Cassazione n. 32502/2022

la seguente ORDINANZA INTERLOCUTORIA sul ricorso n. 24427/2019 proposto da: Agenzia delle Entrate, nella persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui uffici è elettivamente domiciliata in Roma, alla via dei Portoghesi, n. 12. - ricorrente - contro [OSCURATO:SOCIETA]. unipersonale, in liquidazione, nella persona del liquidatore pro tempore, e [OSCURATO:PERSONA], quale socio unico della predetta società, entrambi rappresentati e difesi dall'Avv. [OSCURATO:PERSONA], ed elettivamente domiciliata presso lo studio dell'Avv. [OSCURATO:PERSONA], in Roma, Viale delle Medaglie d'Oro, giusta procura in calce al controricorso. - controricorrenti - avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale di Puglia n. 538/2019, depositata in data 27 febbraio 2019, non notificata; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 28 settembre 2022 dal [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA] 1. [OSCURATO:PERSONA] di Puglia, con la sentenza impugnata, in riforma della sentenza di primo grado, ha disposto l'annullamento degli avvisi di accertamento emessi dall'Agenzia delle Entrate, per l'anno 2008, nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA]. e del socio unico [OSCURATO:PERSONA]. 2. [OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale aveva accolto i ricorsi proposti dalla società [OSCURATO:SOCIETA]. e da [OSCURATO:PERSONA], ritenendo fondato il primo motivo di gravame concernente la notifica dell'avviso di accertamento nei confronti della società (assorbiti i restanti) ed evidenziando che l'accertata irregolarità della procedura di notifica concretizzasse l'ipotesi di inesistenza dell'atto impugnato, con conseguente inapplicabilità dell'art. 156 cod. proc. civ.. 3. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale, sull'appello principale proposto dall'Agenzia delle Entrate e su quelli incidentali proposti dalla [OSCURATO:SOCIETA]. unipersonale e da [OSCURATO:PERSONA], ha così deciso: -) era infondata l'eccezione sollevata dalla [OSCURATO:SOCIETA]. unipersonale di inammissibilità dell'appello proposto dall'Agenzia delle Entrate perchè da un lato la società ricorrente non aveva provato la non appartenenza del dott. [OSCURATO:PERSONA] all'Ufficio periferico e dall'altro l'Ufficio era comparso all'udienza di discussione mediante un proprio rappresentante, che aveva depositato la disposizione di servizio n. 3/2016 da cui emergeva che il predetto funzionario, sottoscrittore dell'atto, faceva parte dell'Ufficio legale ed era destinatario della delega di firma da parte del Direttore provinciale;-) il messo notificatore aveva attestato di avere trovato la porta chiusa all'indirizzo di residenza del legale rappresentante della società, sicché tale attestazione escludeva che fosse possibile consegnare l'atto ad uno dei soggetti indicati nell'art. 139 cod. proc. cìv. e rendeva legittimo il ricorso alla notifica ai sensi dell'art. 140 cod. proc. civ.; inoltre il messo notificatore aveva attestato che la notifica si riferiva all'atto numero 145831 relativo all'avviso di accertamento per l'anno 2008; in ogni caso, la società aveva avuto conoscenza dell'atto in data 5 gennaio 2015, come dalla stessa allegata in sede di ricorso, sicché la notifica doveva ritenersi nulla e non inesistente e, per ciò, sanata dalla presentazione del ricorso da parte del contribuente, ai sensi dell'art. 156 cod. proc. civ.; -) alla data del 5 gennaio 2015 non era ancora decorso il termine per l'accertamento dell'anno 2008, in quanto, come documentato dall'Agenzia, la Guardia di finanza aveva trasmesso, in data 23 luglio 2014, una notizia di reato fiscale di cui agli artt. 2 e 8 del decreto legislativo n. 74/2000, che si riferiva anche a fatti commessi nell'anno 2008, e la presentazione di tale denuncia comportava il raddoppio dei termini per l'emissione dell'avviso di accertamento, come previsto dall'art. 43, comma terzo, del d.P.R. n. 600/1973, vigente ratione temporis e che, secondo quanto rilevato dalla Guardia di finanza, erano emersi degli indizi seri di reato, della cui valenza e/o sufficienza, ai fini della dichiarazione di responsabilità penale, non si poteva discernere in sede di appello; -) in applicazione del criterio della ragione più liquida, la valutazione positiva delle deduzioni difensive di merito sui rilievi contenuti nell'avviso di accertamento ricavati dalla verifica fiscale eseguita dalla Guardia di finanza assorbiva le eccezioni proposte in primo e secondo grado sul difetto di sottoscrizione dell'atto, sull'assenza del contraddittorio endoprocessuale e sulla carenza di motivazione dell'avviso;-) in presenza di un accertamento analitico induttivo, effettuato ai sensi dell'art. 39, comma primo, lettere c) e d), del d.P.R. n. 600/1973, ritenendo inattendibili gli elementi indicati nelle dichiarazioni fiscali presentate dalla società [OSCURATO:SOCIETA], le presunzioni anche semplici dovevano, tuttavia, essere gravi, precise e concordanti e nel, caso in esame, non lo erano; -) il primo rilievo, riguardante l'inattendibilità della contabilità sociale si fondava sulla rilevata duplicazione delle prime due pagine del libro degli inventari e sull'assenza del dettaglio delle rimanenze alla data del 31 dicembre 2007, erano state superate dalle condivise deduzioni della società: era irrilevante la fotocopia delle prime due pagine in mancanza della contestazione del contenuto di tali copie come difformi dalle corrispondenti pagine originali; la documentazione relativa alle rimanenze era stata effettivamente acquisita dai verbalizzanti, poi restituita dalla Guardia di finanza all'Agenzia delle entrate in data 9 aprile 2015; -) l'Amministrazione finanziaria non aveva fornito elementi oggettivi e specifici da cui desumere la conoscenza da parte della [OSCURATO:SOCIETA] che l'operazione di acquisto dei cellulari, oggetto delle fatture [OSCURATO:SOCIETA] nn. 755 e 756 del 17 novembre 2008, era da considerarsi soggettivamente inesistente ; non erano tali la ipotizzata evenienza che i cellulari non avessero mai lasciato la sede di [OSCURATO:SOCIETA] tenuto conto della produzione di documenti di trasporto e fatture del corriere Bartolini, della timbratura delle fatture di vendita da parte dell'Ufficio tributi di San marino, della contabile del bonifico bancario effettuato dalla PLC di [OSCURATO:PERSONA] (società alla quale la merce era stata ceduta); l'effettività dell'acquisto dalla [OSCURATO:SOCIETA] era stata dimostrata mediante l'esibizione delle fatture, con indicazioni del conducente e del destinatario della merce, e dalla produzione degli estratti conto bancati ove venivano annotati i relativi pagamenti; non era stata, dunque, provata la ipotizzata inesistenza soggettiva delle fatture passive in quanto la frode carosello adombrata non risultava conciliabile con l'effettivo sposamento della merce e la consapevolezza della società verificata che gli acquisti effettuati si inserivano in una operazione fraudolenta; -) con riferimento al rilievo n. 3, concernente l'indeducibilità del costo e l'indetraibilità dell'Iva, era stata dimostrata la non fittizietà delle fatture per gli ordini effettuati, gli estratti conto ove erano indicati i pagamenti della maggior parte delle stesse e il mastrino contabile con le relative annotazioni; -) in relazione al rilievo n. 4, riguardante il recupero a tassazione di ricavi non contabilizzati della vendita ritenuta sottocosto di prodotti Vodafone, risultava condivisibile ritenere che il costo netto dei telefonini documentato dalle fatture di acquisto e le note di credito emesse da Vodafone, che attestavano un ulteriore sconto, pari a seconda dei casi, ad euro 25 o ad euro 41 per ogni cellulare, riscontrava l'assunto che il prezzo di vendita non era sottocosto, sicché veniva meno l'ipotizzata antieconomicità dell'attività oggetto di parte dell'accertamento; -) con riguardo al rilievo n. 4 B, avente ad oggetto il recupero a tassazione di ricavi occultati, derivanti da ipotizzati acquisti di telefonini in nero, erano condivisibili le deduzioni difensive, alle quali l'Agenzia delle entrate non aveva replicato, che i cellulari riguardavano le giacenze di magazzino al 31 dicembre 2007 ed in parte alcuni prodotti acquistati da Vodafone nel gennaio del 2008; i verificatori, invero, avrebbero dovuto dare la prova analitica della mancata corrispondenza tra la somma delle rimanenze di magazzino al 31 dicembre 2007 e gli acquisti dei prodotti durante l'anno 2008 e la somma dei prodotti venduti durante l'anno e le rimanenze di magazzino al 31 dicembre 2008. 4. L'Agenzia delle Entrate, avverso la superiore sentenza, ha proposto ricorso per cassazione, con atto affidato a quattro motivi.5. La società [OSCURATO:SOCIETA]. unipersonale e [OSCURATO:PERSONA] hanno depositato controricorso e memoria. [OSCURATO:PERSONA] 1. Il primo mezzo deduce la violazione delle norme sulla tenuta del libro degli inventari, art. 2217 cod. civ, artt. 14 e 15 del d.P.R. n. 600/1973, art. 39, comma primo, lettere c) e d) del d.P.R. n. 600/1973, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., avendo errato la Commissione territoriale a ritenere non rilevante la circostanza che le prime due pagine del libro degli inventari erano costituite da fotocopie e non da fogli originali; era sufficiente a legittimare l'accertamento analitico induttivo l'esistenza delle irregolarità e la contrarietà alle norme di legge sulla tenuta degli inventari; la sostituzione con fotocopie urtava con il principio della ordinata contabilità e con quella della numerazione progressiva, dato che le fotocopie erano esterne al libro vidimato. 2. Il secondo mezzo deduce il difetto di motivazione, sotto il profilo della motivazione apparente, in violazione dell'art. 111 Cost., 132, comma secondo, n. 4, cod. proc. civ. e 118 disp. att. cod. proc. civ., in relazione all'art. 360, primo comma, nn. 3 o 4 cod. proc. civ., in quanto la motivazione della Commissione territoriale non offriva alcun addentellato sul contenuto sostanziale della incerta e generica «relativa documentazione», essendo stato contestato che le rimanenze al 31 dicembre 2007 non erano state specificate in dettaglio, in violazione dell'art. 15 del d.P.R. n. 600/1973. 3. Il terzo mezzo deduce la violazione dell'articolo 2697 cod. civ., dell'art. 21 del d.P.R. n. 633/1972 e dell'art. 115 cod proc. civ., in relazione all'articolo 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., non avendo la Commissione territoriale fornito alcuna motivazione sul perché le presunzioni enunciate nell'accertamento erano ingiustificate, limitandosi a valutare con favore le ragioni esposte dalla società, anche in contrasto con le risultanze processuali (così, contrariamente a quanto affermato dalla Commissione territoriale, nell'avviso di accertamento era scritto che i telefonini erano stati acquistati dall'impresa [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. che risultava essere una cartiera, mentre la società [OSCURATO:SOCIETA]. era una società coinvolta in un'altra frode fiscale avente ad oggetto il settore degli apparecchi telefonici che aveva emesso fatture per operazioni inesistenti nell'anno 2007 a favore della società [OSCURATO:SOCIETA] s.r.I.); la società contribuente non aveva fornito la prova della propria buona fede, mentre i rapporti di parentela tra i soci unici della [OSCURATO:SOCIETA]. e della [OSCURATO:SOCIETA] s.r.I., (padre e figlio) dimostravano la fondatezza della presunzione operata dall'Ufficio; l'antieconomicità delle operazioni contestate emergeva ictu ()cui/ dalla circostanza che la società aveva effettuato la vendita di alcuni prodotti ad un prezzo inferiore a quello di acquisto riportato nelle fatture passive emesse dalla società fornitrice; l'emissione delle note di credito era evento del tutto eventuale, privo di certezza, che non valeva a fornire giustificazione alla decisione della società di vendere la merce ad un prezzo inferiore al costo d'acquisto; i giudici regionali aveva violato il principio dispositivo e avevano erroneamente ritenuto assolto l'onere della prova da parte della società, in assenza di idonea documentazione, che era stata semplicemente annunciata dalla società e mai prodotta. 4. Il quarto mezzo deduce la violazione dell'art. 2729 cod. civ., in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., avendo la Commissione territoriale violato la presunzione semplice offerta dall'Ufficio a supporto della tesi della inesistenza soggettiva delle operazioni contestate e non avendo considerato le presunzioni contenute nell'avviso di accertamento, in violazione dell'art. 2729 cod. civ., con riferimento all'acquisto dei cellulari di cui alle fatture nn. 755 e 756 del 17 novembre 2009 e alla circostanza che si trattava di operazioni soggettivamente inesistenti (acquisto merce a prezzi inferiori a quelli indicati nelle fatture; la merce non aveva mai lasciati la sede di Madítel). 5. In via preliminare va dato atto che [OSCURATO:PERSONA], quale socio unico, ha depositato istanza di sospensione ai sensi dell'art. 5, comma 10, della legge 31 agosto 2022, n. 130. 5.1 La legge n. 130 del 2022 definisce, ai commi 1 e 2, quali sono i giudizi tributari pendenti innanzi alla Corte di Cassazione soggetti a definizione agevolata: «1. Le controversie tributarie, diverse da quelle di cui al comma 6, pendenti alla data del 15 luglio 2022 innanzi alla Corte di cassazione ai sensi dell'articolo 62 del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, per le quali l'Agenzia delle entrate risulti integralmente soccombente in tutti i precedenti gradi di giudizio e il valore delle quali, determinato ai sensi dell'articolo 16, comma 3, della legge 27 dicembre 2002, n. 289, sia non superiore a 100.000 euro, sono definite, a domanda dei soggetti indicati al comma 3 del presente articolo, con decreto assunto ai sensi dell'articolo 391 del codice di procedura civile, previo pagamento di un importo pari al 5 per cento del valore della controversia determinato ai sensi dell'articolo 16, comma 3, della legge 27 dicembre 2002, n. 289. 2. Le controversie tributarie, diverse da quelle di cui al comma 6, pendenti alla data del 15 luglio 2022 innanzi alla Corte di cassazione ai sensi dell'articolo 62 del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, per le quali l'Agenzia delle entrate risulti soccombente in tutto o in parte in uno dei gradi di merito e il valore delle quali, determinato ai sensi dell'articolo 16, comma 3, della legge 27 dicembre 2002, n. 289, sia non superiore a 50.000 euro, sono definite, a domanda dei soggetti indicati al comma 3 del presente articolo, con decreto assunto ai sensi dell'articolo 391 del codice di procedura civile, previo pagamento di un importo pari al 20 per cento del valore della controversia determinato ai sensi dell'articolo 16, comma 3, della legge 27 dicembre 2002, n. 289». 5.2 A norma dell'art. 5, comma 5, della legge n. 130 del 2022, sono escluse dall'applicazione delle disposizioni dell'art. 5 della legge citata le controversie che concernono solo in parte: «a) le risorse proprie tradizionali previste dall'articolo 2, paragrafo 1, lettera a), della decisione (UE, Euratom) 2020/2053 del Consiglio, del 14 dicembre 2020, e l'imposta sul valore aggiunto riscossa all'importazione; b) le somme dovute a titolo di recupero di aiuti di Stato ai sensi dell'articolo 16 del regolamento (UE) 2015/1589 del Consiglio, del 13 luglio 2015». 5.3 L'art. 5, comma 10, citato, prevede che le controversie definibili non sono sospese, salvo che il contribuente faccia apposita richiesta al giudice, dichiarando di volersi avvalere delle disposizioni del presente articolo. In tal caso il processo è sospeso fino alla scadenza del termine di cui al comma 7. L'art. 5, comma 7, legge citata, recita che la definizione si perfeziona con la presentazione della domanda di cui al comma 8 entro «centoventi giorni dalla data di entrata in vigore della presente legge» e con il pagamento degli importi dovuti. Qualora non ci siano importi da versare, la definizione si perfeziona con la sola presentazione della domanda. 5.4 I commi 11 e 12 dell'art. 5 della legge n. 130 del 2022, prevedono, poi, che: «11. L'eventuale diniego della definizione va notificato entro trenta giorni con le modalità previste per la notificazione degli atti processuali. Il diniego è impugnabile entro sessanta giorni dinanzi alla Corte di cassazione. 12. In mancanza di istanza di trattazione presentata dalla parte interessata, entro due mesi decorrenti dalla scadenza del termine di cui al comma 7, il processo è dichiarato estinto, con decreto del presidente. L'impugnazione del diniego vale anche come istanza di trattazione».6. La controversia va, dunque, sospesa fino alla scadenza del termine di cui all'art. 5, comma 7, della legge 31 agosto 2022, n. 130. P.Q.M. La Corte rinvia l