Cassazione n. 17250/2023

nciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 29287/2018R.G. proposto da: Agenzia delle entrate, rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, nel suo domicilio in Roma, alla via dei Portoghesi n. 12; –ricorrente – contro [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante p.t., con l’avvocato [OSCURATO:PERSONA], nel domicilio eletto presso il suo studio in Roma, alla via [OSCURATO:PERSONA], n. 259; –controricorrente – avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] per la Campania,n.3480/24 /1 8 pronunciata il 2 marzo 201 8 , depositata il 13 aprile 2018, non notificata; nonché Omessa dichiarazione dei redditi –sanzioni autonomia di giudizio 36– 2 9287 - 201 8 – 12 / 0 4 /20 2 3 MMF sul ricorso iscritto al n. 13879/2020 R.G. proposto da : Agenzia delle entrate, rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, nel suo domicilio in Roma, alla via dei Portoghesi n. 12; –ricorrente – contro [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante p.t., con l’avvocato [OSCURATO:PERSONA], nel domicilio eletto presso il suo studio in Roma, alla via [OSCURATO:PERSONA], n. 259; –controricorrente – avverso la sentenza n. 468/7/20della Commissione tributaria regionale per la Campania,depositata il 16 gennaio 2020, non notificata; Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 12 aprile 20 2 3 dal Co: Marcello M. Fracanzani ; Lette le conclusioni scritte del Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA] – relativamente al giudizio r.g.n. 29287/2018- che ha c hiesto l’accoglimento del secondo motivodel ricorso; RILEVATO A seguito della fusione delle A.S.L. Napoli 4 e Napoli 3, ne risultava l’A.L.S. Napoli 3 Sud che esponeva i redditi per l’anno di imposta 2008 con modello 770/09, ove l’Ufficio rilevava essere state operate le ritenute dagli enti estinti, ma non versate. Inoltre , la dichiarazione risultava presentata con un ritardo superiore ai 90 giorni e, quindi, equiparata all’omessa dichiarazione ai fini sanzionatori di cui all’art. 2, primo comma, d.lgs. n. 471/1997. Ne scaturivano due giudizi: uno relativo all’impugnazione dell’atto impositivo per la riscossione dei tributi esposti, ma non versati (ritenute Irpef dipendenti), l’altro -qui all’esame- relativo all’irrogazione delle sanzioni per dichiarazione dei redditi presentata oltre i 90 giorni dalla scadenza, quindi equiparata alla dichiarazione non presentata. 36– 2 9287 - 201 8 – 12 / 0 4 /20 2 3 MMF Il giudizio relativo alle ritenute non versate si è concluso con una rimodulazione al ribasso dell’importo ripreso a tassazione con l’originario atto impositivo, determinato in sentenza della CTR Campania cui ha prestato acquiescenza l’Ufficio. Per contro, il distinto atto di irrogazione delle sanzioni per omessa (“ultratardiva”) dichiarazione era avversato dall’Amministrazione contribuente, trovando apprezzamento dal collegio di prossimità che rilevava l’assenza di dolo o colpa, decretandone l’annullamento. L’appello promosso dall’Ufficio - sull’assunto dell’irrilevanza del momento soggettivo in tale tipo di sanzioni- vedeva una serie di rinvii della trattazione anche per ragioni organizzative generali della Commissione tributaria regionale per la Campania, tanto che si concludeva il presupposto giudizio relativo all’omesso versamento con la riduzione del dovuto, come si è detto, la cui sentenza era prodotta dalla contribuente davanti alla CTRche, con la sentenza qui in scrutinio, ha dato atto della produzione, riportando la richiesta di parte contribuente per la cessazione della materia del contendere -in ragione del (parziale) annullamento della ripresa a tassazione-e dando atto della non opposizione del rappresentate dell’Ufficio. Nel prosieguo , la CTR rilevava essersi conclusa transazione con richiesta di cessazione della materia del contendere a spese compensate ed in tale senso pronunciava, dopo ampia argomentazione sulla consolidata prassi di tale istituto,non previsto dalla disciplina di settore. Avverso questa sentenza ricorre l’Ufficio finanziario, affidandosi a quattro mezzi, cui replica l’Amministrazione sanitaria con tempestivo controricorso. In prossimità dell’udienza,già fissata per il giorno 8 febbraio 2023 , il patrono erariale ha depositato memoria ad illustrazione delle proprie ragionied altrettanto ha fatto tardivamente la difesa privata. Parallelamente, avverso la medesima sentenza, il patrono erariale proponeva ricorso per revocazione che veniva dichiarato inammissibile dalla CTR con la sentenza n. 468/7/20. Ed infatti, rilevato come nel verbale di udienza del 2.3.2018 si legge che «Il difensore della ASL Na 36– 2 9287 - 201 8 – 12 / 0 4 /20 2 3 MMF 3 chiede che sia dichiarata cessata la materia del contendere. Il rappresentante dell’ufficio non si oppone», osservava la CTR che l’errore denunciato dall’Agenzia delle entrate consisteva «nell’aver usato in modo improprio e atecnico il termine “transazione”, per significare che vi è stato “accordo” tra le parti sulla cessazione della materia del contendere», di modo che le censure mosse con il ricorso per revocazione integravano un vizio della motivazione deducibile solo con il ricorso per cassazione. Avverso la suddetta sentenzal’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione, affidato a due motivi , cui replica con controricorso l’[OSCURATO:SOCIETA]. All’odierna adunanza i due ricorsi sono stati chiamati congiuntamente per evidenti ragioni di connessione. CONSIDERATO Va esaminato con priorità il ricorso r.g.n.13879/2020, attinente al giudizio di revocazione che è pregiudiziale ad ogni valutazione sulla sentenza che ha definito il merito. .I.Vengono proposti due motivi di ricorso. Con il primo motivol’Agenzia delle entrate denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma , n. 4 , cod. proc. civ. , la violazione e falsa applicazione dell’art. 112 cod. proc civ., per avere la CTR omesso di esaminare le censure articolate dall’Ufficio con il ricorso per revocazione concernenti l’erronea supposizione di una transazione intervenuta tra le parti, con conseguente estinzione del giudizio per cessazione della materia del contendere e compensazione delle spese di lite. Con il secondo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione degli artt. 395, primo comma, n. 4, cod. proc civ., e 64 del d.lgs. n. 546 del 1992, per non avere la CTR considerato che l’errore di fatto denunciato con il ricorso per revocazione eradovuto ad una falsa percezione da parte del giudice della realtà risultante dagli atti di causa ovvero ad una svista materiale. 36– 2 9287 - 201 8 – 12 / 0 4 /20 2 3 MMF .II.I due motivi, esaminabili congiuntamente, sono infondati. Va premesso che sussiste l’interesse dell’Agenzia delle entrate a ricorrere poiché il presente giudizio verte sul provvedimento di contestazione della sanzione di cui all’art. 2, comma 1, d.lgs. n. 471 del 1997 per omessa dichiarazione delle ritenute, atto distinto dalla cartella di pagamento emessa per ritenute non versate e relativa sanzione per omesso versamento; l’autonomo giudizio di impugnazione di detta cartella si concludeva con sentenza che rideterminava l’importo delle ritenute non versate, decisione poi passata in giudicato. Giova rammentare che l'errore di fatto previsto dall'art. 395, primo comma,n. 4, cod. proc. civ., idoneo a costituire motivo di revocazione, consiste in una falsa percezione della realtà o in una svista materiale che abbia portato ad affermare o supporre l'esistenza di un fatto decisivo incontestabilmente escluso oppure l'inesistenza di un fatto positivamente accertato dagli atti o documenti di causa, purché non cada su un punto controverso e non attenga a un'errata valutazione delle risultanze processuali(da ultimo, Cass. n. 2236 del 2022; Cass n. 26890 del 2019). È esclusadall'area del vizio revocatorio la sindacabilità di errori formatisi sulla base di una pretesa errata valutazione o interpretazione di fatti, documenti e risultanze processuali che investano direttamente la formulazione del giudizio sul piano logico-giuridico, perché siffatto tipo di errore, se fondato, costituirebbe un errore di giudizio, e non un errore di fatto (cfr. Cass. n. 9673del 2017, in motivazione). Non costituiscono, dunque, vizi revocatori né l'errore di diritto sostanziale o processuale, né l'errore di giudizio o di valutazione (Cass., Sez. U ., n. 30994 del 2017). Nella specie, la sentenza impugnata ha escluso la ricorrenza del vizio revocatorio rilevando che la CTR aveva impropriamente e in modo atecnico qualificato come “transazione” l’ “accordo” intercorso tra le parti sulla cessazione della materia del contendere. Ciò in quanto nel verbale di udienza del 2.3.2018 è scritto: «Il difensore della ASL Na 3 36– 2 9287 - 201 8 – 12 / 0 4 /20 2 3 MMF chiede che sia dichiarata cessata la materia del contendere. Il rappresentante dell’ufficio non si oppone». Orbene, l’errore denunciato dall’Agenzia delle entrate, consistito nell’avere la CTR ritenuto che tra le parti fosse intervenuta una transazione con conseguente estinzione del giudizio percessazione della materia del contendere e compensazione delle spese processuali, non implica una falsa percezione della realtà o una svista materiale, risolvendosi invece in una interpretazione degli atti processuali – segnatamente del verbale di udienza del 2.3.2018 – che involge quindi un errore di diritto, in quanto tale non riconducibile – alla stregua del richiamato orientamento giurisprudenziale –ad un vizio revocatorio. Il ricorso r.g.n. 13879/2020 va dunque rigettato e , sopravvivendo la sentenza della CTR Campania n. 3480/24/2018, la cui domanda di revocazione è definitivamente respinta, può essere esaminato il ricorso r.g.n. 29287/2018 che ne chiede la cassazione con quattro mezzi. .III. In via pregiudiziale di rito, occorre esaminare l’eccezione di inammissibilità sollevata dalla parte contribuente. Afferma infatti l’A.S.L. che con sentenza n. 8935/07/2017 la CTR per la Campania abbia parzialmente accolto l’appello dell’Agenzia delle entrate in parallelo giudizio relativo a mancato versamento tributi, quantificando il dovuto con analitica divisione fra somma capitale, sanzioni ed interessi. Donde rileva già comprese le sanzioni per la vicenda de quae non poter essere sanzionata due volte per il medesimo fatto. L’eccezione non ha fondamento. Le sanzioni di cui alla sentenza CTR Campania n. 8935/07/2017 riguardano la conseguenza del mancato versamento delle ritenute effettuate ed esposte nella dichiarazione per l’anno di imposta 2008. Le sanzioni di cui si controverte in questa sede riguardano la mancata esposizione dei reddit i per l’a nno 2008, più precisamente le sanzioni conseguenti ad una dichiarazione presentata con ritardo superiore a 90 giorni sulla scadenza che è equiparata a dichiarazione non presentata. Trattasi dunque di due diversi titoli sanzionatori, in conseguenza di due distinte violazioni (il mancato 36– 2 9287 - 201 8 – 12 / 0 4 /20 2 3 MMF versamento e la dichiarazione “ultratardiva”), contenuti in provvedimenti distinti. Non vi è quindi duplicazione sanzionatoria sul medesimo fatto ed il ricorso è procedibile.È peraltro vero che le sanzioni per omessa dichiarazione (e casi equiparati) vanno commisurate ai tributi non versati, per cui la rideterminazione in via giudiziaria di questi comporta una rimodulazione di quelle, come peraltro dà atto la stessa difesa erariale a pag. 7 del ricorso. .IV. Con il primo motivo si prospetta censura ex art. 360 n. 4 c.p.c. per violazione dell’art. 112 c.p.c., lamentando ultrapetizione, per aver il giudice di secondo grado pronunciato su controversia differente e oltre il limite della domanda. Con il secondo motivo si prospetta censura ex art. 360 n. 3 c.p.c. per violazione degli articoli 46 e 48 d.lgs. n. 546/1992, lamentando che non sia stato allegato alcun atto transattivo agli atti di causa,né l’Ufficio lo ha prodotto, per cui la dichiarazione di cessata materia del contendere è stata dichiarata in assenza dei presupposti. I due motivi possono essere trattati congiuntamente, trattando due aspetti della medesima questione, circa l’esatta natura sanzionatoria ed il momento transattivo. Dall’esame degli atti emerge che la sentenza in scrutinio faccia riferimento esatto al numero di atto impositivo, ma ne travisi il contenuto, essendo oggetto del giudizio non le somme ritenute come sostituto di imposta e non versate (Irpef ed altro), bensì la sanzione connessa ad una violazione equiparata all’omissione di dichiarazione. La ripresa a tassazione sul mancato versamento delle ritenute si concretava in cartella esattoriale n. 07412012010151609 0000, avversata dall’Amministrazione sanitaria, ottenendone la riduzione per errore (triplicazione) nel (ritardato) invio, secondo quanto è ammesso dalla stessa difesa di parte contribuente (pag. 2 controricorso), che non fa riferimento ad intervenuta transazione (scritta) tra le parti ovvero a rituale conciliazione ex art. 48 e ss. d.lgs. n. 546/1992, ma la deduce sempre e solo dallo sgravio della cartella precitata, ovvero d alla sua 36– 2 9287 - 201 8 – 12 / 0 4 /20 2 3 MMF definizione nella parallela sentenza relativa al giudizio sul mancato versamento delle ritenute. Ne consegue che le somme indicate a seguito di CTU nella sentenza CTR Campania del 2017 precitata non contengono, e non possono contenere, le sanzioni per la tardiva-parificata all’omessa- dichiarazione dei redditi per il 2008. Peraltro, e relativamente al secondo motivo che si riflette e corrobora gli stessi profili della revocazione trattata sopra, la natura indisponibile della obbligazione tributaria ed il contenuto vincolato dell'avviso di accertamento (atto unilaterale impositivo di natura pubblica autoritativa) ostano ad una definizione della c ontroversia mediante ricorso all'istituto civilistico della transazione prevista dall'art.1965 cod.civ.. Come correttamente rileva il Procuratore generale, l'efficacia dell'atto impositivo può essere eliminata totalmente da un atto uguale econtrario costituito dall'annullamento integrale in autotutela, ovvero può essere modificato attraverso il ricorso all'istituto processuale della conciliazione (art.48 e 48bis d.lgs. 546 del 1992). Dal testo della sentenza impugnata non risulta che sia stato adottato alcun atto idoneo a porre fine alla controversia e neppurerisulta la sottoscrizione di alcun atto denominato "transazione". Dal verbale di udienza, riportato a pag.4 del ricorso, si afferma laconicamente che parte appellata (ASL) ha chiesto didichiarare estinto il giudizio per cessata materia del contendere e che il rappresentante dell'Ufficio "non si oppone". Posto che la natura indisponibile dellaobbligazione tributaria preclude all'Ufficio di operare transazioni, a maggior ragione tale potere dispositivo non sussiste in capo al funzionario delegato a rappresentare l'Ufficio in udienza. Da quanto riportato a pag.3 del ricorso risulta che la ASL aveva chiesto la cessazione della materia del contendere in quanto il contenzioso seguito alla impugnazione della cartella per omesso versamento delle ritenute effettuate, ed irrogazione delle relative sanzioni di cui a ll 'art.l3 d. l gs. 471 del 1997, era stato definito con un provvedimento di sgravio 36– 2 9287 - 201 8 – 12 / 0 4 /20 2 3 MMF parziale; di contro l'Ufficio aveva osservato che l'oggetto del presente giudizio è del tutto indipendente, trattandosi della impugnazione dell'atto di contestazione delle sanzioni, per omessa dichiarazione del sostituto di imposta, previste dall'art.2 d.lgs.n.471 del 1992. La questione è ignorata dalla C.T.R. che risolve il contenzioso con l'affermazione di una inesistente"transazione". Con il terzo motivo si profila censura ex art. 360 n. 4 c.p.c. per violazione degli articoli 24, 32 e 57 d.lgs. n. 546/1992, rappresentando la sentenza della CTR che ha costituito il presupposto per la dichiarazione di cessazione della materia del contendere non costituiva fatto sopravvenuto, laddove la duplicazione delle sanzioni era denunciabile fin dal primo grado. Con il quarto motivo si profila ancora censura ex art. 360 n. 4 c.p.c. per violazione dell’art.2, primo comma,d.lgs. n. 471/1997, non sussistendo alcuna duplicazione di sanzioni, stante la diversa radice. I motivi terzo e quarto possono essere dichiarati assorbiti, svolgendo specificazioni dei motivi che precedono. In conclusione, va affermata la fondatezza del primo e del secondo motivo, con assorbimento degli altri che ne sono specificazioni, donde l’annullamento con rinvio della sentenza in scrutinio, per la determinazione della quantificazione delle sanzioni conseguenti all’omessa (“ultratardiva”) dichiarazione, da calcolarsi sull’effettivo ammontare delle ritenute non versate, come individuato nella definitiva sentenza CTR Campania n. 8935/07/2017. PQM La Corte riunisce al presente il giudizio r.g.n. 13879/2020; rigetta i motivi del ricorso 13879/2020; accoglie il primo ed il secondo motivo del ricorso r.g.n. 29287/2018 , assorbi ti gli altri, cassa la sentenza impugnata n. 3480/24/18in relazione ai motiv