Cassazione n. 25146/2023

pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.32226/2019 R.G. proposto da : [OSCURATO:PERSONA] S.P.A., domiciliata ex lege in ROMA, [OSCURATO:PERSONA], presso la CANCELLERIA della CORTE di CASSAZIONE, rappresentata e difesa dagli avvocati [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) e [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) -ricorrente- [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA] , elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587) che la rappresenta e difende -controricorrente- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. della CAMPANIA n. 2754/24/2019depositata il 29/03/2019 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 05/04/2023 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]: 1. In data 23 febbraio 2017, [OSCURATO:PERSONA] S.P.A. (ANM) - esercente l'attività di trasporto pubblico locale su ferro e gomma per la città di Napoli e alcuni comuni dell'hinterland e di gestione dei parcheggi di interscambio e degli ascensori - presentava all'Ufficio delle Dogane di Napoli 1 istanza ai sensi degli artt. 14 e 52 D.Lgs. n. 504 nel 1995, volta ad ottenere il rimborso della somma di euro 408.983,83, “per il recupero degli importi versati per gli acquisti di energia elettrica, effettuati nei 24 mesi precedenti l’istanza, con accisa indebitamente pagata”. In data 13 marzo 2007, all'esito dell'istruttoria, l'Ufficio emetteva provvedimento di diniego. In particolare, osservava che l’istanza, “priva di qualsiasi documentazione a corredo”, non poteva “trovare accoglimento in quanto, ai fini di un eventuale rimborso, il soggetto titolato ad avere rapporti con l'Amministrazione finanziaria è il soggetto passivo dell'imposta fornitore dell'energia elettrica, nella fattispecie l'Enel s.p.a., e non l'acquirente finale, ANM s.p.a., al quale viene traslato l'obbligo tributario nell'ambito di un fenomeno meramente economico”. 2. La contribuente impugnava il suddetto provvedimento e la CTP di Napoli, con sentenza n. 15421/11/2017 depositata il 7 novembre 2017, rigettava il ricorso. 3. La contribuente proponeva appello, respinto dalla CTR della Campania, con la sentenza in epigrafe, sulla base delle seguenti motivazioni: La Suprema Corte di cassazione ha pacificamente individuato i soggetti passivi di imposta nel fabbricante, nell'intermediario che immette i beni al consumo nel territorio dello Stato e, nel caso dell'energia elettrica, nel fornitore della stessa; e ciò sulla considerazione che tali soggetti siano tenuti ‘ope legis’ al pagamento del tributo e che l'esercizio del diritto di rivalsa (sul consumatore) dell'onere corrispondente all'imposta sia un fenomeno meramente economico, diverso, pertanto, dalla sostituzione tributaria. Muovendo da tale impostazione la Corte ha costantemente affermato, quale primo corollario, la diversa natura del rapporto tributario, intercorrente tra il fornitore dei prodotti energetici e l'Amministrazione finanziaria, da quello contrattuale tra il fornitore e l'utente consumatore finale […], facendone da ciò conseguire - quale ulteriore corollario - l'esclusiva legittimazione del fornitore-soggetto passivo a richiedere il rimborso dell’accisa indebitamente versata ed il correlato onere del consumatore finale ad agire civilisticamente nei confronti del fornitore per la restituzione della parte del prezzo indebitamente corrisposta …. La distinzione tra le due diverse azioni restitutorie esperibili, rispettivamente, dal fornitore dal consumatore è stata peraltro ritenuta conforme alla disciplina europea delle accise dalla Corte di giustizia …. Si tratta, quanto al diritto al rimborso dell'utente finale, allorché costui intende agire nei confronti dell'Agenzia delle Dogane per la restituzione dell'imposta addebitata in via di rivalsa, di una domanda di ripetizione dell'indebito (ripetizione della parte di prezzo corrispondente all’accisa, indebitamente corrisposta in quanto sussistevano i presupposti dell'esenzione in ragione della particolare destinazione d'uso), in relazione alla quale questa Commissione non ha giurisdizione, ai sensi [dell’]art. 2 D.Lvo n. 546/92. Così interpretata la domanda, va quindi dichiarato il difetto di giurisdizione della Commissione tributaria. In ogni altra possibileaccezione della domanda, la sentenza di primo grado merita conferma. Non è infatti possibile dilatare il novero dei soggetti legittimati all'azione restitutoria: i soggetti passivi dell’accisa, come tali aventi diritto al rimborso, sono esclusivamente i fornitori di energia elettrica poiché il versamento, ritenuto indebito, è stato effettuato da costoro. 4. La contribuente propone ricorso per cassazione con due motivi, cui resiste l’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli con controricorso. [OSCURATO:PERSONA]: 1. Con il primo motivo di ricorso si denuncia violazione e falsa applicazione dell’art. 2 D.Lgs. n. 546 del 1992, con riferimento all'art. 360, comma 1, n. 1, cod. proc. civ. 1.1. “Appare incontrovertibile la sussistenza della giurisdizione tributaria in un giudizio promosso dal consumatore finale avverso il diniego di rimborso dell'accisa sull'energia elettrica indebitamente versata su un'attività produttiva esente […. L]’AMN doveva recuperare l’accisa sull’energia elettrica e l’accisa non può negarsi essere un tributo: alla luce di tale assunto la norma a cui fare riferimento non poteva che essere proprio l’art. 2 del D.Lgs. 546/92”. 2. Con il secondo motivo di ricorso si denuncia violazione e falsa applicazione degli artt. 14, 52 e 53 D.Lgs. 504 del 1995, con riferimento all'art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., in punto di “carenza di legittimazione passiva in capo all'Agenzia delle Dogane”. 2.1. “L'unico strumento a disposizione della contribuente ANM per far valere i propri diritti in sede giudiziale [era] un ricorso tributario, e non una citazione, proposto innanzi la Commissione tributaria, e non il giudice ordinario, contro un'Amministrazione finanziaria, e non un privato fornitore di energia elettrica”. L’art. 2 D.Lgs. n. 546 del 1992 ricomprende tutti i tributi di ogni genere e specie e “un'interpretazione contraria comporterebbe il paradosso che l’ANM, pur in presenza di un rapporto tributario, [fosse] costretta ad intraprendere un'azione civilistica, citando in giudizio il fornitore di energia, per ottenere il rimborso di un tributo”. Ciò è tanto vero che Cass. n. 14200 del 2019, “seppur discostandosi in generale da un consolidato orientamento in materia, fa salva la possibilità per il ‘consumatore finale’ di richiedere il rimborso direttamente all'Amministrazione finanziaria nel caso in cui l'azione avverso il fornitore di energia si riveli gravosa […]. La recente sentenza della Suprema Corte sembra quasi anticipare le conclusioni cui è giunto il ragionamento intrapreso dalla scrivente”. Invero, “la difficoltosa interlocuzione potenziale con il soggetto fornitore, Gala s.p.a., le cui vicende societarie, come da allegata visura, apparvero ed appaiono complesse”, ha comportato “che il contenzioso dovesse essere instaurato con l'ente impositore, proprio a riprova del fatto che un diritto sacrosanto all'agevolazione debba essere tutelato nei modi propri del giudizio speciale tributario e non soggetto alle gravose alee dilatorie del contenzioso ordinario”. 3. I motivi, suscettibili di trattazione congiunta per comunanza di censure, sono fondati, alla stregua della seguente motivazione. 4. Cass., Sez. U, n. 6589 del 2009, Rv. 607295-01, enuncia il principio per cui “spetta alla giurisdizione tributaria, ai sensi dell'art. 2 del d.lgs n. 546 del 1992 (nel testo vigente a seguito della modifica apportata dall'art. 12, comma 2, legge n. 448 del 2001) la controversia avente ad oggetto l'impugnazione di un provvedimento emesso dall'Agenzia delle Dogane, di diniego del rimborso delle accise sul gas metano inglobate nel prezzo, avanzata dal consumatore sul presupposto di avere titolo ad un'aliquota agevolata, a nulla rilevando che il prezzo del gas metano, comprensivo delle relative accise, sia stato pagato direttamente al soggetto erogatore del gas medesimo (nella specie il Comune) concessionario del servizio in quanto l'art. 14, comma 2, del d.lgs. n. 504 del 1995, nel disciplinare il rimborso delle accise indebitamente pagate, non contiene alcuna indicazione specifica circa i soggetti legittimati e deve, quindi, ritenersi applicabile a tutti coloro che dimostrino di avere indebitamente pagato l'imposta”. La sentenza, che, come reso trasparente dalla massima, risolve unicamente una questione di giurisdizione, a tale esclusivo fine, evidenzia comel’art. 14, comma 2, TUA di per sé, ossia alla lettera, non individui una specifica categoria di soggetti legittimati a proporre richiesta di rimborso. La valutazione compiuta dalle Sezioni Unite, alle quali deve darsi continuità, è nel senso che l’impugnazione del diniego formatosi in via espressa o tacita sulla richiesta di rimborso delle accise formulata ai sensi dell’art. 14, comma 2, TUA, a prescindere dal fatto che detta richiesta provenga dal fornitore o dal consumatore finale, fonda la giurisdizione del giudice tributario, giacché il rapporto sostanziale dedotto ha natura tributaria e la pretesa azionata mira alla restituzione di un’imposta asseritamente indebita. Siffatta valutazione “ex ante”, chiaramente limitata alla disamina dei presupposti fondanti la “potestas iudicandi”, corrisponde al ripetuto insegnamento del [OSCURATO:PERSONA] secondo cui “le questioni di giurisdizione non sorgono secondo l'esito della lite, ma derivano da due invarianti primigenie, ossia il ‘petitum’ sostanziale della domanda e il tipo di esercizio del potere giurisdizionale che la parte attrice richiede al giudice” (così, a mero titolo d’esempio, Cass., Sez. U, n. 10265 del 2018, in motiv., par. 3, p. 7). 4.1.Fermo quanto precede, in riferimento a Sez. U, n. 6589 del 2009, per completezza, par d’uopo richiamare quanto su di essa ricordato da Cass. n. 14200 del 2019, evocata in ricorso. Più particolarmente, con riguardo all’affermazione, contenuta nel principio di diritto estratto da Sez. U, n. 6589 del 2009, secondo cui l'art. 14, comma TUA, nel disciplinare il rimborso delle accise indebitamente pagate, deve ritenersi applicabile a tutti coloro che dimostrino di avere indebitamente pagato l'imposta, Cass. n. 14200 del 2019 (in motiv., par. 3.3, p. 9) rileva come l’insegnamento del [OSCURATO:PERSONA], ben lungi dall’ingenerare alcun contrasto, si pone anzi nel solco della tradizionale giurisprudenza di legittimità: ciò in quanto, specifica giust’appunto Cass. n. 14200 del 2019, “sia pure con riferimento alle accise dovute sul consumo di gas metano, è stato […] affermato che ‘il rapporto tributario inerente al pagamento dell'imposta si svolge solo tra la Amministrazione finanziaria ed i soggetti che forniscono direttamente il gas metano ai consumatori e ad esso è del tutto estraneo l'utente consumatore’ (Cass. Sez. U, 25 maggio 2009, n. 11987), sicché ‘il solo soggetto obbligato verso l'Amministrazione finanziaria è l'ente comunale che immette in consumo il gas e riscuote l'accisa inglobata nel prezzo (è una peculiarità che non incide sulla natura del tributo che resta distinto dal prezzo del gas)’ (Cass. Sez. U, 19 marzo 2009, n. 6589). Soggetto passivo dell'imposta dovuta per il consumo per il gas metano è quindi il fornitore, che trasla l'onere finanziario sul consumatore in virtù di un fenomeno meramente economico, al punto che l'azione del consumatore verso il fornitore per la ripetizione della quota di prezzo corrispondente al tributo non viene qualificata come azione tributaria di rimborso (Cass., Sez. U., 1° febbraio 2016, n. 1837). Il consumatore finale rimane, anche in questo caso, estraneo all'azione di rimborso nei confronti dell'Erario”. 6. In ragione delle superiori considerazioni, erronea è la declinatoria di giurisdizione effettuata dalla CTR, dacché ritualmente il ricorso è stato dalla contribuente incardinato avanti il giudice tributario, avente “potestas iudicandi”, in funzione della natura tributaria del rapporto sottostante al provvedimento impugnato, nei confronti dell’Agenzia, quale articolazione dell’Amministrazione finanziaria legittimata a contraddire. La sentenza impugnata deve dunque essere annullata e cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania per nuovo esame (impregiudicata ogni valutazione sul merito della controversia) e per le spese, ivi comprese quelle del present