4. Avverso la sentenza la società ha interposto appello, lamentando: a)l’illegittimità della sentenza impugnata per illogicità manifesta, perviolazione delle [OSCURATO:PERSONA] n. 1 e n. 2a di interpretazione dellanomenclatura combinata e per violazione della disposizione in materia diNumero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026classificazione doganale merci, ex Reg. UE n. 2658/1987; b) l’illegittimitàdella sentenza impugnata per violazione della Regola generale 2a diinterpretazione della nomenclatura combinata, per mancanza dellecaratteristiche essenziali di una e-bike; c) l’illegittimità della sentenzaimpugnata per violazione del Regolamento CE n. 2658/87, sul presuppostoche, diversamente da quanto ritenuto dalla CTP non si è in presenza di unmero assemblaggio di componenti ma, bensì, di un articolato processo dilavorazione compiuto sui beni importati, che vengono combinati, mediantemacchinari specializzati, con apporto di ulteriore materia prima e dimanodopera, nell’ambito del processo produttivo descritto nella relazionedepositata nel giudizio di primo grado.5. Con la sentenza n. 1147/2024 depositata il 13.2.2024, la Corte diGiustizia di secondo grado della Campania ha rigettato l’appello dellasocietà, compensando le spese di giudizio.6. La Corte territoriale, in particolare, ha osservato che l’esenzione daldazio antidumping avrebbe dovuto essere previamente autorizzata, ai sensidella l. n. 71 del 1997. Ciò posto, in primo luogo ha affermato la direttaapplicabilità al caso di specie della Regola generale di interpretazione 2a,escludendo qualunque tipo di gerarchia tra le regole generali, ed haaffermato, anche citando la giurisprudenza della CGUE (Corte di Giustizia,sentenza 27 aprile 2023 in causa C-107/22; sentenza del 16 giugno 1994,[OSCURATO:PERSONA]. Eisbein, C-35/93, punto 19), che va considerato come oggettopresentato smontato o non montato quello i cui elementi costitutivi, chepossono cioè essere identificati come gli elementi che costituiranno ilprodotto finito, vengono presentati tutti contemporaneamente allosdoganamento, senza che occorra tener conto, in proposito, della tecnica dimontaggio o della complessità del relativo metodo. La CGT2 ha ancheritenuto che non possa essere condiviso il rilievo dell’appellante, secondo ilquale i pezzi importati non presentano le caratteristiche essenziali deiprodotti finiti - che possono essere ottenuti solo mediante il successivoNumero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026processo di lavorazione – avendo rilevato che, nella relazione tecnicadepositata dalla [OSCURATO:SOCIETA]., è presente un costante riferimento alleoperazioni di assemblaggio e mai a quelle di lavorazione delle partiimportate, tanto è vero che il perito conclude che "Una volta completata lafase di assemblaggio, test drive, packaging, il prodotto finito viene gestitoe codificato come prodotto finito" e quindi trasferito alla rete vendita.7. La società ha proposto ricorso per cassazione, affidato a sei motivi.8. L’Agenzia delle Dogane ha resistito con controricorso.9. In data 13.3.3026 parte ricorrente ha depositato una memoria con laquale, oltre ad insistere nelle proprie ragioni, ha chiesto un rinvio in attesache la CGUE si pronunci sulla questione pregiudiziale sollevata dal [OSCURATO:PERSONA], con ordinanza del [OSCURATO:DATA_NASCITA], nell’ambito di un procedimento,per reati di contrabbando doganale e falso in atto pubblico, riguardantesempre un’importazione dalla Cina in Italia di parti di biciclette elettriche daparte di altro soggetto importatore, con dichiarazione doganale contestatadall’Ufficio accertatore che, in applicazione alla Regola 2a delle già citateregole generali per l'interpretazione della nomenclatura combinata, hariclassificato le parti di biciclette importate come “biciclette dotate dimotore elettrico ausiliario” smontate e da assemblare, senza alcunaulteriore lavorazione nel territorio unionale, sì da configurare l’applicabilitàdei dazi antidumping e compensativi vigenti sul prodotto finito.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo la ricorrente lamenta, in relazione all’art. 360, n.3), cod. proc. civ., l’illegittima modifica o l’illegittimo ampliamento dellacausa petendi, in violazione dell’art. 112 cod. proc. civ. e/o dell’art. 101,terzo comma, cod. proc. civ., dell’art. 24 Cost., dell’art. 111 Cost..Sostiene la contribuente che il giudice tributario avrebbe dovuto limitareil proprio scrutinio alla motivazione del PVC, che era fondata sulla meradecisione di conformarsi ai precedenti provvedimenti adottati dal DirettoreNumero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026Territoriale della Campania prot. n. 27346/RU del 06/07/2021, n. 27349/RUdel 06/07/2021, n. 27350/RU del 06/07/2021, relative a contestazionianaloghe nei confronti della società V-[OSCURATO:PERSONA] s.r.l., e sul conseguenterilievo che, come in quel caso, anche nel presente l’importatrice non eseguealcuna fabbricazione, bensì un mero assemblaggio di parti; viceversa, haaggiunto, il primo ed il secondo giudice hanno fondato le rispettive decisionisugli argomenti ulteriori dedotti dall’Ufficio nei propri atti giudiziari (ossia lalegittimità dell’applicazione della Regola Generale n. 2a, anche alla lucedella corretta interpretazione di cosa si intenda per oggetto da considerare“smontato o non montato” ai sensi delle Note esplicative del sistemaarmonizzato e della nomenclatura combinata e degli insegnamenti dellaCorte di Giustizia in materia, nonché l’esigenza, indagata dall’OLAF, difronteggiare possibili comportamenti elusivi dei dazi antidumping); inquesto modo, però, è stato consentito un illegittimo ampliamentodell’oggetto del giudizio, che invece avrebbe dovuto restare circoscrittoall’esame del PVC e delle sole motivazioni ivi espresse.2. Con il secondo motivo la ricorrente lamenta, in relazione all’art. 360,n. 4), cod. proc. civ., la violazione e la falsa applicazione del RegolamentoEuropeo n. 2658/1987 e, in particolare, della Regola Generale n. 1 e dellaRegola Generale n. 2a, delle [OSCURATO:PERSONA] della NomenclaturaCombinata, del [OSCURATO:PERSONA] e delle sue [OSCURATO:PERSONA] e delRegolamento UE n. 71 del 10 gennaio 1997.La contribuente evidenzia che la CGT2 ha applicato disposizioniinconferenti, posto che la regola generale 2a fa riferimento ad un oggetto“incompleto e non finito”, mentre l’oggetto che è stato presentato allosdoganamento, nel caso di specie, non rientra in tale categoria; la stessasentenza impugnata si guarda bene dall’affermare che i n. 8 singoli pezziindicati nel PVC fossero muniti, al momento della presentazione in dogana,delle caratteristiche essenziali di una e-bike, mancando (tra gli altri) leruote, i pedali, il display e il motore. Inoltre, aggiunge, non è conferente ilNumero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026richiamo alla Nota esplicativa dettata dalla nomenclatura combinata acorredo della voce tariffaria delle biciclette muscolari, ai sensi della quale“una bicicletta incompleta, presentata o meno smontata o parzialmentemontata, va classificata alla voce 8712 00 se costituita da un telaio, unaforcella e almeno due dei seguenti elementi: le ruote, una pedaliera, unosterzo (compresi il manubrio e le barre del manubrio), il sistema frenante.”.Ciò in quanto tale Nota, dettata a corredo della voce di NC 8712 00(bicicletta muscolare), non costituisce una disposizione di legge e, quindi,non è suscettibile di applicazione analogica o di interpretazione estensivafunzionale alla classificazione dei prodotti nella diversa voce di NC 8711 00.Del resto, la diversità di ratio sottesa alla diversa classificazione di biciclettamuscolare ed e-bike è netta e risiede evidentemente proprio nellaeccezionalità della disciplina adottata dal legislatore unionale in merito alleimportazioni dalla [OSCURATO:PERSONA] delle “parti essenziali” dibiciclette muscolari: con esclusivo riferimento a tale tipologia di velocipede,infatti, con Regolamento (UE) n. 71/1997 sono stati imposti dazicompensativi ed antidumping definitivi sull’importazione dalla RepubblicaPopolare Cinese (ed altri Paesi) di e-bike complete; la UE non ha, invece,adottato alcun dazio cd. “esteso” sulle importazioni dalla RPC delle sole partidi e-bike, il che spiega la ragione per cui non è stata redatta alcuna Notaesplicativa a corredo della voce 8711 00 di NC, relativa alle bicicletteelettriche.3. Con il terzo motivo la ricorrente lamenta, in relazione all’art. 360, n.3), cod. proc. civ., la violazione dell’art. 2697 cod. civ., del Regolamento n.1036/2016 e del Regolamento n. 2658/1987.Nell’avviso della contribuente, la sentenza impugnata afferma,contraddittoriamente, che, nella specie, sarebbe stata violata sia la Regolagenerale n. 2a, sia il “principio generale, volto a fronteggiare possibilicomportamenti elusivi” consistenti nell’importare separatamente le singoleparti necessarie a costituire una e-bike allo scopo di sottrarsi abusivamenteNumero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026alla soggezione del dazio antidumping previsto su tale bene. Tuttavia, i dueaccertamenti (violazione della Regola Generale 2a e condotta abusiva a finielusivi) sono tra loro incompatibili, perché l’affermazione, contenutanell’accertamento impugnato, per cui [OSCURATO:SOCIETA]. avrebbe adottato lacondotta abusiva consistente nell’organizzare le importazioni in modo dasottrarsi alla soggezione della Regola Generale n. 2a contiene in sél’ulteriore (implicito) accertamento per cui quelle importazioni non possonosoggiacere alla medesima Regola Generale n. 2a: se condotta abusiva c’èstata, questa è consistita nell’organizzare le importazioni in modo da evitarel’applicabilità di tale regola. A ciò si aggiunga che l’amministrazione non haprovato la sussistenza dei presupposti previsti dall’art. 10 bis, comma 1,della legge n. 212 del 2000 perché possa dirsi integrato l’abuso del diritto,avendo, per contro, essa ricorrente dimostrato di avere operato la scelta inquestione per quelle “valide ragioni extrafiscali, non marginali, anche diordine organizzativo o gestionale, che rispondono a finalità di miglioramentostrutturale o funzionale dell’impresa” menzionate dal comma 3 del predettoarticolo. E, peraltro, pure laddove voglia ritenersi che sia stato accertatoche le condotte censurate dall’Ufficio non trovino giustificazione e finiaziendalistici (e perciò leciti) ma siano, invece, state indotte dal solodesiderio di eludere i dazi imposti sull’importazione di e-bike complete (peril tramite dell’inapplicabilità della Regola Generale n. 2a), l’Ufficio avrebbedovuto dimostrare la sussistenza degli altri requisiti richiesti dalla normativadi settore perché possa accertarsi un’ipotesi di elusione perseguibile,secondo le rigorose previsioni di cui all’art. 13 del Regolamento antidumpingUE n. 1036/2016. E tale prova non è stata fornita.4. Con il quarto motivo la ricorrente lamenta, in relazione all’art. 360, n.3) cod. proc. civ., la violazione e la falsa applicazione dell’art. 1 delRegolamento CE n. 71/1997, dell’art. 14 del Regolamento CE n. 88/1997 edel Regolamento CE n. 611/2023.Numero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026La contribuente evidenzia che la sentenza pare affermare che,nonostante i n. 8 singoli indicati nel PVC siano parti essenziali di biciclettedestinate all’assemblaggio di biciclette elettriche astrattamente riconducibilialla fattispecie che, ai sensi dell’art. 14, lettera d), del Regolamento diEsenzione, manda esenti dalla soggezione al dazio antidumping esteso dicui al Regolamento, [OSCURATO:SOCIETA]. non potrebbe, comunque, nella speciegodere dell’esenzione, non essendosi munita della “preventivaautorizzazione”, il che implicherebbe che all’importazione oggetto di litesarebbe stata correttamente imposta la soggezione al dazio antidumpingesteso di cui al Regolamento n. 71/97. La statuizione non è corretta, postoche i pezzi indicati nella Dichiarazione e nel PVC non sono qualificabili come“parti essenziali” ai sensi della citata norma e, dunque, ad essi non èapplicabile il dazio antidumping, a prescindere dalla ricorrenza o meno diuna delle fattispecie disciplinate dal Regolamento di Esenzione edell’esistenza dei requisiti ivi previsti.5. Con il quinto motivo la ricorrente lamenta, relativamente all’art. 360,n. 3), cod. proc. civ., la violazione e/o falsa applicazione degli art. 2909 cod.civ. e 324 cod. proc. civ..Secondo la contribuente, la CGT2 ritiene che le operazioni compiute daTrilogs s.p.a. (per il tramite della collegata [OSCURATO:PERSONA]) non sarebberorilevanti ai fini della classificazione doganale secondo la Regola Generale n.2a, in quanto non sarebbe stato dimostrato che tali operazioni integrino“lavorazioni utili a perfezionare o rifinire gli elementi importati prima diprocedere all’assemblaggio”.La sentenza, tuttavia, contrasta con altra sentenza resa tra le medesimeparti (o meglio tra [OSCURATO:PERSONA] e l’Ufficio), passata in giudicato, dato che IlTAR Napoli, con sentenza n. 2197/2022 pronunciata a definizione delgiudizio con r.g. n. 1869/2021 (poi confermata dal Consiglio di Stato consentenza n. 03151 del 28/03/2023, a definizione del giudizio con R.G.7460/2022), ha accertato che le lavorazioni effettuate successivamente alloNumero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026sdoganamento erano “utili a perfezionare o rifinire gli elementi importatiprima di procedere all’assemblaggio” e che dunque le caratteristicheessenziali di e-bike sono state conferite agli elementi importati da Trilogss.p.a. solo a seguito di dette lavorazioni.6. Con il sesto motivo la ricorrente lamenta, in relazione all’art. 360, n.3), cod. proc. civ., la violazione o falsa applicazione del Regolamento UE n.952/2013 e del [OSCURATO:PERSONA] UE n. 2446/2015, evidenziando che,ai sensi dell’art. 60 del Regolamento UE 952/2013 (rubricato “Acquisizionedell’origine”), “le merci alla cui produzione contribuiscono due o più paesi oterritori sono considerate originarie del paese o territorio in cui hanno subitol’ultima trasformazione o lavorazione sostanziale ed economicamentegiustificata, effettuata presso un’impresa attrezzata a tale scopo, che si siaconclusa con la fabbricazione di un prodotto nuovo o abbia rappresentatouna fase importante del processo di fabbricazione”. In base a tale norma,l’origine dei prodotti in causa non può che essere l’Italia, in quanto è quiche è avvenuta l’ultima trasformazione dei prodotti importati, consistentenell’assemblaggio degli stessi.7. A chiosa del ricorso, la [OSCURATO:SOCIETA]. ha chiesto sollevarsi questionepregiudiziale dinanzi alla Corte di giustizia UE, al fine di accertare se lacorretta applicazione delle Regole di interpretazione della nomenclaturacombinata delle merci di cui al Regolamento UE n. 2658/87 osti o meno ache alcune parti di bicicletta elettrica (come telaio, forcelle, freni, parafanghianteriori, luci posteriori, centralina e batteria), ordinate in multiplo epresentate nel tempo e nello spazio disgiuntamente o congiuntamente pergruppi, siano munite delle caratteristiche essenziali delle biciclette elettrichefinite e siano dunque classificabili ai sensi della regola n. 2 di interpretazionedella nomenclatura combinata, ovvero se siano da classificare secondo lavoce propria di ciascuna delle predette parti di bicicletta, secondo le regolen. 1 e n. 6 di interpretazione della nomenclatura combinata.Numero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/20268. Il primo e il terzo motivo, che possono essere congiuntamenteesaminati, sono infondati.Per giurisprudenza ampiamente consolidata, il dovere imposto al giudicedi non pronunciare oltre i limiti della domanda, né di pronunciare d’ufficiosu eccezioni che possono essere proposte soltanto dalle parti, non comportal’obbligo di attenersi all'interpretazione prospettata dalle parti in ordine aifatti, agli atti ed ai negozi giuridici posti a base delle loro domande edeccezioni, essendo la valutazione degli elementi documentali e processuali,necessaria per la decisione, pur sempre devoluta al giudice,indipendentemente dalle opinioni, ancorché concordi, espresse in propositodai contendenti: al riguardo non è configurabile un vizio di ultrapetizione,ravvisabile unicamente nel caso in cui il giudice attribuisca alla parte unbene non richiesto, o maggiore di quello richiesto (così Cass. 11 giugno2021, n. 16608, che richiama in motivazione: Cass. 10 settembre 2012, n.15086; Cass 4 marzo 1968, n. 702; Cass. 4 dicembre 1967, n. 2874; Cass.22 giugno 1966, n. 1608), ben potendo, quindi, il giudice di appello, daread una determinata fattispecie una diversa qualificazione giuridica, sempreche non risulti violato il principio della non rilevabilità di ufficio delleeccezioni in senso stretto.A ciò si aggiunga che il processo tributario, in quanto rivolto a sollecitareil sindacato giurisdizionale sulla legittimità del provvedimento impositivo, èstrutturato come un giudizio di impugnazione del provvedimento stesso, nelquale l’Ufficio assume la veste di attore in senso sostanziale, e la suapretesa è quella risultante dall'atto impugnato, sia per quanto riguarda ilpetitum che per quanto riguarda la causa petendi. Tale caratteristicacircoscrive il dibattito alla pretesa effettivamente avanzata con detto attoalla stregua dei presupposti di fatto e di diritto in esso indicati ed entro ilimiti delle contestazioni mosse dal contribuente. Da tal principio discendeche la novità delle difese dell'Amministrazione finanziaria che ha emessol’atto impositivo impugnato deve essere necessariamente verificata in base,Numero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026non solo (e/o non tanto) alle controdeduzioni di primo grado della stessa,ma, soprattutto, in stretto riferimento alla pretesa effettivamente avanzatacon detto atto, ovverosia alla stregua dei presupposti di fatto e di diritto inesso indicati (Cass. 27/06/2019, n. 17231).Quello che, pertanto, l'Amministrazione finanziaria non può mutare sonoi termini della contestazione, deducendo motivi diversi da quelli contenutinell’atto di accertamento ed avanzando in appello pretese diverse, sotto ilprofilo del fondamento giustificativo e, dunque, sul piano della causapetendi, da quelle recepite nell'atto impositivo, altrimenti ledendosi laconcreta possibilità per il contribuente di esercitare il diritto di difesavanno rapportati a ciò che nell'atto stesso risulta esposto (cfr. Cass.10/05/2019, n. 12467).Nel caso di specie, si evince dall’atto impugnato che il richiamo aiprecedenti doganali è stato effettuato al solo scopo di supportare lacontestazione, formulata nei seguenti termini: “Con il presenteprovvedimento si contesta la qualità della merce oggetto di ispezione fisica,sopra elencata, non costituita da merce parti bensì da un prodotto finito, dariclassificare pertanto al codice della Tariffa 8711601000, la cuiimportazione, data l’origine e provenienza cinese, è assoggettataall’applicazione di una dazio ad valorem convenzionale nella misura del 6%oltre che all’applicazione di ulteriori misura di politica commerciale costituiteda una dazio antidumping definitivo e da un dazio compensativo definitivonella misura, rispettivamente, del 62,1% e del 17,2%.”.Inoltre, non sussiste il denunciato vizio di contraddittorietà dellamotivazione, posto che il passaggio indicato dalla ricorrente introduce iltema dell’abuso del diritto e della finalità antielusiva dell’accertamento soloincidenter tantum e al solo scopo di dare maggiore corpo al ragionamentoesplicitato nella restante parte della sentenza. E, peraltro, anche tale temanon risulta sia stato introdotto nel verbale di constatazione prot. 2676 delNumero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/202626.8.2021 e nella successiva decisione della Direzione territoriale IXCampania dell’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli n. 11/2021 (prot.19703/21). Il motivo, inoltre, non risulta avere formato oggetto del ricorsodella contribuente.In relazione ad entrambe le questioni indicate dalla ricorrente, quindi,non vi è stato, dunque, da parte dell’A.F., nel difendersi, alcun mutamentodei termini della causa petendi, né il giudice di appello è incorso in untravalicamento dei poteri correlati alla cognizione del grado.9. Il secondo motivo, cui afferisce direttamente anche la richiesta diquestione pregiudiziale, è infondato.E’ opportuno soffermarsi rapidamente sulla genesi della vicenda, cherisulta incontestata.Come riepilogato in controricorso, l’OLAF (Ufficio europeo per la LottaAntifrode) ha segnalato l’evasione dei dazi antidumping e dei dazicompensativi sulle importazioni in spedizioni separate di biciclette elettrichesmontate (e-bike), originarie della [OSCURATO:PERSONA].L’[OSCURATO:PERSONA], in particolare, ha accertato l’esistenza della seguentepressi: a) [OSCURATO:SOCIETA]. importava pezzi e parti di biciclette; b) [OSCURATO:SOCIETA]rivendeva tali beni come tali, ossia come pezzi e parti di biciclette, a V.Itas.p.a.; c) anche [OSCURATO:SOCIETA]., a propria volta, importava pezzi e parti dibiciclette, diversi da quelli importati dalla consorella; d) i pezzi e le parti dibici elettriche importati da [OSCURATO:SOCIETA]. e da [OSCURATO:SOCIETA]. (aventi sedeoperativa e decisionale nel medesimo luogo e amministrate dalle stessepersone), separatamente imballati e stivati in contenitori separati, importatiin date diverse e con dichiarazioni doganali diverse e che, insieme,formavano biciclette elettriche complete, erano fatti assemblare da Vi.Sa.s.r.l., società titolare di una quota di partecipazione del 10% in [OSCURATO:SOCIETA]e che, nel corso dell’anno 2018, si era già occupata dell’assemblaggio perconto di [OSCURATO:SOCIETA].; e) dopo l’assemblaggio le biciclette erano rivenduteNumero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026quasi esclusivamente a [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. e a [OSCURATO:SOCIETA]., entrambe strettamente collegate a [OSCURATO:SOCIETA]..L'Agenzia delle Dogane ha anche accertato che le società fornitrici cinesisono tra i maggiori produttori di biciclette elettriche intere e non produttricidi pezzi e parti di e-bike, come confermato dall’addetto doganale pressol’ambasciata italiana in Cina.L’importazione così congegnata è stata ritenuta volta ad aggirarel’applicazione della regola generale 2a sull’interpretazione dellanomenclatura combinata, con conseguente evasione dei dazi convenzionalie di quelli antidumping e compensativi previsti per le biciclette elettriche.L’attività fraudolenta sarebbe consistita, ad avviso dall’Agenzia delledogane, nel dichiarare in dogana il prodotto non come e-bike, bensì comeparti di biciclette elettriche facilmente assemblabili, con ridottissimoimpegno umano e tecnologico.Ciò premesso, e passando ai profili di diritto rilevanti nella presente sede,è il caso di rammentare – come rilevato da CGUE 27/04/2023, causa C-107/22, § 3) – che il sistema armonizzato di designazione e di codificazionedelle merci è stato istituito dalla relativa convenzione internazionale,conclusa a Bruxelles il 14 giugno 1983, nell’ambito dell’Organizzazionemondiale delle Dogane (OMD), e approvata, unitamente al relativoprotocollo di emendamento del 24 giugno 1986, a nome della Comunitàeconomica europea, con la decisione 87/369/CEE del Consiglio, del 7 aprile1987. Le note esplicative del sistema armonizzato sono elaboratenell’ambito dell’OMD conformemente alle disposizioni di tale convenzione.All’allegato I del predetto Regolamento n. 2658/87, contenente lasuddetta nomenclatura combinata, al titolo I della Parte Prima sonocontenute le c.d. regole generali e, segnatamente, alla lettera A) le Regolegenerali per l’interpretazione della nomenclatura Combinata; alla lettera B)Numero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026le Regole generali per relative ai dazi e, alla lettera C), le Regole generalicomuni alla Nomenclatura e ai dazi.Le prime quattro regole stabiliscono il principio generale e i criterispecifici che si devono seguire nell’interpretazione della nomenclaturadoganale. Nel caso di specie rileva la lettera A).L’incipit delle regole generali per l’interpretazione della nomenclaturacombinata prevede che: «La classificazione delle merci nella nomenclaturacombinata si effettua in conformità delle seguenti regole: 1. I titoli dellesezioni, dei capitoli o dei sottocapitoli sono da considerare come puramenteindicativi, poiché la classificazione delle merci è determinata legalmente daltesto delle voci, da quello delle note premesse alle sezioni o ai capitoli e,occorrendo, dalle norme che seguono, purché queste non contrastino coltesto di dette voci e note. 2. a) Qualsiasi riferimento ad un oggetto nel testodi una determinata voce comprende questo oggetto anche se incompleto onon finito purché presenti, nello stato in cui si trova, le caratteristicheessenziali dell'oggetto completo o finito, o da considerare come tale pereffetto delle disposizioni precedenti, quando è presentato smontato o nonmontato.»La sequenza normativa appena riportata evidenzia già come il legislatoreeuropeo abbia adottato una pluralità di criteri, nell’ambito delle quali laprevalenza della classificazione delle merci secondo il testo delle voci nonha valore assoluto, ma deve coordinarsi «occorrendo» anche con le «normeche seguono», compresa la regola sub 2a, secondo cui qualsiasi riferimentonel testo di una determinata voce comprende anche l’oggetto, seppureincompleto o non finito, purché presenti le caratteristiche essenzialidell’oggetto completo o finito, quando è presentato smontato o nonmontato.Occorre, poi, rilevare che il punto 4 delle regole generali perl’interpretazione della nomenclatura prevede, poi, che: «Le merci che nonNumero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026possono essere classificate in applicazione delle regole precedenti sonoclassificate nella voce relativa alle merci che con esse hanno maggioreanalogia.»Le note esplicative al [OSCURATO:PERSONA] adottate dal Comitato delSistema Armonizzato dell’[OSCURATO:PERSONA] delle Dogane - che, purnon avendo carattere vincolante, costituiscono un’utile guida ermeneuticaper l’interpretazione della tariffa doganale comune -, in relazione alla Regola2a), specificano poi quanto segue:“(V) la seconda parte della Regola 2 (a) prevede che gli articoli completi ofiniti, presentati non assemblati o smontati, siano classificati nella stessavoce dell’articolo assemblato. Quando le merci sono presentate in questomodo, è solitamente per motivi quali esigenze o convenienza di imballaggio,movimentazione o trasporto.(VI) La presente Regola si applica anche agli articoli incompleti o non finitipresentati non assemblati o smontati, a condizione che siano trattati comearticoli completi o finiti in virtù della prima parte della presente Regola.(VII) Ai fini della presente Regola, per “articoli presentati non assemblati osmontati” si intendono articoli i cui componenti devono essere assemblatimediante dispositivi di fissaggio (viti, dadi, bulloni, ecc) o medianterivettatura o saldatura, ad esempio, purchè si tratti solo di operazioni diassemblaggio. A tal proposito non si tiene conto della complessità delmetodo di assemblaggio. Tuttavia, i componenti non devono esseresottoposti ad alcuna ulteriore operazione di lavorazione per esserecompletati allo stato finito. I componenti assemblati di un articolo chesuperano il numero necessario per l’articolo completo devono essereclassificati separatamente”.Peraltro, con specifico riferimento al Regolamento CEE n. 2658 del 1987,questa Corte ha già statuito, benché in relazione a diversa tipologia diprodotto, che, in materia doganale, la regola 2a, compresa nelle regoleNumero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026generali per la classificazione delle merci nella nomenclatura combinata,premesse alla [OSCURATO:PERSONA] della Comunità europea di cui al Reg. CEE23 luglio 1987, n. 2658, nella parte in cui stabilisce che “qualsiasiriferimento ad un oggetto nel testo di una determinata voce comprendequesto oggetto anche se incompleto e non finito purché presenti, nello statoin cui si trovi, le caratteristiche essenziali dell'oggetto completo o finito, oda considerare tale per effetto delle disposizioni precedenti, quando èpresentato smontato e non montato”, impone di classificare un dispositivoimportato - qualora esso divenga funzionante solo con il concorso di ulterioricomponenti - non già come "parte" di una macchina utensile bensì sotto lavoce che identifica la stessa macchina utensile, giacché ciò che rileva è nongià che il dispositivo possa svolgere ex se la propria funzione, ma che essocostituisca l'elemento fondamentale della stessa macchina utensile (Cass.n. 31058 del 28/12/2017).Inoltre, non è fuori luogo richiamare, in relazione all’art. 5 del d.P.R. n.723 del 1965 (“Salvo particolari disposizioni, i pezzi di merci i quali, assiemeriuniti, costituiscano un determinato oggetto, anche incompleto, quandosiano presentati insieme allo sdoganamento e siano compresi nella stessadichiarazione, o anche in diverse dichiarazioni intestate alla medesimapersona, si tassano come l'oggetto che sono destinati a formare, anche sesiano contenuti in colli diversi, o formino colli diversi, oppure siano allarinfusa.”), l’orientamento di legittimità per cui la previsione, contenutanell'art. 5 del d.P.R. 26 giugno 1965, n. 723, della tassazioneall'importazione dei singoli componenti di un prodotto in modo uguale aquello adottato per il prodotto che siano destinati a formare, nel caso in cuisiano presentati “insieme” allo sdoganamento, è diretta ad evitare che,pezzi di uno stesso oggetto, venga elusa l'applicazione di parte dell'impostadoganale. La locuzione “presentati insieme allo sdoganamento” non va,pertanto, intesa nel senso rigorosamente letterale di contemporaneità oNumero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026simultaneità, che escluda quelle situazioni ravvicinate nel tempo e/o inseritein un contesto commerciale unitario, secondo l'insindacabile apprezzamentodi merito, ma può essere (come nella specie) rapportata, secondo una piùconfacente interpretazione teleologica, alla complessiva unitarietà delleoperazioni ancorché non esaurite nello stesso momento temporale (Cass.n. 14050 del 16/06/2006; idem, Sez. 5, Sentenza n. 28663 del 09/11/2018,Rv. 651542 - 01).Secondo la giurisprudenza eurounitaria, inoltre, va considerato comeoggetto presentato smontato o non montato quello i cui elementi costitutivi,che possono cioè essere identificati come gli elementi che costituiranno ilprodotto finito, vengono presentati tutti contemporaneamente allosdoganamento, senza che occorra tener conto in proposito della tecnica dimontaggio o della complessità del relativo metodo (sentenza del 16 giugno1994, [OSCURATO:PERSONA]. Eisbein, C-35/93, punto 19).Nel caso di specie, è incontestato che i prodotti per i quali si discute larideterminazione dei dazi doganali sono i componenti di biciclette elettrichee che l’atto impositivo impugnato (v. pag. 7 del ricorso in cassazione) harilevato che: “a qualità della merce oggetto di ispezione fisica, sopraelencata, non costituita da merce parti bensì da un prodotto finito, dariclassificare pertanto al codice della Tariffa 8711601000… a tal fine rilevanoi provvedimenti adottati dal [OSCURATO:PERSONA] della Campania prot. n.27346/RU del 06/07/2021, n. 27349/RU del 06/07/2021, n. 27350/RU del06/07/2021 con i quali, decidendo in merito a controversie doganaliinstaurate dalla società [OSCURATO:SOCIETA]. in ordine a precedentiimportazioni di parti di biciclette a pedalata assistita, e valutando le ulterioriosservazioni formulate dalla citata società, ha confermato identicheconclusioni degli accertamenti condotti da funzionari dell’UD di Napoli 1,precisando, inoltre, che la società in epigrafe non esegua alcunafabbricazione bensì un mero assemblaggio di parti.”.Numero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026In ordine all’ausilio interpretativo fornito dalla Nota esplicativa conriferimento alle «biciclette ed altri velocipedi (compresi i furgoncini atriciclo), senza motore» si legge nella sentenza impugnata che “Risultainfatti chiaro, anche dalla corrispondenza e - più in generale - dallecomunicazioni intercorse tra i fornitori e gli importatori riportate nellamemoria della resistente (il fornitore sembra addirittura incredulo per larichiesta a lui formulata dal destinatario di smontare le biciclette elettricheper poi spedirle in pezzi, successivamente da ri-assemblare da parte deldestinatario, cfr. p. 37 delle memorie depositate dall’Agenzia delle Dogane),come le biciclette elettriche oggetto della presente controversia siano statedifatti smontate prima del trasporto e dichiarate separatamente, perciascuna parte, in apposite dichiarazioni di importazione nelle singole vocitariffarie distinte della nomenclatura combinata. In particolare, nel P.V.C.impugnato, l’Ufficio doganale attesta che trattasi di biciclette a pedalataassistita dotate di tutte e loro parti (compreso telai, forcelle, freni completi,batterie al litio, caricabatteria, apparecchi per l’illuminazione, selle, pedali,catene a rulli, utensili) e che tali parti sono state presentatecontemporaneamente allo sdoganamento. Anche in relazione al motorenecessario a completare la bici elettrica, l’Ufficio afferma (e non si rinvieneagli atti prova contraria) che esso è stato importato nell’ambito delmedesimo ordine commerciale, sebbene trasportato separatamente in altrocontainer. Va inoltre osservato che l'importazione, il trasporto, lafatturazione e il trattamento congiunti delle merci, la circostanza che idestinatari siano identici, nonché la perfetta corrispondenza tra il numerodi componenti importati e il numero di quelli necessari alla composizionedelle e-bikes, consentono di concludere che l’operazione ha avuto adoggetto un prodotto completo.”.Alla luce di quanto sin qui riportato, occorre evidenziare come il giudicedi appello abbia eseguito una valutazione complessiva delle componentiindicate nell’atto impositivo impugnato, nell’ambito della quale non puòNumero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026rilevare l’assenza di una singola componente, a fronte della verificadell’idoneità dei prodotti importati a comporre un prodotto finito in virtù diun’opera di mero assemblaggio, senza ulteriori lavorazioni complesse. Talevalutazione complessiva è, a ben vedere, l’esito di un giudizio di fatto, cometale sottratto al sindacato di legittimità. A tal proposito, occorre rilevare chela più recente giurisprudenza unionale ha precisato che non è necessario,ai fini dell’applicazione della regola di cui all’art. 2, lett. a), cit. l’inclusionedi tutti i pezzi necessari a comporre la bicicletta elettrica in un’unicadichiarazione. In particolare, è stato evidenziato che: «Anche se è richiestauna presentazione simultanea di tali elementi ai fini del loro sdoganamento,affinché essi siano considerati come costituenti un oggetto presentatosmontato o non montato, né dal testo della regola generale 2, lettera a),per l’interpretazione della NC né dalla nota esplicativa relativa alla regolagenerale 2, lettera a), per l’interpretazione del SA risulta tuttavia che dettielementi costitutivi debbano essere oggetto di un’unica dichiarazione indogana. Infatti, la circostanza che simili merci siano oggetto di un’unicadichiarazione, al momento della loro presentazione in dogana, non è unaconditio sine qua non per ritenere che esse formino un insieme ecostituiscano, pertanto, un «oggetto (...) presentato smontato o nonmontato», ai sensi della regola generale 2, lettera a), per l’interpretazionedella NC, bensì soltanto un indizio che consente di dedurre una simileconstatazione (v., per analogia, sentenza del 10 marzo 2016, VAD e vanAert, C-499/14, EU:C:2016:155, punto 38). Un’interpretazione diversadella nozione di oggetto smontato o non montato consentirebbe, in pratica,agli importatori di scegliere essi stessi, mediante una manipolazionerelativamente semplice, come la presentazione delle merci in dichiarazionidistinte, la classificazione tariffaria delle merci in questione, o come uninsieme oppure separatamente, a loro più favorevole (v., per analogia,sentenza del 10 marzo 2016, VAD e van Aert, C-499/14, EU:C:2016:155,punto 39).» (CGUE, 27/04/2023, cit. §§ 24, 25 e 26).Numero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026La solidità del quadro interpretativo emergente dalla giurisprudenzaunionale rende non necessario sollevare una questione interpretativa ex art.267 TFUE o attendere che venga risolta quella sollevata dal Tribunale diGenova, dovendosi, peraltro, evidenziare, con riguardo a tale ultimaquestione, che l’ordinanza depositata dalla parte ricorrente riguarda unprocedimento penale in cui gli imputati «venivano rinviati a giudizio innanzia questo Tribunale in composizione monocratica per rispondere, i primi, deireati di contrabbando doganale, falso in atto pubblico e evasione dell’IVAall’importazione e le seconde per i relativi illeciti amministrativi sanzionatidagli artt. 5 e 25 sexiesdecies del D.Lgs. 231/2001.»; si tratta all’evidenza,di una fattispecie dotata di caratteri peculiari rispetto alla presente.10. Il quarto motivo è inammissibile, in quanto la questione non risultaessere stata sollevata tempestivamente in sede di ricorso introduttivo,secondo quanto riportato nell’illustrazione dei motivi di ricorso prospettatidavanti alla Commissione tributaria provinciale di Napoli (pag. 8 ss. delricorso in cassazione) ed è, comunque, infondato dal momento che il Reg.88 del 1997 cit. prevede la presentazione di una domanda di esenzioneseguita da una decisione della Commissione europea di cui non vi è il benchéminimo riscontro negli atti di causa. D’altra parte, la stessa ricorrenteprospetta le argomentazioni del secondo motivo di ricorso come unaquestione interpretativa, quando invece la normativa unionale prevede unapposito procedimento volto a conseguire il riconoscimento dell’esenzione.11. E’ infondato anche il quinto motivo.Al riguardo, giova premettere che l’eccezione di giudicato esterno nonpuò essere dedotta per la prima volta in Cassazione se il giudicato si èformato nel corso del giudizio di merito, attesa la non deducibilità, in talesede, di questioni nuove, potendo essere fatto valere nel giudizio dilegittimità, invece, il giudicato esterno che si è formato esclusivamentedopo la conclusione del giudizio di merito (Cass., sez. 1, 29/02/2024, n.5370). Orbene, nella vicenda all’esame, considerato che l’invocata sentenzaNumero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026del Consiglio di Stato n. 3151/2023, con la quale è stato respinto l’appelloavverso la sentenza del TAR Campania n. 2197/2022, risulta pubblicata indata 28/03/2023, è evidente che, alla data dell’udienza di discussioneinnanzi alla Corte di giustizia di secondo grado (risalente al’[OSCURATO:DATA_NASCITA]),termine ultimo per sollevare la relativa eccezione, il supposto giudicato siera già pacificamente formato.Peraltro, con la sentenza n. 2197/2022, il TAR si è limitato ad annullare,per carenza di istruttoria, il provvedimento prot. n. 4877 del 25 febbraio2021 dell’Agenzia delle Dogane, con cui è stata negata alla [OSCURATO:SOCIETA]l’autorizzazione al regime doganale speciale dell’uso finale ed alleconseguenti agevolazioni fiscali, avendo rilevato un vizio di carenza diistruttoria, avendo rilevato che l’Ufficio ha omesso di esaminare funditus idocumenti allegati dall’istante; parte ricorrente, difatti, aveva depositatoagli atti della causa una perizia tecnica che tentava di ricostruire il processoproduttivo condotto presso il proprio stabilimento per le biciclette a pedalataassistita.Il TAR, tuttavia, ha precisato che la perizia era “non giurata néasseverata, sia un mero documento privato proveniente da una delle partiin causa e, quindi, sia privo degli elementi minimi necessari per costituireprova certa a sostegno delle affermazioni sostenute in ricorso”, in tal modoevitando di far proprie le valutazioni ivi riportate e limitandosi ad affermareche la stessa avrebbe dovuto essere come minimo presa in considerazione,perché avrebbe stimolato “…una verifica, comunque corredata di unaccettabile grado di plausibilità, riguardo a tre aspetti la cui presenza èindispensabile per sostenere l’esistenza di un processo produttivoinnovativo ed aggiuntivo a quello di acquisizione della componentistica.Trattasi in particolare di: - rilevanza delle competenze tecniche, -generazione di un valore aggiunto tra l’inizio e la fine del processoproduttivo; - come conseguenza dei due aspetti di cui sopra, unicità delprodotto realizzato.”.Numero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026E’ evidente, quindi, che alcun giudicato è validamente maturato circa laquestione sollevata dalla ricorrente nella presente sede. A ciò si aggiungache la sentenza non è stata resa fra le parti del presente giudizio, il cheesclude la decisività della questione.A ciò si aggiunga che, secondo questa Corte, il giudicato sostanziale (art.2909 c.c.) che, quale riflesso di quello formale (art. 324 c.p.c.), fa stato adogni effetto tra le parti per l'accertamento di merito positivo o negativo deldiritto controverso, si forma su tutto ciò che ha costituito oggetto delladecisione, compresi gli accertamenti di fatto che rappresentano le premessenecessarie ed il fondamento logico e giuridico della pronuncia, con effettopreclusivo dell'esame delle stesse circostanze in un successivo giudizio, cheabbia gli identici elementi costitutivi della relativa azione e cioè i soggetti,la "causa petendi" ed il "petitum" (Cass., 21/02/2019, n. 5138).Ora, a parte la circostanza che la parte ricorrente non indica neppurequale sia il petitum e la causa petendi del giudizio davanti al giudiceamministrativo è, comunque, dirimente la circostanza che la periziacostituisca una prova atipica (Cass., 23/02/2022, n. 6038), sulla cuivalutazione non può formarsi il giudicato.12. Il sesto motivo è inammissibile per un duplice ordine di motivi.E’ inammissibile, in primo luogo, perché ha ad oggetto ad oggetto untema nuovo e mai sollevato dalla parte ricorrente nel corso del giudizio,dovendosi dare continuità al principio per cui, qualora con il ricorso percassazione siano prospettate questioni di cui non vi sia cenno nella sentenzaimpugnata, è onere della parte ricorrente, al fine di evitarne una statuizionedi inammissibilità per novità della censura, non solo di allegare l'avvenutaloro deduzione innanzi al giudice di merito, ma anche, in ossequio alprincipio di specificità del motivo, di indicare in quale atto del giudizioprecedente lo abbia fatto, onde dar modo alla S.C. di controllare "ex actis"la veridicità di tale asserzione prima di esaminare il merito della suddettaNumero registro generale 20441/2024Numero sezionale 2654/2026Numero di raccolta generale 16535/2026Data pubblicazione 27/05/2026questione. (Cass. Sez. 6, 13/06/2018, n. 15430, Rv. 649332 – 01; idem,Sez. 2, Sentenza n. 20694 del 09/08/2018).Inoltre, il motivo è inammissibile anche perché non si confronta con laratio della sentenza impugnata, la quale si incentra sul fatto che il prodotto,al momento dell’importazione fosse considerato già finito e bisognoso dimero assemblaggio delle componenti smontate prima del trasporto.13. In conclusione, il ricorso deve essere rigettato, con conseguentecondanna della ricorrente alla rifusione delle spese sostenute dallaresistente per il presente grado. Sussistono, inoltre, i presuppostiprocessuali per la condanna dell’istante al pagamento di una sommadall’importo pari al doppio del contributo unificato, di cui all’art. 13, comma1 quater, del d.P.R. n. 115/2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. n.228 del 2012. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso.Condanna la ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, dellespese del giudizio di legittimità, che liquida in euro 5.900 per compensi,oltre alle spese prenotate a debito.Ai sensi dell’art. 13 comma 1 quater del d.P.R. n. 115 del 2002, inseritodall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza deipresupposti per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulterioreimporto a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, anorma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 24/03/2026.La PresidenteGiulia Iofrida
Sentenza Cassazione n. 16535/2026 — Fons Iuris — Fons Iuris