Cassazione n. 07449/2022

la seguente ORDINANZA Sul ricorso n. 15305-2016, proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, [OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA], in persona del Direttore p.t., elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12, presso l'Avvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e difende ope legis Ricorrente [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:SOCIETA]. [OSCURATO:PERSONA] la sentenza n. 6797/35/2015 della Commissione tributaria regionale del Lazio, depositata il 17.12.2015; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio il 13 gennaio 2022 dal Consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA]. Premesso che: Alla società [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:SOCIETA]. fu notificato un avviso d'accertamento con cui l'Agenzia delle entrate, rideterminando l'imponibile relativo all'anno 2005, richiese maggiori imposte a titolo di Ires, irap ed Iva, nonché interessi e sanzioni. L'atto impositivo trovava fondamento nel riscontro dell'omessa dichiarazione di ricavi, riconducibili ad un contratto d'appalto ad esecuzione ultrannuale, rispetto alle fatture emesse. RGN 21580/2015 Corigiiere rei. Federici t Seguì il contenzioso dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Roma, che con sentenza n. 12958/51/2014 accolse le ragioni della contribuente, annullando l'avviso di accertamento. L'appello, introdotto dall'Agenzia delle entrate dinanzi alla Commissione tributaria regionale del Lazio, fu rigettato con la sentenza n. 6797/35/2015, ora al vaglio della Corte. Il giudice regionale ha ritenuto che correttamente la contribuente aveva dichiarato la quota di lavori ancora da completare il cui corrispondente corrispettivo sarebbe stato pertanto contabilizzato nel 2006, anno in cui era prevista l'ultimazione dei lavori. D'altronde, sosteneva sempre quel giudice, l'Agenzia delle entrate, pur potendo, non aveva fornito alcuna prova che quel reddito non fosse stato dichiarato neppure nell'anno 2006. L'Amministrazione finanziaria ha censurato la pronuncia con due motivi, chiedendo la cassazione della sentenza. Nonostante la rituale notifica del ricorso la società non ha inteso costituirsi. Nell'adunanza camerale del 13 gennaio 2022 la causa è stata trattata e decisa sulla base degli atti difensivi. Considerato che Con il primo l'ufficio ricorrente si duole della violazione e falsa applicazione dell'art. 93 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., quanto all'erronea applicazione della norma, nella formulazione ratione temporis vigente, e del principio di competenza; con il secondo motivo, proposto in subordine, lamenta il vizio di motivazione, per omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio, oggetto di discussione tra le parti, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 5 cod. proc. civ., quanto al mancato esame della circostanza, documentalmente provata dalla Agenzia delle entrate, che la società non dichiarò neppure nel 2006 quel corrispettivo. Esaminando il primo dei motivi, esso è fondato. Nella stringata motivazione del giudice d'appello il fondamento delle ragioni della società contribuente è ricondotto alla considerazione cne «...appare corretto ai sensi degli articoli 2425 e 2426 del codice civile l'operato della società contribuente che nel bilancio del 2005 ha dichiara[to] la quota di lavori ancora da completare, che avrebbe perciò RGN 21580/2015 Consie rqJ Federici contabilizzato nel 2006 anno previsto per l'ultimazione dei lavori come da contratto d'appalto». Per quello che qui interessa, l'art. 93 del d.P.R. n. 917 dei 1986, nella formulazione vigente ratione temporis, prevedeva che «1. Le variazioni delle rimanenze finali delle opere, forniture e servizi pattuiti come oggetto unitario e con tempo di esecuzione ultrannuale, rispetto alle esistenze iniziali, concorrono a formare il reddito dell'esercizio. A tal fine le rimanenze finali, che costituiscono esistenze iniziali dell'esercizio successivo, sono assunte per il valore complessivo determinato a norma delle disposizioni che seguono per la parte eseguita fin dall'inizio dell'esecuzione del contratto, salvo il disposto del comma 4. 2. La valutazione è fatta sulla base dei corrispettivi pattuiti. Delle maggiorazioni di prezzo richieste in applicazione di disposizioni di legge o di clausole contrattuali si tiene conto, finché non siano state definitivamente stabilite, in misura non inferiore al 50 per cento. Per la parte di opere, forniture e servizi coperta da stati di avanzamento la valutazione è fatta in base ai corrispettivi liquidati. 3. 4. I corrispettivi liquidati a titolo definitivo dal committente si comprendono tra i ricavi e la valutazione tra le rimanenze, in caso di liquidazione parziale, è limitata alla parte non ancora liquidata. Ogni successiva variazione dei corrispettivi è imputata al reddito dell'esercizio in cui è stata definitivamente stabilita. 5. In deroga alle disposizioni da 1 a 4 le imprese che contabilizzano in bilancio le opere, forniture e servizi, valutando le rimanenze al costo e imputando i corrispettivi all'esercizio nel quale sono consegnate le opere o ultimati i servizi o le forniture, possono essere autorizzate dall'ufficio delle imposte ad applicare lo stesso metodo anche ai fini della determinazione del reddito. L'autorizzazione ha effetto a partire dall'esercizio in corso alla data in cui è rilasciata. L'autorizzazione ha effetto a condizione che il contribuente adotti il metodo contabile previsto nel presente comma per tutte le opere, forniture e servizi. 6 [...]». Il comma 5, rilevante per il giudizio, è stato abrogato dalla I. 27 dicembre 2006, n. 296, a decorrere dal periodo d'imposta successivo a quello in corso alla data del 31 dicembre 2006. La norma, da leggersi unitamente al principio contabile OIC 23, disciplina dunque la contabilità dei ricavi riconducibili ad opere la cui RGN 21580/2015 Consig(qi rei. Federici 14"<" esecuzione è prevista con durata ultrannuale. A tal fine le rimanenze finali delle opere ad esecuzione ultrannuale concorrono alla formazione del reddito d'impresa imponibile non già al momento della loro definitiva ultimazione, bensì per un importo determinato sulla base dei corrispettivi pattuiti. Qualora siano stabiliti stati di avanzamento, i corrispettivi concorrono nella misura percentuale proporzionale all'avanzamento. Dal tenore della norma, e salvo i casi di previsione di stati d'avanzamento, si desume dunque che in ogni caso le rimanenze finali costituiscono una componente positiva del reddito, relazionata ad una quota di utili, ancorché non definitivamente acquisita alla sfera giuridica dell'appaltatore per assenza della liquidazione definitiva del committente. Nel caso di specie la società contribuente, appaltatrice dell'opera ad esecuzione ultrannuale, risultava incontestatamente aver emesso le relative fatture per l'intero importo del corrispettivo. In assenza di opere i cui corrispettivi fossero liquidati mediante stati di avanzamento, illegittimamente la società ha ritenuto di non inserire l'ultima tranche del corrispettivo nel reddito del 2005. Né assume rilievo quanto previsto dal quinto comma, all'epoca vigente, secondo cui le imprese che contabilizzano in bilancio le opere, forniture e servizi ...., imputando i corrispettivi all'esercizio nel quale sono consegnate le opere o ultimati i servizi o le forniture, possono essere autorizzate dall'ufficio delle imposte ad applicare lo stesso metodo anche ai fini della determinazione del reddito. Ciò perché non risulta dimostrato che tale autorizzazione fosse mai stata richiesta. Ne discende che i corrispettivi fatturati dovevano essere tutti riportati tra i componenti positivi dell'anno 2005, ancorché le opere risultassero da completare entro novembre 2006. Diversamente sarebbe peraltro incomprensibile l'emissione di fatture per corrispettivi non ancora versati. Il giudice regionale non si è attenuto ai principi di diritto enucleabili dall'art. 93 del d.P.R. n. 917 del 1986. L'accoglimento del primo motivo assorbe il secondo. La sentenza va pertanto cassata ed il giudizio va rinviato alla Commissione tributaria regionale dei Lazio, che in diversa composizione provvederà a decidere la causa attenendosi al principio di diritto dispensato da questa Corte, oltre cha a liquidare le spese del giudizio di legittimità. P.Q.M. RGN 21580/2015 ConsiO re rei. [OSCURATO:PERSONA] il ricorso; cassa la sentenza e rinvia alla Commissione tributaria regionale del Lazio, cui demanda, in diversa c