Cassazione n. 22620/2023

pronunciato la seguente -Consigliere - -Consigliere - -Consigliere - CC– 20 / 0 4 /202 3 ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 217del ruolo generale dell’anno 2022 proposto da: Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui uffici in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, è domiciliata; - r icorrente - contro [OSCURATO:PERSONA]s.r.l., già [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.; -intimata - Oggetto: iva – diniego di rimborso – thema decidendum - per la cassazione della sentenza dellaCommissione tributaria regionale della Calabria, n. 1834/4/2021, depositata il 27 maggio 2021; udita la relazione svolta in camera di consiglio del 20 aprile 2023 dal [OSCURATO:PERSONA]; considerato che: dall’esposizione in fatto della sentenza censurata si evince che: l’Agenzia delle entrate aveva emesso unprovvedimento di diniego del rimborso iva relativo all’anno 2015 chiesto da [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.; avverso il suddetto provvedimento di diniego la società aveva proposto ricorso che era stato accolto dalla Commissione tributaria provinciale di Cosenza; avverso la sentenza del giudice di primo grado l’Agenzia delle entrate aveva proposto appello; la Commissione tributaria regionale della Calabria ha rigettato l’appello, in particolare ha ritenuto che: c o r re ttamente il giudice di primo grado aveva ritenuto che le questioni proposte dall’Agenzia delle entrate con il controricorso erano inammissibili in quanto diverse da quelle poste alla base del provvedimento di diniego, sicchè l’unica questione da esaminare,come risultante dalle ragioni del diniego, era relativa alla non idoneità della società a svolgere l’attività di stampa del giornale “[OSCURATO:PERSONA]” in favore di [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.; dagli elementi di prova a disposizione doveva ritenersi l’effettività dell’attività contestata; l’Agenzia delle entrate ha quindi proposto ricorso per la cassazione della sentenza affidato a due motivi di censura; la società è rimasta intimata; ritenuto che: con il primo motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360, comma primo, n. 4), cod. proc. civ., per violazione dell’art. 132, n. 4), cod. proc. civ., dell’art. 36, n. 4), d.lgs. n. 546/1992, e dell’art.111, Cost., nonché dell’art. 112, cod. proc. civ., per avere pronunciato con una motivazione apparente; evidenzia parte ricorrente che, con l’atto di appello, aveva evidenziato che il giudice di primo grado aveva accolto il ricorso solo mediante forzature e l’utilizzo di presunzioni contrastanti con le prove documentali da essa proposte, lamentando che: tra i l contratto di comodato, validamente registrato e avente data certa, e il contratto di affitto, non registrato, avente ad oggetto locali ed attrezzatture oggetto anche del precedente contratto, non avrebbe potuto essere data rilevanza al primo; l’assenza di attrezzature per la stampa era evincibile dal registro dei beni ammortizzabili e dalla perizia di stima redatta in vista della trasformazione della società; sussistevano incongruenze in ordine al pagamento dei canoni di locazione; la [OSCURATO:SOCIETA] aveva adempiuto ai versamenti iva mediante l’utilizzo del credito di imposta, sicchè l’operazione finale attuata dalla società consisteva nella trasformazione di un credito di imposta in disponibilità liquida a favore della [OSCURATO:SOCIETA].; lamenta dunque che, rispetto a tale quadro istruttorio, il giudice del gravame si è limitatoa condividere quanto ritenuto dal giudice di primo gradoin ordine alla inammissibilità delle nuove deduzioni proposte ed alla illegittimità del diniego, senza nulla aggiungere ed argomentare in ordine agli elementi critici prospettati e non valutati dal giudice di primo gradoe senza procedere ad una propria valutazione critica; il motivo è infondato; il giudice del gravame ha indicato sulla base di quali elementi di prova ha ritenuto non legittimo il diniego del rimborso iva chiesto dalla società basato sulla prospettazione dell’amministrazione finanziaria della non disponibilità dei macchinari necessari per lo svolgimento dell’attivitàdi stampa del “Quotidiano del Sud” in favore della società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.;in particolare, nel suo percorso motivazionale, ha fatto riferimento ai seguenti elementi: l’attività di stampa per l’editoria rientrava nell’oggetto sociale della società; la società aveva stipulato un contratto di locazione dell’impianto di stampa di proprietà della società [OSCURATO:SOCIETA]. e, al contempo, un contratto con il quale si obbligava a stampare per conto della società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. il suddetto quotidiano; nell’anno 2015 la società aveva assunto un capo macchina rotativa e quattro rotativisti ed un magazziniere; dalle copie dei giornali risultava indicato che la stampa era stata compiuta dalla società contribuente; diversamente da quanto prospettato dalla ricorrente, la motivazione della sentenza censurata non può essere considerata meramente apparente, essendo stato chiaramente riportato il percorso logico argomentativo seguito al fine di ritenere che non poteva ritenersi legittimo il diniego di rimborso basato sulla prospettazione di fondo della mancanza di disponibilità dei mezzi necessari per provvedere all’attività di stampa; le considerazioni espresse con il presente motivo di ricorso attengono, piuttosto, al merito della vicenda ovvero alla mancata considerazione di elementi di prova proposta dalla ricorrente; con il secondo motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360, comma primo, n. 3), cod. proc. civ., per violazione degli artt. 19, 23, 53 e 57, d.lgs. n. 546/1992, per avere erroneamente ritenuto che le questioni prospettate dalla ricorrente con le controdeduzioni in appello contenessero ragioni diverse da quelle contenute nel provvedimento di diniego; evidenzia parte ricorrente che, quando si propone ricorso avverso il provvedimento di diniego del rimborso, è il contribuente ad essere attore in senso sostanziale, sicché il suddetto provvedimento non può assumere la valenza di un provvedimento impositivoe, pertanto, al lo stesso non può essere attribuita carattere di esaustività, con la conseguenza che, in giudizio, l’amministrazione finanziaria può prospettare argomentazioni giuridiche ulteriori rispetto a quelle sulla cui base era stato adottato il provvedimento di rigetto del rimborso; sotto tale profilo, evidenzia parte ricorrente che le ulteriori questioni prospettate nelle controdeduzioni non erano dirette a fornire ulteriori o diverse ragioni del diniego, ma ad avvalorare il provvedimento stesso di diniego; il motivo è fondato; nel giudizio tributario promosso per conseguire il rimborso dell'iva, il contribuente assume la veste di attore anche in senso sostanziale e non costituiscono domande nuove le argomentazioni con le quali, con il controricorso, l’amministrazione finanziaria nega la sussistenza dei fatti costitutivi del proprio diritto addotti dal contribuente, o la qualificazione ad essi attribuita, costituendo esse mere difese, come tali non soggette ad alcuna preclusione processuale; costituisce invece eccezione, in senso tecnico, lo strumento processuale con il quale l'amministrazione finanziaria faccia valere un fatto giuridico nuovo, avente efficacia modificativa od estintiva della pretesa avanzata dal contribuente (Cass. n. 23862 del 2020); con riferimento alla fattispecie, la questione prospettata atteneva alla sussistenza dei presupposti per ottenere il diritto al rimborso dell’iva versata in relazione allo svolgimento dell’attività di stampa di un quotidiano in favore della società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.; il provvedimento di diniego del rimborso era stato motivato contestando l’effettività di tale prestazione, posto che la contribuente non aveva la disponibilità degli strumenti per potere svolgere la suddetta attivitàed è su tale specifica questione che i giudici di merito si sono pronunciati;è dunque riconducibile al thema decidendum in esame l’ulteriore profilo evidenziato dalla ricorrente nelle controdeduzioni di primo grado diretto alla ricostruzione della compagine societaria delle tr e società coinvolte ([OSCURATO:SOCIETA]., [OSCURATO:SOCIETA] e [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.) e, in particolare, il fatto che lo schema realizzato consentiva la realizzazione di un ulteriore credito, oltre a quello che realizza la società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., in capo alla contribuente, la quale avrebbe assunto, in questa prospettazione, una posizione di soggetto interposto tra la società Edizioni proposte [OSCURATO:SOCIETA]. e la società [OSCURATO:SOCIETA]., reale beneficiaria delle operazioni realizzate, nonché il fatto che [OSCURATO:SOCIETA]., pur avendo adempiuto agli obblighi di versamento dell’iva dovuta, aveva eseguito il suddetto versamento mediante l’utilizzazione in compensazione di un credito di impostae che l’intera operazione posta complessivamente in essere avrebbe determinato, come risultato finale, la trasformazione del credito di imposta, mediante il rimborso iva, in una disponibilità liquida in capo alla stessa contribuente; il giudice del gravame, pertanto, è incorso nella violazione di legge laddove ha ritenutodi non potere esaminare le suddette questioni in quanto non indicate nell’ambito della motivazione del provvedimento di diniego; in conclusione, è fondato il secondo motivo di ricorso, infondato il primo, con conseguente cassazione della sentenza e rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado, anche per la liquidazione delle spese dilite del presente giudizio; P.Q.M. La Corte: accoglie il secondo motivo, infondato il primo, cassa la sentenza e rinviaalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria, in diversa composi