Cassazione n. 30986/2021

a seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 26203/2013 R.G. proposto da Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], quali ex soci di [OSCURATO:SOCIETA].; - intimati - avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Campanìa n. 154/17/13, depositata il 15 maggio 2013. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 22 giugno 2021 dal Cons. [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. con sentenza n. 154/17/13 del 15/05/2013 la Commissione tributaria regionale della Campania (di seguito CTR) ha respinto l'appello proposto dall'Agenzia delle entrate avverso la sentenza della Cons. est. G.M. [OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Napoli (di seguito CTP) n. 181/09/12, la quale aveva accolto il ricorso di [OSCURATO:SOCIETA]. nei confronti dell'avviso di accertamento per IRES, IRAP e IVA relative all'anno d'imposta 2004, emesso in applicazione degli studi di settore; 1.1. la CTR rigettava l'appello dell'Agenzia delle entrate evidenziando che: a) l'avviso di accertamento non poteva essere motivato con esclusivo riferimento allo scostamento rispetto agli studi di settore, ma la motivazione doveva dare conto delle osservazioni rese dal contribuente in sede di contraddittorio preventivo e delle ragioni per le quali le stesse erano state disattese; b) nel caso di specie, pertanto, l'avviso doveva ritenersi illegittimo per carenza di motivazione; c) in ogni caso, [OSCURATO:SOCIETA]. aveva giustificato, con idonea documentazione, lo scostamento dagli studi di settore; 2. avverso la sentenza della CTR l'Agenzia delle entrate proponeva ricorso per cassazione, affidato a due motivi, notificato ai soci di [OSCURATO:SOCIETA]. a seguito della estinzione della stessa per cancellazione dal registro delle imprese; 3. [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] non si costituivano in giudizio e restavano, pertanto, intimati. [OSCURATO:PERSONA] 1. con il primo motivo di ricorso l'Agenzia delle entrate deduce violazione e falsa applicazione dell'art. 39, primo comma, lett. d), del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, dell'art. 62 bis del d.l. 30 agosto 1993, n. 331, conv. con modif. nella I. 29 ottobre 1993, n. 427, e dell'art. 2697 cod. civ., in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR erroneamente ritenuto la sussistenza di un vizio di legittimità dell'avviso di accertamento, ampiamente motivato anche con riferimento alle deduzioni della società contribuente; 2. il motivo è inammissibile per difetto di specificità; 2 Cons. est. G.M. Nonno 2.1. gli accertamenti a mezzo studi di settore sono stati introdotti dall'art. 62 sexies, comma 3, del d.l. n. 331 del 1993, secondo il quale «gli accertamenti di cui al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d), (...) e del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54, (...) possono essere fondati anche sull'esistenza di gravi incongruenze tra i ricavi, i compensi e i corrispettivi dichiarati e quelli fondatamente desumibili dalle caratteristiche e dalle condizioni di esercizio della specifica attività svolta, ovvero dagli studi di settore elaborati ai sensi dell'art. 62 bis, del presente decreto»; 2.1.1. la menzionata disposizione autorizzava, pertanto, l'Ufficio finanziario, allorché ravvisasse siffatte «gravi incongruenze», a pro- cedere all'accertamento induttivo anche fuori delle ipotesi previste dalla legge ed, in particolare, anche in presenza di una tenuta for- malmente regolare della contabilità, e senza obbligo di ispezione dei luoghi, se non assolutamente necessaria (cfr. Cass. n. 5977 del 14/03/2007; Cass. n. 8643 del 06/04/2007; Cass. n. 3302 del 13/02/2014); 2.1.2. ed infatti, la procedura di accertamento tributario stan- dardizzato mediante l'applicazione dei parametri o degli studi di set- tore differisce dalla procedura di accertamento di cui al d.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, rispetto alla quale costituisce uno strumento alternativo disponibile per l'Amministrazione finanziaria, proprio in quanto - al contrario di questa - è del tutto indipendente dall'analisi dei risultati delle scritture contabili (Cass. n. 23096 del 14/12/2012; Cass. n. 20060 del 24/09/2014); 2.1.3. le modalità di una simile tipologia di accertamento è stata precisata dalle Sezioni Unite di questa Corte (Cass. S.U. n. 26635 del 18/12/2009), le quali hanno evidenziato che: a) l'applicazione degli studi di settore costituisce un sistema di presunzioni semplici, la cui gravità, precisione e concordanza non è ex lege determinata dallo scostamento del reddito dichiarato rispetto agli standards in sé 3 Cons. est. G.M. Nonno considerati, ma nasce solo in esito al contraddittorio da attivare obbligatoriamente, pena la nullità dell'accertamento, con il contribuente; b) nell'ambito del contraddittorio, il contribuente ha l'onere di provare, senza limitazione alcuna di mezzi e di contenuto, la sussistenza di condizioni che giustificano l'esclusione dell'impresa dall'area dei soggetti cui possono essere applicati gli standards o la specifica realtà dell'attività economica nel periodo di tempo in esame; c) l'eventuale avviso di accertamento emesso all'esito del contraddittorio non può essere motivato unicamente sul rilievo dello scostamento, ma deve essere integrato con la dimostrazione dell'applicabilità in concreto dello standard prescelto e con le ragioni per le quali sono state disattese le contestazioni sollevate dal contribuente; d) in tal caso, è sempre necessario che lo scostamento del reddito dichiarato rispetto agli studi di settore testimoni una «grave incongruenza»; e) ove, invece, il contribuente non abbia preso parte al contraddittorio al quale sia stato regolarmente convocato, assume le conseguenze di questo suo comportamento, in quanto l'Ufficio può motivare l'accertamento sulla sola base dell'applicazione degli standards; f) in ogni caso (e, dunque, anche nel caso di mancata partecipazione al contraddittorio), il contribuente mantiene la più ampia facoltà di giustificare, in sede giudiziale, lo scostannento dagli standars (si veda, ex multis, anche Cass. n. 11633 del 15/05/2013; Cass. n. 17646 del 06/08/2014; Cass. n. 9484 del 12/04/2017; Cass. n. 21754 del 20/09/2017; Cass. n. 27617 del 30/10/2018; Cass. n. 16545 del 20/06/2019); 2.2. nel caso di specie, la CTR ha pienamente rispettato i superiori principi di diritto, evidenziando l'illegittimità di un avviso di accertamento assunto sulla base del semplice scostamento dagli studi di settore, senza dare conto delle argomentazioni del contribuente in sede di contraddittorio; 4 Cons. est. G.M. Nonno 2.3. l'Agenzia delle entrate sostiene che di tali argomentazioni difensive l'avviso di accertamento tiene ampiamente conto, diversamente da quanto affermato dalla CTR, ma non supporta il suo assunto con la trascrizione delle parti rilevanti dell'avviso e con l'allegazione dello stesso al ricorso, sicché questa Corte non è stata messa in grado di apprezzare la fondatezza del motivo; 3. con il secondo motivo di ricorso si deduce, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., omessa motivazione su di un punto controverso, oggetto di discussione tra le parti e costituito dalla affermazione della CTR per la quale la documentazione prodotta dalla società contribuente giustificherebbe lo scostamento dagli studi di settore; 4. il motivo resta assorbito in ragione della confermata illegittimità dell'avviso di accertamento, andando a censurare una distinta e alternativa ratio decidendi; 5. in conclusione, il ricorso va rigettato; 5.1. nulla per le spese in ragione della mancata costituzione dei soci di [OSCURATO:SOCIETA].; 5.2. il provvedimento con cui il giudice dell'impugnazione, nel respingere integralmente la stessa, ovvero nel dichiararla inammissibile o improcedibile, disponga, a carico della parte che l'abbia proposta, l'obbligo di versare - ai sensi dell'art. 13, comma 1 quater, del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, nel testo introdotto dall'art. 1, comma 17, della legge 24 dicembre 2012, n. 228 - un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello dovuto ai sensi del comma 1 bis del medesimo art. 13, non può aver luogo nei confronti di quelle parti della fase o del giudizio di impugnazione, come le Amministrazioni dello Stato, che siano istituzionalmente esonerate, per valutazione normativa della loro qualità soggettiva, dal materiale versamento del contributo stesso, mediante il meccanismo 5 Cons. est. G.M. Nonno della prenotazione a debito (Cass. n. 5955 del 14/03/2014; Cass. n. 23514 del 05/11/2014; Cass. n. 1778 del 29/01/2016). P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso. Così deciso in Roma