Cassazione n. 19444/2023

pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.10076/2017 R.G. proposto da : [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in [OSCURATO:PERSONA] 14, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) che lo rappresenta e difende unitamente all'avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) -ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA]' [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in ROMA V.[OSCURATO:PERSONA] 34, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) che lo rappresenta e difende unitamente all'avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) -controricorrente- nonché [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in ROMA V.[OSCURATO:PERSONA] 34, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) che lo rappresenta e difende unitamente all'avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) -controricorrente- nonché contro [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in ROMA V.[OSCURATO:PERSONA] 34, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) che lo rappresenta e difende unitamente all'avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) -controricorrente- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. MILANO n. 7134/2016 depositata il20/12/2016. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 17/05/2023 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: 1. [OSCURATO:PERSONA] spa ricorre, con cinque motivi, per la cassazione della sentenza in epigrafe con cui la CTR della Lombardia ha respinto gli appelli riuniti di essa ricorrente contro le decisioni di primo grado di rigetto dei ricorsi contro avvisi di accertamento per omessa denuncia e omesso versamento di ICI emessi dai Comuni di Branzi, Moio dé [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], in relazione a unità immobiliari, all’epoca dell’emissione degli avvisi non accatastate, facenti parte di impianti per la produzione di energia elettrica il cui corpo principale era stato invece già accatastato. 2. i tre Comuni resistono con controricorsi; 3. le parti hanno depositato memorie. Considerato che: 1.con il primo motivo, la ricorrente ha denunciato, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione dell’art. 1, comma 161, della l. 27 dicembre 2006, n.296 per avere la CTR ritenuto che i Comuni di Branzi e Moio dé [OSCURATO:PERSONA] non fossero decaduti dal potere di accertare l’ICI dovuta per il 2006 malgrado che essi avessero notificato l’avviso il 31 dicembre 2012. Sostiene la ricorrente che essa nell’anno 2006 non era tenuta ad effettuare alcuna dichiarazione ai fini ICI visto che gli impianti erano detenuti da anni e non avevano subito modificazioni. Pertanto la CTR avrebbe dovuto calcolare il termine decadenziale correlato al termine per il versamento omesso e non al termine per la presentazione della dichiarazione. Il termine sarebbe quindi scaduto, a detta della ricorrente, il 31 dicembre 2011; 2. il motivo è infondato. 2.1. Va premesso che il dato di fondo - esservi “beni strutturali situati nel territori dei Comuni” non dichiarati - è oggetto di un accertamento in fatto della CTR e come tale non è sindacabile in questa sede di legittimità quanto meno sotto il dedotto profilo della ipotizzata violazione dell’art.1, comma 161, della l.296/2006. 2.2. Tanto premesso, il comma 161 dell'art. 1 l. n. 296 del 2006 (legge finanziaria 2007) prevede che «Gli enti locali, relativamente ai tributi di propria competenza, procedono alla rettifica delle dichiarazioni incomplete o infedeli o dei parziali o ritardati versamenti, nonché all'accertamento d'ufficio delle omesse dichiarazioni o degli omessi versamenti, notificando al contribuente, anche a mezzo posta con raccomandata con avviso di ricevimento, un apposito avviso motivato. Gli avvisi di accertamento in rettifica e d'ufficio devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione o il versamento sono stati o avrebbero dovuto essere effettuati». La norma ha unificato e aumentato a cinque anni i termini in precedenza regolati dal comma 1 dell'art. 71 d.lgs. n. 507 del 1993 (abrogato dal comma 172 del menzionato art. 1 I. n. 296 del 2006), il quale stabiliva che «In caso di denuncia infedele o incompleta, l'ufficio comunale provvede ad emettere, relativamente all'anno di presentazione della denuncia ed a quello precedente per la parte di cui all'art. 64, comma 2, avviso di accertamento in rettifica, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del terzo anno successivo a quello di presentazione della denuncia stessa. In caso di omessa denuncia, l'ufficio emette avviso di accertamento d'ufficio, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui la denuncia doveva essere presentata». Inoltre, in forza del comma 171 dello stesso art. 1 l. n. 296 del 2006, quanto disposto dal precedente comma 161 non opera solo per i rapporti d'imposta sorti successivamente alla data di entrata in vigore della l. cit., ma anche per quelli che, a tale data, risultano ancora pendenti. Ai tributi dovuti per annualità precedenti al 2007, per i quali, alla data del 10 gennaio 2007, non è ancora intervenuta la decadenza in base alla disciplina previgente, si applica, dunque, il nuovo termine decadenziale (v., in argomento, Cass., Sez. 5, n. 24187/2016). 2.3. La CTR correttamente ha affermato che “la decadenza sarebbe maturata il 31.12.2012 e quindi posteriormente alla notifica degli avvisi da parte dei Comuni”; 3. con il secondo motivo la ricorrente ha denunciato, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione o falsa applicazione degli artt. 7 della legge n. 212 del 2000, 1, comma 162, l. 296/2006, per avere la CTR ritenuto gli avvisi motivati malgrado vi si dicesse che la determinazione delle base imponibile era stata effettuata “sulla base di valori contabili similari in base ad apposita perizia di stima allegata” e che tuttavia agli avvisi fosse allegata non una perizia di stima ma solo una “tabella” o “estratto” in cui erano riportati i valori attribuiti ai singoli beni in contestazione senza alcuna specificazione dei criteri di valorizzazione utilizzati e dei beni “similari” usati ai fini comparativi; 4. il motivo è infondato. Il primo comma dell’art.7 della l. 212/2000 stabilisce che “Gli atti dell'amministrazione finanziaria sono motivati secondo quanto prescritto dall'art. 3 della legge 7 agosto 1990, n.241, concernente la motivazione dei provvedimenti amministrativi, indicando i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che hanno determinato la decisione dell'amministrazione. Se nella motivazione si fa riferimento ad un altro atto, questo deve essere allegato all'atto che lo richiama”. L'obbligo motivazionale non va inteso in senso formalistico ma in riferimento alla ratio che ispira la disposizione citata. Deve ritenersi pertanto adempiuto tutte le volte in cui il contribuente sia stato posto in grado di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali e, quindi, di contestare efficacemente l'"an" ed il "quantum" dell'imposta. In particolare, il requisito motivazionale esige, oltre alla puntualizzazione degli estremi soggettivi e oggettivi della posizione creditoria dedotta - puntualizzazione nella specie indiscussa- soltanto l'indicazione dei fatti astrattamente giustificativi di essa, che consentano di delimitare l'ambito delle ragioni adducibili dall'ente impositore nell'eventuale successiva fase contenziosa, restando, poi, affidate al giudizio di impugnazione dell'atto le questioni riguardanti l'effettivo verificarsi dei fatti stessi e la loro idoneità a dare sostegno alla pretesa impositiva. Pertanto è ineccepibile la pronuncia della CTR che ha ritenuto motivati gli atti impostivi a cui -come è indiscusso- è al legato il contenuto essenziale della perizia di stima fatta redigere dai due communi. In questo quadro rileva anche la considerazione della CTR per cui il fatto che l’Enel aveva “ben compreso di cosa si trattava” -ossia, in altri termini, che la motivazione degli avvisi era sufficiente allo scopo- “era evidente … per le corpose difese approntate in primo grado; 5. con il terzo motivo la ricorrente ha lamentato, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione dell’art. 2697 cod. civ., non avendo i Comuni fornito alcuna prova documentale circa la correttezza e congruità dei valori attribuiti; 6. il motivo è inammissibile. 6.1. Va premesso che la CTR ha affermato che i Comuni avevano prodotto “perizie di soggetti qualificati dalle quali emergono dati condivisibili per la determinazione del valore delle singole strutture”. La CTR non ha sovvertito la regola di riparto dell’onere della prova contenuta nell'art.2697 cod. civ. Ha espresso il proprio convincimento in ordine al fatto che il valore dei beni in questione era stato debitamente comprovato dai Comuni. La censura, formulata come violazione di legge, si risolve in un tentativo di ottenere una rivisitazione del giudizio di merito dato dalla CTR dei valori di stima comunali come “condivisibili”, contrapponendo a tale giudizio una valutazione di detti valori come “generici” o tali da non tenere “adeguatamente conto delle caratteristiche estrinseche ed intrinseche dei beni de quibus”. Il giudizio di merito della CTR è insindacabile in sede di legittimità se non per vizio motivazionale nei ristretti limiti consentiti dall'attuale art.360, primo comma, n. 5 del codice di rito; 7. con il quarto motivo la ricorrente ha denunciato, ai sensi dell’art.360, primo comma, n.3, cod. proc. civ., laviolazione o falsa applicazione dell’art.5 del d.lgs. 504 del 1992 per avere la CTR riconosciuto ai Comuni il potere di procedere all’imposizione sui singoli beni costituenti la Centrale idroelettrica con attribuzione ad essi di un valore individuato in base ai valori contabili di beni similari; 8. il motivo è fondato nei limiti che seguono. 8.1. Vanno ricordati i dati fattuali di fondo per come emergono, incontroversi, dalla sentenza e dagli atti (ricorso e controricorsi): le pretese impositive dei Comuni hanno avuto riguardo ad unità immobiliari che sono parte degli impianti destinati alla produzione di energia elettrica. Il corpo centrale degli impianti era accatastato dal 1999. Le componenti sottoposte a tassazioni non erano accatastate al momentodella emissione degli avvisi e lo sono state solo successivamente, nel 2014, a seguito di procedura DOCFA; non vi erano dati di bilancio sulla valorizzazione di dette unità, di cui i Comuni potessero disporre; i Comuni hanno quantificato la base imponibile sulla base di una rendita presunta a sua volta determinata sulla base di valori contabili similari; le pretese del Comune di Branzi si riferisce agli anni 2006 e 2008, quella del Comune di [OSCURATO:PERSONA] all’anno 2008, quella del Comune di Moio dé [OSCURATO:PERSONA] all’anno2006. 8.2. Ciò stante, l’affermazione della CTR per cui i Comuni hanno legittimamente proceduto alla tassazione senza che vi fosse per essi “obbligo di attendere la determinazione della rendita da parte dell’UTE” è, al contrario di quanto ritiene la ricorrente, in sé del tutto legittima. 8.2.1 Secondo un consolidato orientamento interpretativo di questa Corte, ai sensi del d.lgs. n.504 del 1992, art.2, c.1, lett. a), per fabbricato rilevante ai fini ICI deve intendersi l'unità immobiliare iscritta, o che deve essere iscritta, nel catasto edilizio urbano, ovvero l'immobile suscettibile di accatastamento ai sensi del r.d.l. 13 aprile 1939, n.652, artt. 1, 4, 5 e 10 (Cass., 3 maggio 2019, n. 11646; Cass. 27 marzo 2019, n. 8536; Cass. 23 giugno 2006, n. 14673). L'iscrizione di una unità immobiliare al catasto edilizio costituisce presupposto sufficiente per l'assoggettamento del bene all'ICI, ma non anche necessario, essendo l’imposta dovuta fin da quando il bene presenti le condizioni per la sua iscrivibilità, cioè da quando lo stesso possa essere considerato fabbricato, in ragione dell'ultimazione dei lavori relativi alla sua costruzione, ovvero dal momento in cui lo stesso sia stato antecedentemente utilizzato (v., tra tante, Cass. 3 maggio 2019, n. 11646; Cass. 21 marzo 2019, n. 7968; Cass.10 ottobre 2008, n. 24924). Si è anche precisato che, ai fini dell'ICI, il «presupposto dell'imposizione è che ogni area sia suscettibile di costituire un'autonoma unità immobiliare, potenzialmente produttiva di reddito», così considerandosi tassabili tutti gli impianti rispondenti alla nozione di fabbricato (Cass., 17 aprile 2019, n. 10674; Cass., 12 aprile 2019, n. 10287; Cass., 27 marzo 2019, n. 8536; Cass., 13 febbraio 2019, n. 4221; Cass., 22 agosto 2017, n. 20259; Cass., 20 aprile 2017, n. 10031); e, con riferimento ai presupposti dell'inventariazione catastale, si è, in effetti rimarcata la riferibilità della relativa disciplina «non al fabbricato in quanto tale, bensì alla nozione di unità immobiliare urbana (UIU); a sua volta rapportata ad una componente immobiliare (rilevante ex art. 812 c. c.) suscettibile di autonoma funzionalità e redditività» (Cass., 23 maggio 2018, n. 12741), avuto, dunque, riguardo, in particolare, ai dati di regolazione desumibili dal r.d.l. 13 aprile 1939, n. 652, art. 5, conv. in L. 11 agosto 1939, n. 1249 (secondo il quale costituisce unità immobiliare urbana «ogni parte di immobile che, nello stato in cui si trova, è di per sé stessa utile ed atta a produrre un reddito proprio.») e dal D.M. 2 gennaio 1998, n. 28, art. 2 (alla cui stregua l'unità immobiliare «è costituita da una porzione di fabbricato, o da un fabbricato, o da un insieme di fabbricati ovvero da un'area, che, nello stato in cui si trova e secondo l'uso locale, presenta potenzialità di autonomia funzione le e reddituale.») (v., altresì, Corte Cost., 20 maggio 2008, n. 162, quanto alla nozione di immobile per incorporazione, ai sensi dell'art. 812 cod. civ., ed alle conseguenti implicazioni sul piano della disciplina catastale). 8.3. Quanto al criterio di determinazione della base imponibile utilizzato dai Comuni -criterio comparativo sulla base “di valori contabili similari”-occorre invece distinguere. 8.3.1 L'art. 5 del d.lgs. n. 504/92 stabilisce che per i fabbricati classificabili nel gruppo catastale D, non iscritti in catasto, interamente posseduti da imprese e distintamente contabilizzati, fino all'anno nel quale i medesimi sono iscritti in catasto con attribuzione di rendita, il valore è determinato, alla data di inizio di ciascun anno solare ovvero, se successiva, alla data di acquisizione, secondo i criteri stabiliti nel penultimo periodo del comma 3, dell'articolo 7 del decreto-legge 11 luglio 1992, n. 333, convertito, con modificazioni, dalla legge 8 agosto 1992, n. 359, laddove il valore è costituito dall'ammontare, al lordo delle quote di ammortamento, che risulta dalle scritture contabili applicando per ciascun anno di formazione dello stesso i coefficienti ivi previsti. La norma, al comma 4 prevedeva: " Per i fabbricati, diversi da quelli indicati nel comma 3, non iscritti in catasto, nonché per i fabbricati per i quali sono intervenute variazioni permanenti, anche se dovute ad accorpamento di più unità immobiliari, che influiscono sull'ammontare della rendita catastale, il valore è determinato con riferimento alla rendita dei fabbricati similari già iscritti.”. Le disposizioni del d.lgs. n. 540/92 concernono le imposte riscosse dai Comuni ed i relativi poteri, consentendo agli enti locali di determinare la base imponibile degli immobili non accatastati, ma iscrivibili in categoria D), sulla base di criteri, uno principale indicato al comma 3 e l'altro sussidiario al comma 4, di cui al cit. art. 5. In particolare, l'art. 11 del medesimo decreto legislativo consentiva ai Comuni di rettificare le dichiarazioni che i possessori degli immobili sono tenuti a presentare. Disciplina, questa, della base imponibile ICI per i fabbricati classificabili nel gruppo catastale D, che la Corte ha interpretato (in conformità, peraltro, alla lettura offertane dal Giudice delle leggi; v. Corte Cost., 24 febbraio 2006, n. 67) rilevando che: l'applicabilità del criterio di determinazione della base imponibile fondato sul valore contabile del cespite presuppone la ricorrenza dei due ulteriori requisiti costituiti dal possesso del bene quale interamente riferibile all'impresa e dalla sua distinta contabilizzazione. Nell'insussistenza di detti due requisiti, la base imponibile poteva correlarsi al criterio sussidiario, e di carattere generale, fondato sulla rendita di fabbricati similari iscritti in catasto (cd. rendita presunta), che «proprio in virtù della sua generalità, era applicabile anche ai fabbricati classificabili in cat. D diversi da quelli indicati nel comma 3", come la stessa norma disponeva, dovendosi intendere per tali quelli che non presentino gli ulteriori due requisiti appena evidenziati» (Cass., 16 agosto 2005, n. 16916 cui adde Cass., 11 aprile 2019, n. 10125; Cass., 24 febbraio 2016, n. 3618; Cass., 15 marzo 2013, n. 5609; Cass., 6 giugno 2012, n. 9111; Cass., 9 ottobre 2009, n. 21445; Cass., 21 aprile 2009, n. 9385). 8.3.2. Sennonché, come puntualizzato da questa Corte con sentenza 15 marzo 2022, n. 8358, con l'articolo 1, comma 335, L. 311/2004, il legislatore ha stabilito che i comuni possono 'richiedere' agli uffici provinciali dell'agenzia del territorio (a cui spetta l'attivazione del relativo procedimento) la revisione parziale di microzona del classamento delle unità immobiliari private. Il comma 336 della medesima disposizione riconosce ai comuni, in presenza di immobili privati non accatastati ovvero accatastati con classamenti non più coerenti con la situazione di fatto, di richiedere ai titolari di diritti reali su tali immobili la presentazione di atti di aggiornamento secondo quanto prescritto dal regolamento ministeriale n. 701/94, ferma restando la competenza in merito dell'agenzia del territorio. Tuttavia, detta legge non ha inciso sui poteri riconosciuti ai Comuni dagli artt. 11 e 5 del citato d.lgs. Con la successiva legge n. 296 del 2006, art. 1, c. 173, sono state abrogate le disposizioni del d.lgs. n. 504 del 1992 che consentivano di determinare (art. 5, c. 4) e di accertare (art. 11, cc. 1, 2 e 3), l'imponibile ICI in relazione ai «fabbricati, diversi da quelli indicati nel comma 3, non iscritti in catasto», sulla base del valore «determinato con riferimento alla rendita dei fabbricati similari già iscritti.» (art. 5, c. 4, cit.); abrogazioni, quelle in discorso, che si correlano, in effetti, alla rimodulazione degli interventi legislativi volti a consentire l'emersione del patrimonio immobiliare sottratto all'inventariazione catastale (v. in particolare, e per quel che qui interessa, la L. 23 dicembre 1996, n. 662, art. 3, c. 58 nonché la I. 30 dicembre 2004 n. 311, art. 1, c. 336), oltreché alla specifica disciplina introdotta in ordine agli atti di attribuzione e di modificazione delle rendite catastali (l. 21 novembre 2000, n. 342, art. 74). 8.3.3. Pertanto, a decorrere dall'annualità di imposta 2007, per i fabbricati non accatastati ma iscrivibili in categoria D), non è più possibile riferirsi alle rendite presunte ex art. 5, comma 4, cit. ed il Comune non ha più il potere di provvedere ex art. 11, comma 3, cit. "alla rettifica delle dichiarazioni e delle denunce nel caso di infedeltà, incompletezza od inesattezza ovvero di provvedere all'accertamento d'ufficio nel caso di omessa presentazione con riferimento al criterio della rendita presunta. In ogni caso, in mancanza delle scritture contabili, abrogato il criterio subordinato di cui all'art. 5 comma 4, cit., sovviene l'art. 8 del Regolamento (D.P.R. 1142/49, precedentemente art. 10 Legge n. 1249/1939 ed Istruzione III 28 giugno 1942 ex Direzione generale del catasto e dei servizi tecnici erariali, ribadito, poi, con la Circolare n. 6/2012), il quale sancisce che "la classificazione non si esegue nei riguardi delle categorie comprendenti unità immobiliari costituite da opifici ed in genere fabbricati appartenenti alle categorie D ed E". L'art. 30 stabilisce che "le tariffe non si determinano per le unità immobiliari indicate nell'art. 8. Tuttavia la rendita catastale delle unità immobiliari appartenenti a tali categorie si accerta ugualmente con stima diretta per ogni singola unità". Pertanto, il potere di procedere alla stima diretta per la determinazione della rendita catastale spetta inequivocabilmente all'Agenzia delle Entrate, atteso che il potere del Comune di determinare la "base imponibile" ai fini ICI per gli immobili non ancora iscritti in Catasto, ma classificabili in categoria D, è ancorato esclusivamente al criterio delle scritture contabili dell'ente contribuente (art. 5, comma 3 e art. 11 comma 3 del d.lgs. in disamina). 8.3.4. Nel caso di specie, come in quello considerato nella sentenza n. 19196 del 2006, il Comune «non si è affatto sostituito all'Ufficio competente nel potere a questi spettante di attribuzione della nuova rendita all'immobile», ma, constatata la rilevanza catastale degli impianti, si è mantenuto nell'esercizio dei suoi poteri di liquidazione e di accertamento dell'imposta (cfr. anche Cass. n. 1706/2016). La disposizione che impone al comune l'obbligo di richiedere all'ufficio competente l'attribuzione della rendita nell'ipotesi di negligenza del contribuente, non esclude tout court il potere del Comune di provvedere alla determinazione della rendita provvisoria ai sensi dell'art. 5 cit., comma 3. L'omessa dichiarazione di taluni beni e il mancato accatastamento determinerebbe il riconoscimento di una aprioristica (quanto irragionevole) esenzione dall'ICI, in contraddizione con il principio costituzionale che vuole che le imposte siano parametrate alla capacità contributiva. Alla luce del doveroso rispetto di siffatto principio, l'omessa o parziale dichiarazione nonpuò costituire un impedimento al riconoscimento della sua imponibilità, in particolare ove tale mancato accatastamento sia stato determinato da una mancanza del contribuente, che non abbia provveduto a denunciare al Catasto una parte dei cespiti della medesima centrale (Cass. n. 19196 del 2006). 8.3.5. Sotto questo profilo va quindi ribadito quanto già affermato sopra e cioè che non sussiste un generale difetto di legittimazione del Comune a determinare la base imponibile per gli immobili non iscritti in Catasto ma iscrivibili in categoria D) (Cass.n.1704/2016; n.3277/2019), atteso che il legislatore, nell'abrogare l'art. 11, commi 1,2 e 2 bis, cit., ha inteso delimitare il potere impositivo dei Comuni, riservandolo alla determinazione - ex art. 5 comma 3, cit. - della base imponibile dei fabbricati della categoria D), tant'è che il comma 3 dell'art. 11 cit., tuttora vigente, consente ai Comuni di "ai fini dell'esercizio dell’attività di liquidazione ed accertamento di invitare i contribuenti, indicandone il motivo, a esibire o trasmettere atti e documenti; inviare ai contribuenti questionari relativi a dati e notizie di carattere specifico, con invito a restituirli compilati e firmati; richiedere dati, notizie ed elementi rilevanti nei confronti dei singoli contribuenti agli uffici pubblici competenti, con esenzione di spese e diritti". Potere questo che si correla e si spiega evidentemente con quello che il Comune ha di determinare la base imponibile ai fini ICI sulla base delle scritture contabili del contribuente (ex art. 5, comma 3, cit.). Risultando evidente che allorquando, invece, l'Agenzia si trovi in presenza di immobili non accatastati, iscrivibili in categorie D), deve provvedere alla loro iscrizione in catasto, attribuendo anche la rendita catastale, in virtù dell'art. 74 L. n. 342/2000 e dell'art. 1 L. 262/2004 (alla stregua dell'art. 10, r.d.l. n. 652 del 1939, conv. in I. n. 1249 del 1939, con stima diretta per ogni singola unità). Conferma siffatta interpretazione la sopravvivenza del disposto dell'art. 7 del d.l. n.333/92 che, nell'individuare i criteri di determinazione del valore degli immobili iscrivibili in Catasto, ai fini della individuazione della base dell'imposta comunale, è evidentemente finalizzato all'esercizio del potere impositivo dei Comuni. 8.3.6. Ribadito quindi il principio di diritto per cui "prima dell'entrata in vigore della I. n. 296/2006 -che ha abrogato gli artt. 5, comma 4, e 11, commi 1, 2 e 2 bis, del d.lgs. n. 504/92, a decorrere dall'annualità di imposta 2007 - i Comuni avevano il potere di determinare per gli immobili non iscritti in Catasto, ma iscrivibili in cat. D) la base imponibile alla stregua del valore costituito dall'ammontare, al lordo delle quote di ammortamento, che risulta dalle scritture contabili, applicando per ciascun anno di formazione dello stesso i coefficienti indicati dall'art. 7 del d.l. n. 333/92 come indicato dall'art. 5, comma 3, ovvero, in mancanza, in virtù della rendita presunta (valore «determinato con riferimento alla rendita dei fabbricati similari già iscritti.») di cui all'art. 5, comma 4 cit; successivamente all'entrata in vigore della I. 296/2006, dall'annualità di imposta 2007 residua in capo ai Comuni il potere di determinare la rendita degli opifici non iscritti in Catasto esclusivamente sulla base del criterio di cui all'art. 5, comma 3, del d.lgs. n. 504/92”, deve dirsi che mentre il Comune di Moio dé [OSCURATO:PERSONA] ha legittimamente determinato la propria pretesa in base alla rendita presunta (art. 5, comma 4, d.lgs. 504/92) atteso che detta pretesa era riferita all’anno 2006 e la stessa conclusione vale per la pretesa del Comune di Branzi riferita al medesimo anno, per quanto riguarda invece le pretese del Comune di Branzi per l’anno 2008 e la pretesa del Comune di [OSCURATO:PERSONA] per l’anno 2008, le stesse sono illegittime. Tali ultime pretese dei due comuni non potevano essere determinate alla stregua del criterio della rendita presunta (già abrogata dal legislatore a decorrere dall'annualità di imposta 2007) con la conseguente illegittimità parziale per quanto concerne l'avviso del Comune di Branzi e totale per quanto concerne l’avviso del Comune di [OSCURATO:PERSONA]. 8.4. In questi limiti il quarto motivo di ricorso va accolto; 9. con il quinto motivo di ricorso viene lamentata la violazione o falsa applicazione degli artt. 6, comma 2, d.lgs. 18 dicembre 1997, n, 472, 8 d.lgs. n. 546 del 1992 e 10, comma 3, legge 2 luglio 2000, n. 212 per avere la CTR escluso ricorresse una situazione normativa incerta in ordine agli elementi da accatastare, tale da giustificare l’esenzione della contribuente dalla responsabilità amministrativa tributaria per l’omessa dichiarazione e l’omesso pagamento contestatigli; 10. il motivo è fondato. 10.1. Questa Corte ha già avuto modo di osservare che, in tema di sanzioni amministrative per violazione di norme tributarie, «l'incertezza normativa oggettiva che — ai sensi degli artt. 8 d.lgs. n. 546 del 1992; richiede una condizione di inevitabile incertezza sul contenuto, sull'oggetto e sui destinatari della norma tributaria, ovverosia l'insicurezza ed equivocità del risultato conseguito attraverso il procedimento d'interpretazione normativa, riferibile non già ad un generico contribuente, o a quei contribuenti che per la loro perizia professionale siano capaci di interpretazione normativa qualificata (studiosi, professionisti legali, operatori giuridici di elevato livello professionale), e tanto meno all'Ufficio finanziario, ma al giudice, unico soggetto dell'ordinamento cui è attribuito il potere-dovere di accertare la ragionevolezza di una determinata interpretazione (cfr. Cass. 28/11/2007, n. 24670; 16/02/2012, n. 2192; 26/10/2012, n. 18434; 11/02/2013, n. 3245; 22/02/2013, n. 4522). In altre parole, come è stato detto, «l'incertezza normativa oggettiva tributaria», che consente di non applicare le sanzioni, «è la situazione giuridica oggettiva, che si crea nella normazione per effetto dell'azione di tutti i formanti del diritto, tra cui in primo luogo, ma non esclusivamente, la produzione normativa, e che è caratterizzata dall'impossibilità, esistente in sé ed accertala dal giudice, d'individuare con sicurezza ed univocamente, al termine di un procedimento interpretativo metodicamente corretto, la norma giuridica sotto la quale effettuare la sussunzione di un caso di specie ultima o, se si tratta del giudice di legittimità, del fatto di genere già categorizzato dal giudice di merito», quindi in «senso oggettivo» (con conseguente esclusione di «qualsiasi rilevanza sia delle condizioni soggettive individuali sia delle condizioni soggettive categoriali» atteso che «l'incertezza normativa, in quanto esiste in sé, opera nei confronti di tutti»): «l'incertezza normativa oggettiva», pertanto, «non ha il suo fondamento nell'ignoranza giustificata, ma nell'impossibilità, abbandonato lo stato d'ignoranza, di pervenire comunque allo stato di conoscenza sicura della norma giuridica tributaria» (Cass. 11/09/2009, n. 19638). E’ stato anche detto (cfr. Cass. n. 13076 del 24/06/2015; Cass. n. 4394 del 24/2/2014; Cass. n. 3113 del 12/2/2014; Cass. n. 24670 del 28/11/2007): per "incertezza normativa oggettiva tributaria" deve intendersi la situazione giuridica oggettiva, che si crea nella normazione per effetto dell'azione di tutti i formanti del diritto, tra cui in primo luogo, ma non esclusivamente, la produzione normativa, e che è caratterizzata dall'impossibilità, esistente in sé ed accertata dal giudice, d'individuare con sicurezza ed univocamente, al termine di un procedimento interpretativo metodicamente corretto, la norma giuridica sotto la quale effettuare la sussunzione di un caso di specie; l'incertezza normativa oggettiva costituisce una situazione diversa rispetto alla soggettiva ignoranza incolpevole del diritto come emerge dal d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 6 che distingue in modo netto le due figure dell'incertezza normativa oggettiva e dell'ignoranza (pur ricollegandovi i medesimi effetti) e perciò l'accertamento di essa è esclusivamente demandata al giudice e non può essere operato dalla amministrazione; l'incertezza normativa oggettiva non ha il suo fondamento nell'ignoranza giustificata, ma nell'impossibilità, abbandonato lo stato d'ignoranza, di pervenire comunque allo stato di conoscenza sicura della norma giuridica tributaria. L'essenza del fenomeno dell'incertezza normativa oggettiva si può rilevare attraverso una serie di fatti indice, che spetta al giudice accertare e valutare nel loro valore indicativo, e che sono stati individuati a titolo di esempio e, quindi, non esaustivamente: 1) nella difficoltà d'individuazione delle disposizioni normative, dovuta magari al difetto di esplicite previsioni di legge; 2) nella difficoltà di confezione della formula dichiarativa della norma giuridica; 3) nella difficoltà di determinazione del significato della formula dichiarativa individuata; 4) nella mancanza di informazioni amministrative o nella loro contraddittorietà; 5) nella mancanza di una prassi amministrativa o nell'adozione 4 di prassi amministrative contrastanti; 6) nella mancanza di precedenti giurisprudenziali; 7) nella formazione di orientamenti giurisprudenziali contrastanti, magari accompagnati dalla sollecitazione, da parte dei Giudici comuni, di un intervento chiarificatore della Corte costituzionale; 8) nel contrasto tra prassi amministrativa e orientamento giurisprudenziale; 9) nel contrasto tra opinioni dottrinali; 10) nell'adozione di norme di interpretazione autentica o meramente esplicative di norma implicita preesistente. Tali fatti indice devono essere accertati, esaminati ed inseriti in procedimenti interpretativi della formazione che siano metodicamente corretti e che portino inevitabilmente a risultati tra loro contrastanti ed incompatibili. Costituisce, quindi, causa di esenzione del contribuente dalla responsabilità amministrativa tributaria una condizione di inevitabile incertezza sul contenuto, sull'oggetto e sui destinatari della norma tributaria, ossia l'insicurezza ed equivocità del risultato conseguito attraverso la sua interpretazione". 10.2. Ora va considerato che la situazione di obiettiva incertezza in ordine alla fattispecie che ne occupa - vale a dire computabilità o meno delle componenti idrauliche e degli altri impianti per la determinazione della rendita catastale delle centrali elettriche ai fini Ici -, emerge dal fatto che per superare detta incertezza normativa, oggetto di pronunce dissonanti della giurisprudenza anche di legittimità (v. Cass. n. 26064/2006, in motivazione, punto 6.3; Cass. n.22691/2009), è stata introdotta la norma di interpretazione autentica dell'art.4 r.d.l.n.652/39, con d.l. 31 marzo 2005, n. 44, art. 1 quinquies, convertito in L. 31 maggio 2005, n. 88 (la quale ha disposto che "Ai sensi e per gli effetti dell'articolo 1, comma 2, della legge 27 luglio 2000, n. 212, l'articolo 4 del regio decreto-legge 13 aprile 1939, n. 652, convertito, con modificazioni, dalla legge 11 agosto 1939, n. 1249, limitatamente alle centrali elettriche, si interpreta nel senso che i fabbricati e le costruzioni stabili sono costituiti dal suolo e dalle parti ad esso strutturalmente connesse, anchein via transitoria, cui possono accedere, mediante qualsiasi mezzo di unione, parti mobili allo scopo di realizzare un unico bene complesso. Pertanto, concorrono alla determinazione della rendita catastale, ai sensi dell'articolo 10 del citato regio decreto-legge, gli elementi costitutivi degli opifici e degli altri immobili costruiti per le speciali esigenze dell'attività industriale di cui al periodo precedente anche se fisicamente non incorporati al suolo. I trasferimenti erariali agli enti locali interessati sono conseguentemente rideterminati per tutti gli anni di riferimento". La norma individua, dunque, nuovi criteri per la determinazione della rendita catastale prescrivendo che debbano essere considerati non solo i fabbricati censiti in catasto con la categoria D ma anche gli impianti mobili ad essi connessi e necessari per la produzione di energia elettrica. L'art. 1 quinquies cit. è stato causa di una obiettiva incertezza circa la concreta individuazione dei manufatti che avrebbero dovuto essere considerati al fine di incrementare il valore dell'impianto e circa il valore da attribuire agli stessi, tenuto conto della vetustà e dell'obsolescenza. In proposito il Collegio condivide le motivazioni già espresse da questa Corte in fattispecie sostanzialmente sovrapponibile a quella oggetto del presente scrutinio (Cass.n.10126 del 2019; n.17035 del 2021; n.11462/22). Con tali pronunce si è riconosciuta la sussistenza di una incertezza normativa oggettiva derivante dalla indeterminatezza relativa alla individuazione dei beni da assoggettare ad ICI anche dopo l'entrata in vigore della menzionata normativa, tenuto conto che, con la Circolare dell'agenzia del territorio n. 6/T del 30.11.2012, l'Amministrazione finanziaria aveva risolto i dubbi interpretativi solo successivamente all'entrata in vigore dell'art. 1 quinques cit.; 11. la CTR ha dunque errato nell’escludere la situazione esimente; 12. in conclusione: deve essere accolto in parte il quarto motivo di ricorso; deve essere accolto il quinto motivo di ricorso; devono essere rigettati i primi due motivi di ricorso; deve essere dichiarato inammissibile il terzo motivo di ricorso; la sentenza impugnata deve essere cassata in riferimento ai motivi accolti; la causa, in assenza di ulteriori accertamenti in fatto da svolgere, può essere decisa nel merito con accoglimento dei ricorsi originari per quanto riferiti alle pretese impositive dei Comuni di Branzi per l’anno 2008 e del Comune di [OSCURATO:PERSONA] per l’anno 2008 e per quanto riferiti alle sanzioni applicate con ciascuno degli avvisi impugnati; 13. le spese dell’intero processo sono compensate in ragione del fatto che la giurisprudenza a cui il Collegio ha dato seguito accogliendo in parte qua il ricorso è intervenuta dopo la proposizione del giudizio di legittimità. P. Q. M. La Corte accoglie, nei limiti di cui in motivazione, il quarto motivo di ricorso, accoglie il quinto motivo di ricorso; rigetta il