Cassazione n. 36920/2022

la seguente ORDINANZA sul ricorso proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n.12 presso gli uffici dell'Avvocatura Generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa; - ricorrente - contro MONDOFFICE s.r.I., in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma, via XXIV maggio n.43 presso lo studio legale Chiomenti e rappresentata e difesa, per procura in calce al controricorso dagli Avv.ti [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA]; -controricorrente- avverso la sentenza n.159/28/13 della Commissione tributaria regionale della Lombardia, depositata il 4 dicembre 2013; cui è stato riunito il ricorso n.r.g. 5863/2016 proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n.12 presso gli uffici dell'Avvocatura Generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa; - ricorrente - contro MONDOFFICE s.r.I., in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma, via XXIV maggio n.43 presso lo studio legale Chiomenti e rappresentata e difesa, per procura in calce al controricorso dagli Avv.ti [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA]; -controricorrente- avverso la sentenza n.3550/11/2015 della Commissione tributaria regionale della Lombardia, depositata il 31 luglio 2015; udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 22 novembre 2022 dal Consigliere dott.ssa [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: l'Agente della riscossione richiese -con cartella, emessa ex art.36 bis del d.P.R. n.600 del 1973, a seguito di controllo automatizzato della dichiarazione Consolidato nazionale e mondiale presentata dalla società [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. (ora Mondoffice s.r.I.), in qualità di consolidante- una maggiore Ires, sanzioni e interessi in relazione all'anno di imposta 2007; In particolare, l'iscrizione a ruolo venne effettuata perché, in sede di controllo, era emerso che alcune delle società consolidanti non avevano provveduto ad indicare nel quadro GN della propria dichiarazione, la percezione di dividendi infra gruppo, con conseguente illegittimità dell'importo delle rettifiche di consolidamento relative alla quota non imponibile pari al 5% dei dividendi; con successiva cartella, a seguito di analogo controllo, l'Agente della riscossione richiese il pagamento di maggiore IRES, oltre sanzioni e interessi, per l'anno di imposta 2008 in ragione del mancato riconoscimento del riporto delle perdite del periodo precedente ...e più precisamente della perdita di esercizio 2007 di euro 476.415 di cui al Rigo NF12 del CNM 2008; la Società propose autonomi ricorsi avverso le due cartelle; il ricorso, proposto per l'annualità 2007, venne rigettato dall'adita Commissione tributaria provinciale la quale, con sentenza appellata dalla Società, ritenne legittimo l'accertamento, dato che le consolidate non avevano provveduto ad emendare gli errori contenuti nei quadri GN delle proprie dichiarazioni; la Commissione tributaria regionale della Lombardia (d'ora in poi C.T.R.), con la sentenza indicata in epigrafe, accolse l'appello e annullò la cartella impugnata sulla considerazione che il primo giudice non aveva tenuto in debito conto di quanto emergeva dal quadro NF- sezione II- rettifiche di consolidamento, che portava al Rigo NF 11- un totale di variazioni in diminuzione di C1.225.352,00, quindi porta ed evidenzia al Rigo NF12 (Reddito complessivo Globale) una perdita di €476.415,00 per l'esercizio 2007; avverso questa sentenza l'Agenzia delle entrate ha proposto ricorso (iscritto al nrg.15634/2014), affidandosi a tre motivi, cui resiste, con controricorso, la Società; il ricorso proposto dalla Società avverso la seconda cartella (relativa all'annualità 2008) venne, invece, accolto dalla Commissione tributaria provinciale con sentenza che venne appellata dall'Agenzia delle entrate; la Commissione tributaria regionale della Lombardia ( d'ora in poi C.T.R.), con la sentenza indicata in epigrafe, ha rigettato l'appello, rilevando, preliminarmente che, ai fini dell'esame della fondatezza dell'iscrizione a ruolo non poteva prescindersi dai fatti relativi all'esercizio 2007 e considerando, per tale annualità, che la mancata indicazione della perdita al rigo GN 35 costituisce un mero errore formale, rilevabile dall'Ufficio, atteso che la perdita evidenziata nella dichiarazione della controllante trova riscontro nella dichiarazione della controllata; come chiarito dalla giurisprudenza di legittimità la possibilità di emenda, mediante l'allegazione di errori nella dichiarazione, è esercitabile anche oltre il temporale previsto dal DPR 322/1998; avverso questa sentenza l'Agenzia delle entrate ha proposto ricorso (iscritto al nrg.5863/2016), affidandosi a tre motivi; la Società resiste con controricorso; entrambi i ricorsi sono stati avviati alla trattazione in camera di consiglio, ex art.380 bis.1 cod.proc.civ., in prossimità della quale la controricorrente ha depositato memorie. Considerato che: preliminarmente si ritiene opportuno disporre la riunione dei ricorsi, tra le medesime parti, per l'evidente pregiudizialità e alla luce dei principi espressi da questa Corte (ordinanza n.28686 del 30/11/2017: Nel giudizio di cassazione, le finalità di economia processuale e di uniformità delle decisioni relative a casi identici, cui è ispirato l'obbligo della riunione previsto dall'art. 151 disp. att. c.p.c., come sostituito dall'art. 19, lett. f), del d.lgs. n. 40 del 2006, possono utilmente essere perseguite, in mancanza di un espresso riferimento della predetta disposizione al giudizio di legittimità, anche attraverso la trattazione di più cause riunibili nella medesima udienza e davanti allo stesso giudice, verificandosi in tale evenienza una situazione sostanzialmente assimilabile a quella del "simultaneus processus" in senso tecnico); infatti, il ricorso iscritto al nrg.5863/2016 ha a oggetto l'impugnazione della cartella, ex art.36 bis del d.P.R. n.600 del 1973, con cui l'Ufficio richiese il pagamento di una maggiore IRES relativa all'anno di imposta 2008, in ragione del mancato riconoscimento del riporto delle perdite del periodo precedente ...e più precisamente della perdita di esercizio 2007, effettuato con la precedente cartella, relativa all'anno di imposta 2007, oggetto del ricorso iscritto al n.r.g.15634/2015; procedendo, quindi, alla trattazione, da primo, di questo ricorso, con il primo motivo, articolato ai sensi dell'art.360 primo comma num.4 cod.proc.civ., la ricorrente denunzia la sentenza impugnata di nullità, con violazione dell'art.132 cod.proc.civ., per essere la motivazione meramente apparente; si censura, in particolare, la C.T.R. per avere annullato la cartella esattoriale, recependo acriticamente l'affermazione dell'appellante Società senza specificare, in alcun modo, le ragioni per cui detta omissione sarebbe idonea a inficiare la legittimità di un recupero a tassazione che, proprio con riguardo alle cd. rettifiche di consolidamento, ne escludeva la correttezza, in ragione dell'assenza di corrispondenza tra quanto ivi dichiarato e quanto riportato dalle dichiarazioni presentate dalle singole società consolidate; con il secondo motivo, articolato in subordine, la ricorrente si duole, ai sensi dell'art.360, primo comma, num.5 cod.proc.civ., dell'omesso esame del fatto decisivo costituito dalla non corrispondenza dei dati riportati nel modello CNM e nei modelli USC.; infine, con il terzo motivo di ricorso -rubricato:vio/azione e/o falsa applicazione degli artt.36-bis del d.P.R. n.600773, 121, 122, e 129 del TUIR e 8 del decreto ministeriale 9.6.2004, in relazione all'art.360, primo comma, num.3 cod.proc.civ.- si censura la sentenza impugnata per avere ritenuto la circostanza che le società consolidate non avessero indicato al rigo GN35 l'importo dei dividendi percepiti dalla società controllante non fosse irrilevante, né, tanto meno, emendabile attraverso la sola indicazione di detti importi nella dichiarazione CNM, avendo il legislatore, con la normativa invocata, richiesto la piena corrispondenza tra le singole dichiarazioni delle società che hanno optato per la tassazione secondo il modello del cd. consolidato e la dichiarazione presentata ai sensi dell'art.122 del TUIR dalla consolidante; il primo motivo del ricorso è fondato con assorbimento dei restanti; secondo la giurisprudenza consolidata di questa Corte (cfr. Cass.n.22598 del 2018; n. 14762 del 2019, n. 13977 del 2019 - n. 6145 del 2019 e, di recente Cass. n. 3819 del 14/02/2020 e n. 6758 del 01/03/2022) «in tema di contenuto della sentenza, il vizio di motivazione previsto dall'art. 132, comma 2, n. 4, cod.proc.civ. e dall'art. 111 Cost. sussiste quando la pronuncia, benché graficamente esistente, riveli una obiettiva carenza nella indicazione del criterio logico che ha condotto il giudice alla formazione del proprio convincimento, come accade quando non vi sia alcuna esplicitazione sul quadro probatorio, né alcuna disamina logico-giuridica che lasci trasparire il percorso argomentativo seguito»; nel caso in esame, la motivazione della sentenza impugnata (come sopra integralmente riportata) si limita a una asserzione apodittica del tutto avulsa dall'effettiva questione dedotta in giudizio perché posta a fondamento dello stesso controllo formale ex art.36 bis del d.P.R. n.600 del 1973 (cui conseguì la cartella oggetto di impugnazione), data dalla mancata corrispondenza tra quanto indicato nelle dichiarazioni delle consolidate e quanto risultante dalla dichiarazione della consolidata. In tal modo l'argomentazione spesa dal giudice di appello a fondamento della decisione di annullamento della cartella non solo non contiene alcuna esplicitazione sul quadro probatorio in atti ma, soprattutto, rende impossibile individuare il percorso logico giuridico seguito che ha condotto il giudice a tale decisione; ne consegue, in accoglimento del primo motivo del ricorso iscritto al nrg.15634/2014, assorbiti i restanti, la cassazione della sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia; procedendosi, quindi, alla trattazione del ricorso iscritto al nrg.5863/2016, va dichiarata, alla luce della disposta riunione, l'inammissibilità, per sopravvenuto difetto di interesse, del primo motivo, articolato ai sensi dell'art.360 primo comma num.4 cod.proc.civ., con cui la ricorrente denunzia la sentenza impugnata di nullità, con violazione dell'art.295 cod.proc.civ., laddove la C.T.R. pur riconoscendo l'esistenza di un rapporto di pregiudizialità tra il giudizio relativo alla legittimità di una cartella esattoriale emessa con riguardo all'anno di imposta 2007 e quello ad esso devoluto (relativo all'anno di imposta 2008), non aveva sospeso il giudizio; per le medesime ragioni va dichiarata inammissibile la censura articolata, in subordine, con il secondo motivo, con cui la ricorrente, qualora non si volesse ravvisare l'esistenza dei presupposti della sospensione necessaria del giudizio per pregiudizialità, deduce che ricorressero, senza dubbio, quelli della sospensione facoltativa di cui all'art.337 cod.proc.civ.; il secondo motivo è, invece, fondato nella parte in cui si deduce, ex art.360, primo comma, num. 4 cod.proc.civ., la nullità della sentenza impugnata non avendo la C.T.R. esplicitato le ragioni per le quali non aveva, in alcun modo, considerato né valutato gli specifici motivi di appello proposti dall'Ufficio e con i quali si era espressamente contestata la possibilità di considerare l'errore, rilevato in sede di controllo c.d. automatizzato, come "meramente formale"; la sentenza impugnata è, infatti, affetta da nullità laddove il Giudice di appello manca assolutamente di argomentare, dimostrando di non averle prese in considerazione, su specifiche questioni introdotte con l'atto di appello (riprodotte, in ossequio al principio di specificità, in ricorso) e tra queste, in primis, l'eccepita circostanza che sulla cartella, ritenuta avente carattere pregiudiziale, erano già intervenute due sentenze (di primo e di secondo grado) e che, era, pendente il ricorso per cassazione; manca, ancora, qualsiasi argomentazione in ordine allo specifico motivo di appello con cui l'Ufficio aveva contestato la configurabilità, nel caso in specie, di errore emendabile, limitandosi, sul punto, la motivazione a una affermazione apodittica, di carattere statico, rispetto alla quale rimane oscuro il percorso logico giuridico seguito per giungere alla decisione; l'accoglimento di tale censura, articolata con il secondo motivo comporta, l'assorbimento del terzo -rubricato:violazione e/o falsa applicazione degli artt.36-bis del d.P.R. n.600773, 121, 122, e 129 del TUIR e 8 del decreto ministeriale 9.6.2004, in relazione all'art.360, primo comma, num.3 cod.proc.civ.- con cui si censura la sentenza impugnata per non avere ritenuto che la circostanza che le società consolidate non avessero indicato al rigo GN35 l'importo dei dividendi percepiti dalla società controllante non fosse irrilevante, né emendabile attraverso la sola indicazione di detti importi nella dichiarazione CNM, avendo il legislatore, con la normativa invocata, richiesto la piena corrispondenza tra le singole dichiarazioni delle società che hanno optato per la tassazione secondo il modello del cd. consolidato e la dichiarazione presentata ai sensi dell'art.122 del TUIR dalla consolidante; in conclusione per il ricorso iscritto al n.r.g. 5863/2016, dichiarato inammissibile il primo motivo, in accoglimento del secondo e assorbito il terzo, la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia la quale provvederà al riesame fornendo congrua motivazione e a regolare le spese del giudizio di legittimità. P.Q.M. La Corte, riuniti i ricorsi, accoglie il primo motivo del ricorso iscritto al nrg.15634/2014, assorbiti gli altri; accoglie il secondo motivo del ricorso iscritto al nrg.5863/2016, inammissibile il primo e assorbito il terzo; cassa le sentenze impugnate e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo g