Cassazione n. 26043/2022

la seguente SENTENZA sul ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] [OSCURATO:DATA_NASCITA], avverso la sentenza del 19-04-2021 della Corte di appello di Milano; visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal consigliere [OSCURATO:PERSONA]; udito il Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA] Procuratore generale dott.ssa [OSCURATO:PERSONA], che ha concluso per l'inammissibilità del ricorso; udito per il ricorrente l'avvocato [OSCURATO:PERSONA], che ha insistito per l'accoglimento del ricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con sentenza del 19 aprile 2021, la Corte di appello di Milano confermava la sentenza dell'Il settembre 2020, con cui il Tribunale di Milano aveva condannato [OSCURATO:PERSONA] alla pena, condizionalmente sospesa, di mesi 8 di reclusione, in quanto ritenuto colpevole del reato di cui all'art. 10 ter del d. Igs. n. 74 del 2000, a lui contestato, perché, quale legale rappresentante del [OSCURATO:PERSONA] s.r.I., ometteva di versare l'iva per l'anno 2012, per un importo complessivo di euro 2.009.311,00; in Milano il 27 dicembre 2013. 2. Avverso la sentenza della Corte di appello meneghina, [OSCURATO:PERSONA], tramite il suo difensore, ha proposto ricorso per cassazione, sollevando tre motivi. Con il primo, il ricorrente deduce l'erronea applicazione degli art. 42 e 43 cod. pen., 10 ter del d.lgs. n. 74 del 2000 e 27 commi 1 e 3 della Costituzione, lamentando il mancato riconoscimento della carenza di liquidità dell'impresa, quale causa di inesigibilità oggettiva della condotta doverosa omessa. Si osserva al riguardo che la Corte territoriale ha fatto indebitamente leva su un asserito quanto inesistente dovere giuridico di accantonamento dell'iva, che non trova alcun appiglio normativo ed è estraneo a ogni dinamica imprenditoriale. Il disvalore della fattispecie contestata, infatti, risiede non nel mancato accantonamento istantaneo da parte dell'accipiens delle somme costituenti il quantum percepito a titolo di iva, ma nell'omesso versamento dell'imposta entro il termine lungo previsto dalla legge, per cui è evidente che occorre verificare la possibilità di adempiere allo specifico imperativo imposto dall'ordinamento, con la conseguenza che una crisi di liquidità seria finisce con l'elidere il connotato fondamentale dell'obbligo penalmente tutelato dalla norma incriminatrice. Nella vicenda in esame, avrebbe meritato quindi considerazione il fatto che la difesa di [OSCURATO:PERSONA] ha depositato copiosa documentazione volta a comprovare che la società amministrata dal ricorrente, a seguito delle difficoltà manifestatesi nella grande distribuzione, è rimasta invischiata in una crisi iniziata nel 2008 e acuitasi nel 2012, al punto da costringere il gruppo [OSCURATO:PERSONA] a presentare una domanda di concordato preventivo e, da ultimo, la richiesta di fallimento. Nonostante la crisi sia dipesa da cause non riconducibili all'imputato, questi ha comunque assunto iniziative volte a preservare la continuità aziendale, utilizzando solo a tal fine e non per esigenze personali i finanziamenti ricevuti nel 2013, adoperati per estinguere il mutuo e l'affidamento bancario concesso al [OSCURATO:PERSONA] per la costruzione di un edificio facente parte del Parco commerciale di Saluzzo, fermo restando che [OSCURATO:PERSONA] ha comunque effettuato dei tentativi, realizzati solo in parte, di pagamento rateale del debito tributario, per cui doveva ritenersi riconoscersi efficacia scriminante alla crisi di liquidità.(-& Con il secondo motivo, il difensore lamenta l'illogicità della motivazione, rispetto al giudizio sulla sussistenza dell'elemento soggettivo del reato, rilevando che la Corte di appello, lungi dal confrontarsi con le censure difensive, ha riprodotto pedissequamente l'impianto motivazionale della prima sentenza, non considerando che la fattispecie di cui all'art. 10 ter del d. Igs. n. 74 del 2000 si caratterizza per essere un reato di danno, per cui occorre che da parte del soggetto attivo sia ragionevolmente prevedibile il produrre un nocumento all'Erario, profilo questo che non può essere ravvisato nella condotta di [OSCURATO:PERSONA], il quale ha sì consapevolmente scelto di finalizzare le risorse destinate al Fisco all'esigenza di favorire la prosecuzione dell'attività aziendale, ma lo ha fatto nel dimostrato intento di provvedere al pagamento di quanto dovuto, una volta superata la congiuntura economica negativa; di ciò la sentenza impugnata non ha tenuto conto, valorizzando circostanze del tutto inidonee a provare l'esistenza del dolo, ovvero il mancato accantonamento delle somme necessarie per adempiere l'obbligazione tributaria e l'esistenza di un pregresso debito iva. Con il terzo motivo, infine, oggetto di doglianza è il trattamento sanzionatorio, avendo la Corte di appello formulato un giudizio di gravità della condotta, senza considerare il pagamento parziale del debito tributario e le ragioni dell'omesso versamento, ispirato dalla volontà di garantire la continuità dell'impresa senza alcuna motivazione egoistica; si osserva inoltre che la impossibilità pratica di applicare nella vicenda in esame l'attenuante di cui all'art. 13 bis del d. Igs. n. 74 del 2000 esige comunque, per evitare una sperequazione di trattamento tra gli autori del reato di cui all'art. 10 ter rispetto a coloro che pongono in essere le ben più gravi condotte di cui agli art. 2, 3, 4 e 5 del medesimo decreto, per i quali l'art. 13 bis può trovare applicazione, che sia considerata la sussistenza di eventuali versamenti rateali nel novero delle circostanze attinenti alla gravità del fatto, ai sensi dell'art. 133 cod. pen. [OSCURATO:PERSONA] Il ricorso è infondato. 1. Premesso che i primi due motivi sono suscettibili di essere trattati unitariamente, perché tra loro sostanzialmente sovrapponibili, deve ritenersi che la conferma da parte della Corte di appello dell'affermazione della responsabilità penale dell'imputato operata dal primo giudice non presenta vizi di legittimità. Occorre in primo luogo evidenziare che non è in discussione la componente oggettiva del fatto contestato, essendo pacifico che [OSCURATO:PERSONA], quale legale rappresentante del [OSCURATO:PERSONA] s.r.I., con sede in Milano, ha omesso di versare, entro la scadenza del 27 dicembre 2013, l'iva dovuta per l'anno di imposto 2012, per un importo complessivo pari a euro 2.009.311,00.Il tema controverso riguarda piuttosto l'asserita scusabilità della condotta omissiva che, secondo la prospettazione difensiva, sarebbe dipesa da circostanze indipendenti dalla volontà dell'imputato, il quale, nonostante la grave crisi di liquidità, avrebbe posto in essere una serie di iniziative mirate a garantire la continuità aziendale, provvedendo anche a pagamenti parziali del debito erariale. La questione è stata già adeguatamente affrontata dalla Corte di appello, che nel richiamare e nello sviluppare le pertinenti considerazioni già espresse dal Tribunale, si è posta in sintonia con la consolidata affermazione di questa Corte (cfr. Sez. 3, n. 20266 dell'[OSCURATO:DATA_NASCITA], Rv. 259190, Sez. 3, n. 8352 del 24/06/2014, dep. 2015, Rv. 263128 e Sez. 3, n. 23796 del 21/03/2019, Rv. 275967), secondo cui l'imputato può invocare l'assoluta impossibilità di adempiere il debito erariale, quale causa di esclusione della responsabilità penale, a condizione che provveda ad assolvere gli oneri di allegazione concernenti sia il profilo della non imputabilità a lui medesimo della crisi economica che ha investito l'azienda, sia l'aspetto della impossibilità di fronteggiare la crisi di liquidità tramite il ricorso a misure idonee, da valutarsi in concreto, occorrendo in definitiva la prova che non sia stato altrimenti possibile per il contribuente reperire le risorse necessarie a consentirgli il puntuale adempimento delle obbligazioni tributarie, pur avendo posto in essere tutte le possibili azioni, anche sfavorevoli per il suo patrimonio personale, dirette a consentirgli di recuperare, in presenza di una improvvisa crisi di liqUidità, quelle somme necessarie ad assolvere il debito erariale, senza esservi riuscito per cause indipendenti dalla sua volontà e a lui non imputabili. Alla luce di tale premessa, devono escludersi le lacune argonnentative dedotte dalla difesa, avendo i giudici di merito rimarcato, in primo luogo, la non imprevedibilità della crisi del settore edile evidenziata dalla difesa, crisi che, pur essendosi manifestata nel 2008, ha tuttavia iniziato a colpire l'impresa dell'imputato solo 4-5 anni dopo, posto che nel 2012, anno di maturazione del debito tributario, la società aveva conseguito ricavi per 13.768.563 euro, godendo di un cash flow di 160.514 euro, giungendo nel 2013 a registrare un cash flow di 1.662.562 euro e un patrimonio netto di 7.379.800 euro. Di qui la non illogica conclusione dei giudici di merito secondo cui l'imputato ha omesso integralmente il versamento della totalità dell'iva ricevuta dai clienti della società per il considerevole importo di circa due milioni di euro, avvalendosi di fatto delle somme dovute all'Erario per proseguire l'attività aziendale. Del resto, dal piano di risanamento dell'esposizione debitoria predisposto il 4 giugno 2015 dal [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. ai sensi dell'art. 67 comma 3 della legge fallimentare, si evince che i debiti tributari ammontavano a 3.626.759 euro, comprensivi del mancato versamento sia dell'Ines che dell'Iva dal 2010, risultando eseguiti a fronte di ciò solo successivi e sporadici pagamenti parziali.Peraltro, risulta che, proprio nel 2013, anno in cui doveva essere pagato il debito Iva per cui si procede, il [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. ha beneficiato di significativi finanziamenti per 200.000 euro dalla BCC Banca e per 1.926.000 euro da [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], per cui non vi era una impossibilità di ricorso al credito, ma solo una ben precisa volontà di non dare corso ai debiti tributari, il che rende evidente la configurabilità del dolo richiesto ai fini dell'integrazione della fattispecie contestato, dolo che, come precisato da questa Corte (cfr. Sez. Un., n. 37424 del 28/03/2013, Rv. 255758, ricorrente [OSCURATO:PERSONA]), è integrato dal dolo generico, essendo cioè sufficiente la coscienza e volontà di non versare all'Erario nel periodo considerato l'Iva già riscossa; in genere, la prova del dolo è insita nella presentazione della dichiarazione annuale, dalla quale emerge quanto è dovuto a titolo di imposta, entro il termine lungo, mentre non rilevano i motivi della scelta dell'agente di non versare il tributo: in tal senso si è efficacemente affermato che la scelta di non pagare prova il dolo, mentre i motivi della scelta non lo escludono (così Sez. 3, n. 8352 del 24/06/2014, dep. 2015, Rv. 263127). Le due conformi sentenze di merito risultano coerenti con tale impostazione, per cui, a fronte di un apparato motivazionale privo di incongruenze argomentative, non vi è spazio per l'accoglimento delle censure difensive, che invero ripropongono temi già adeguatamente trattati in primo e in secondo grado e che, in ogni caso, non consentono di ritenere illegittima nel caso di specie l'esclusione di una situazione di effettiva inesigibilità rispetto al mancato versamento dell'Iva. 3. Passando al terzo motivo, deve rilevarsi che, anche rispetto al trattamento sanzionatorio, la sentenza impugnata risulta immune da censure. Occorre evidenziare al riguardo che il Tribunale, valorizzando la corretta condotta processuale dell'imputato e i pagamenti rateali effettuati, sia pur limitati a soli tre versamenti, l'ultimo dei quali fermo al 2018, ha riconosciuto in favore di [OSCURATO:PERSONA] le attenuanti generiche, fissando la pena base in anni 1 di reclusione, pena ridotta a mesi 8, essendo state applicate nella massima estensione le attenuanti ex art. 62 bis cod. pen.; il primo giudice ha inoltre motivato il discostamento della pena base dal minimo edittale in ragione della gravità del fatto e della propensione a delinquere manifestata dal ricorrente, in favore del quale è stata comunque concessa la sospensione condizionale della pena. Anche le considerazioni del Tribunale in punto di trattamento sanzionatorio sono state interamente condivise dai giudici di appello, i quali, nell'escludere i presupposti di cui all'art. 13 bis del d. Igs. n. 74 del 2000, non essendo stati saldati i debiti tributari prima della dichiarazione di apertura del dibattimento, hanno correttamente sottolineato che dei pur limitati pagamenti parziali si è tenuto conto ai fini dell'applicazione delle attenuanti generiche, per cui la pena è stata ritenuta congrua e proporzionata alla gravità del fatto, desumibile invero dall'importo davvero elevato dell'iva non versata (circa due milioni di euro).Anche in tal caso, il percorso argomentativo delle sentenze di merito, in quanto sorretto da considerazioni non manifestamente illogiche, non presta il fianco alle obiezioni difensive, formulate invero in termini non adeguatamente specifici. 4. In conclusione, alla stregua delle considerazioni svolte, il ricorso proposto nell'interesse di [OSCURATO:PERSONA] deve essere rigettato, da ciò conseguendo la condanna del ricorrente al pagamen