Cassazione n. 10356/2022

to la seguente SENTENZA sul ricorso iscritto al n. 16365/2013R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] spa, in persona del legale rappresentante pro tempore, - rappresentata e difesa dagli avv. [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], con domicilio ele:to in Roma, via Crescenzio n. 2, presso lo studio dell'avv. [OSCURATO:PERSONA]; -- ricorrente - contro Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12, presso l'Avvocatura generale dello Stato, che la rappresenta e difende; - controricorrente - avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia n. 60/50/13, depositata il 14 marzo 2013. Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 24 novembre dal [OSCURATO:PERSONA]; udito il Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA] Procuratore generale [OSCURATO:PERSONA], che ha concluso chiedendo il rigetto del ricorso. [OSCURATO:PERSONA] Con la sentenza impugnata la Commissione tributaria regionale della Lombardia accoglieva l'appello proposto dalli Agenzia delle entrate, ufficio locale, avverso la sentenza n. 35/17/12 della Commissione tributaria provinciale di Milano che ne aveva accolto il ricorso contro l'avviso di accertamento IVA 2005. La CTR, nella parte che qui rileva, osservava in particolare che il gravame agenziale era fondato, pos:o che le tre riprese fiscali portate dall'atto impositivo impugnato, trovavano base fattuale e giuridica, la prima (omissione di fatture con indicazione di non imponibilità perché riguardanti beni oggetto di esportazione), nella circostanza che alla data della emissione delle fatture in contestazione, la destinataria delle medesime aveva revocato la dichiarazione di intenti e quindi non Doteva più considerarsi un "esportatore abituale", sicchè le fatture dovevano essere maggiorate dell'importo dell'IVA, avendo la prossimità della data di detta revoca all'emissione delle fatture medesime soltanto l'effetto di far ritenere la società contribuente in buona fede, ma non la esentava dall'obbligo di operare la rettifica prevista dall'art. 26, dPR 633/1972; la seconda (operazioni "triangolari" in violazione dell'art. 8, comma 1, lett. a), dPR 633/1972), che non vi era la prova della avvenuta triangolazione; la terza (omessa documentazione di operazioni di esportazione di beni), che unico documento probatorio idoneo per provare l'esportazione di me -ci era la bolletta doganale, la quale peraltro non era stata prodotta in giudizio dalla società contribuente, non ritenendo quali adeguati equipollenti le prove documentali allegate a tale fine dalla co itribuente medesima. Avverso la decisione ha proposto ricorso per cassazione la società contribuente deducendo nove motivi, successivamente illustrati con memorie. Resiste con controricorso l'Agenzia delle entrate. [OSCURATO:PERSONA] In via preliminare deve rilevarsi de alla memoria depositata il 17 dicembre 2014 la ricorrente ha allega:o la sentenza n. 738/13/14, con la quale la medesima Commissior e tributaria regionale della Lombardia ha revocato la sentenza impugnata nella parte statuente l'accoglimento dell'appello dell'Agenzia delle entrate, ufficio locale, relativo alle operazioni "triangolari" (seconda ripresa dell'avviso di accertamento impugnato). Dalla certificazione in calce alla copia dimessa, tale successiva decisione risulta passata in giudicato e ciò, a maggior ragione, è causa della sopravvenuta carenza di interesse della ricorrente alla pronuncia di questa Corte in ordine ai motivi dal secondo al sesto ossia le censure afferenti la parte del a sentenza impugnata che appunto riguardano la ripresa concernerte le operazioni "triangolari" Ciò posto, con il primo motivo -e>: art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.- la ricorrente denuncia la nullità della sentenza impugnata per violazione dell'art. 112, cod. proc. civ., poiché la Commissione tributaria regionale, conermando la ripresa per le fatture non ivate si è pronunciata oltre il perimetro della pretesa erariale per come la stessa è stata obiettivata nella motivazione dell'avviso di accertamento impugnato. La censura è infondata. Risulta invero pacifico che la causa petendi della domanda agenziale, in questa parte consiste nella contestazione, contenuta nella motivazione dell'atto impositivo, ,:he le fatture emesse dalla società contribuente nei confronti di [OSCURATO:SOCIETA] e di [OSCURATO:SOCIETA] dovevano essere maggiorate del 'IVA, in quanto tali società avevano revocato la dichiarazione di intenti che le qualificava "esportatore abituale" prima che dette Fatture venissero emesse, con conseguente imponibilità dell'imposta. Ciò è stato accertato in fatto dal giudice tributario d'appello, il quale poi ad abundantiam, quale mero argomento rafforzativo, ha rilevato che, ancorchè ipotizzabile la buona fede di Novelis Italia in considerazione della prossimità temporale tra la revoca della dichiarazione di intenti e l'emissione di dette fatture, tuttavia la società contribuente avrebbe dovuto e potuto operare la relativa variazione ex art. 26, dPR 633/1972. Con il settimo motivo -ex art. 361 primo comma, n. 3, cod. proc. civ.- la ricorrente lamenta la violazione/falsa applicazione dell'art. 8, dPR 633/1972, poiché la CTR ha confermato la ripresa fiscale per imponibilità IVA di operazioni di cessione all'esportazione, non ritenendo a tal fine probatoriamente adeguata la documentazione prodotta dalla società contribuente ed invece necessaria la produzione della "bolletta doganale" quale unica prova documentale idonea. La censura è fondata. Va ribadito che «In tema di esportazioni al di fuori del territorio dell'UE in regime di esenzione d'IVA di cui all'art. 8, comma 1, lett. a), del d.P.R. n. 633 del 1972 (nel testo vigente "ratione temporis"), la destinazione dei beni all'esportazione non può essere provata dal contribuente allegando documentazione di origine privata, in quanto la normativa doganale richiede a tal fine mezzi di prova certi ed incontrovertibili, quali le attestazioni di pubbliche amministrazioni del paese di destinazione dell'avvenuta resentazione delle merci in dogana ai sensi dell'art. 346 del d.P.P. n. 43 del 1973» (Sez. 5 - , Sentenza n. 25454 del 12/10/2018, Rv. (550716 - 01) e che «In tema di recupero di IVA per esportazioni al di fuori dei confini comunitari, la prova della destinazione della merce all'esportazione, nelle cessioni di cui all'art. 8, primo comma, lett. a), del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, il cui onere incombe sul primo cedente in caso di operazioni triangolari, deve essere fornita tramite la documentazione doganale e, quindi, se la dichiarazione di esportazione è effettuata sulla base del [OSCURATO:PERSONA] (DAU), a mezzo dell'esemplare 3 DAU, munito di timbro e visto dell'ufficio doganale di uscita, ai sensi degli artt. 792, 793 e 795 del Regolamento CEE 2 luglio 1993, n. 2454, applicabile "ratione temporis". In assenza di tale documentazione, non potendosi addebitare all'esportatore la mancata esibizione di un documento di cui egli non ha la disponibilità, la prova può essere fornita con ogni mezzo che abbia il requisito della certezza ed incontrovertibilità, quale l'attestazione di pubbliche amministrazioni del Paese di destinazione dell'avvenuta presentazione delle merci in dogana, mentre sono inidonei documenti di origine privata, quali le fatture o la documentazione bancaria attestante il pagamento» (Sez. 5, Sentenza n. 3193 del 18/02/2015, Rv. 634515 - 01). L'apodittica affermazione contenuta nella sentenza impugnata che la prova dell'avvenuta cessione all' esportazione di beni (e la conseguente non imponibilità IVA) può essere data solo mediante la produzione della "bolletta doganale" (c.cl. DAU 3) è dunque erronea, contrastando con la lettera della ben più ampia previsione normativa L. correlativa (art. 8, primo comma, lett. a), dPR 633/1972) e con i citati principi di diritto che la concretizzaino. L'ottavo (omesso esame di un fatto decisivo controverso, poiché la CTR non ha valorizzato i documenti che la ricorrente aveva dimesso al fine della prova dell'avveruta esportazione delle merci oggetto del terzo rilievo contenuto rell'avviso di accertamento impugnato) ed il nono motivo (violazione dell'art. 112, cod. proc. civ., poiché la CTR non si è pronunciata sulle subordinate eccezioni di annullabilità delle sanzioni irrogatele a causa di violazioni procedimentali e per violazione dell'art. 10, comma 3, legge 212/2000) sono assorbiti dall'accoglimeito del settimo. In conclusione, accolto il set:imo motivo del ricorso, inammissibili i motivi secondo, terzo, quarto, quinto, sesto, rigettato il primo motivo ed assorbiti l'ottavo ed il nono motivo, la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla CTR della Lombardia per nuovo esame ed anche per le spese del presente giudizio. PQM La Corte, accoglie il settimo motivo del ricorso, dichiara inammissibili il secondo, terzo, quarto, quinto, ses:o motivo, rigetta il primo motivo e dichiara assorbiti l'ottavo ed il nono motivo, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composiz'one, anche per le spese del giudizio di legittimità. Cosi deciso n Roma, 24 novembre 20