Cassazione n. 23492/2023

la seguente ORDINANZA sul ricorso proposto da: [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, giusta procura speciale stesa in calce al ricorso, dall’Avv.to [OSCURATO:PERSONA], ed elettivamente domiciliata presso il suo studio, al viale [OSCURATO:PERSONA] n. 134 in Roma; –ricorrente – contro Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore, legale rappresentante pro tempore; -resistente - avverso la sentenza n. 156, pronunciata dalla [OSCURATO:PERSONA] della Lombardia il [OSCURATO:DATA_NASCITA], e pubblicata il 23.10.2013; ascoltata la relazione svolta dal [OSCURATO:PERSONA]; la Corte osserva: Fatti di causa 1. L’Agenzia delle Entrate notificava l’[OSCURATO:DATA_NASCITA] alla [OSCURATO:SOCIETA], dedita al commercio di materiali ferrosi, l’avviso di accertamento n. T9503C602271/2011, avente ad oggetto i tributi dell’Ires, dell’Iva e Oggetto: Ires, Iva, Irap 2005 - Operazioni commerciali inesistenti - Raddoppio dei termini di accertamento -Limiti - Oneri probatori - Motivazione della sentenza. dell’Irap, con riferimento all’anno 2005, contestando “violazioni in ordine alla utilizzazione ed alla emissione di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti (meccanismo della c.d. frode carosello)” (sent. CTR, p. 1), nell’ambito dei rapporti di fornitura intercorsi con la [OSCURATO:PERSONA] (ric., p. 2). 2. La società impugnava l’atto impositivo innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Milano contestando tra l’altro, per quanto ancora d’interesse, la decadenza dell’ufficio dalla possibilità di esercitare la pretesa tributaria e l’infondatezza dell’atto impositivo. La CTP riteneva fondate le difese proposte dalla contribuente ed annullava l’avviso di accertamento. 3. L’Amministrazione finanziaria spiegava appello avverso la pronuncia sfavorevole conseguita nel primo grado del giudizio, innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] della Lombardia. La CTR riformava la decisione assunta dalla CTP e, ritenendo provata la fittizietà delle operazioni commerciali contestate, sul fondamento del PVC redatto dalla Guardia di Finanza, accoglieva il ricorso dell’Ente impositore e riaffermava la piena validità ed efficacia dell’avviso di accertamento. 4. La società ha proposto ricorso per cassazione, avverso la pronuncia della CTR, , affidandosi ad otto motivi di ricorso. L’Agenzia delle Entrate non si è costituita tempestivamente in questo giudizio, ma ha depositato istanza di partecipazione all’eventuale udienza di discussione pubblica della causa. La ricorrente ha pure depositato memoria, proponendo anche contestazioni in materia di sanzioni, nonché istanza di sollecita trattazione del giudizio, cheè stata accolta compatibilmente con le esigenze del ruolo. 4.1. Ha fatto pervenire le proprie conclusioni scritte il pubblico Ministero, nella persona del s.[OSCURATO:PERSONA], ed ha domandato accogliersi il terzo motivo di ricorso. Ragioni della decisione 1. Con il suo primo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, comma primo, n. 4, cod. proc. civ., la contribuente contesta la violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., per non essersi la CTR pronunciata sulla questione relativa alla decadenza dell’Amministrazione finanziaria dalla possibilità di esercitare la pretesa impositiva, non potendo operare il raddoppio dei termini di accertamento, in conseguenza dell’omessa produzione della notizia di reato da parte dell’Amministrazione finanziaria, e a causa dell’omesso esame da parte del giudice dell’appello circa la insussistenza dei presupposti per applicare il raddoppio dei termini. 2. Mediante il secondo strumento di impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la società censura la violazione dell’art. 43, comma 3, del Dpr n. 600 del 1973, dell’art. 57, comma 3, del Dpr n. 633 del 1972, dell’art. 331 cod. proc. pen., e dell’art. 2697 cod. civ., per avere la CTR ritenuto applicabile il raddoppio dei termini di accertamento benché l’Amministrazione finanziaria non abbia mai prodotto in giudizio la copia della notizia di reato. 3. Con il suo terzo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, n. 4, primo comma, cod. proc. civ., la contribuente critica nuovamente la nullità della decisione adottata dal giudice dell’appello, in conseguenza della violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., per non essersi la CTR pronunciata sulla inapplicabilità del raddoppio dei termini di accertamento con riferimento al tributo dell’Irap. 4. Mediante il quarto strumento d’impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la società lamenta la violazione dell’art. 43, comma 3, del Dpr n. 600 del 1973, dell’art. 57, comma 3, del Dpr n. 633 del 1972, dell’art. 25 del D.Lgs. n. 446 del 1997 e dell’art. 331 cod. proc. pen., per non essere applicabile il raddoppio dei termini in materia di Irap. 5. Con il suo quinto motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la contribuente contesta la violazione dell’art. 2697 cod. civ., in materia di distribuzione dell’onere della prova nel processo tributario, nonché dell’art. 17 della VI Direttiva CEE, per non avere la CTR rilevato l’invalidità dell’avviso di accertamento in conseguenza della sua motivazione per relationem con riferimento ad atti che operano a loro volta riferimento ad altri documenti, però mai prodotti dall’Amministrazione finanziaria. 6. Mediante il sesto strumento di impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., la contribuente critica l’omesso esame di fatti decisivi per il giudizio in cui è incorsa la CTR, con particolare riferimento alla ipotizzata commissione di reati, alla natura fittizia delle operazioni commerciali concluse con la [OSCURATO:PERSONA], che sarebbe un’impresa “cartiera”, nonché in materia di effettiva esecuzione del trasporto delle merci commerciate. 7. Con il suo settimo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la società torna a lamentare la nullità della impugnata decisione adottata dalla CTR, in conseguenza della violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., per non avere il giudice dell’appello pronunciato sulla proposta censura di violazione del principio di capacità contributiva e del divieto di doppia imposizione, con particolare riferimento al tributo dell’Iva. 8. Mediante l’ottavo mezzo d’impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la contribuente contesta la mera apparenza della motivazione adottata dalla CTR, che si limita ad operare riferimento al PVC, all’avviso di accertamento ed all’appello proposto dall’Amministrazione finanziaria, ed il tutto si risolve nell’adozione di una clausola di stile, perché la CTR non esprime alcuna propria valutazione sui fatti di causa. 9. Occorre premettere che la contribuente ha illustrato, nello svolgimento dei suoi motivi di ricorso, quando e come, nel corso dei gradi di merito del giudizio, ha proposto le proprie contestazioni, ed i mezzi di impugnazione risultano pertanto ammissibili. 10. Sembra opportuno prendere le mosse dalla più generale contestazione di nullità della sentenza adottata dalla CTR, proposta dalla società con l’ottavo motivo di ricorso, in conseguenza della mera apparenza della motivazione, anche in quanto contestazione potenzialmente idonea a comportare la definizione del giudizio. 10.1. La CTR innanzitutto scrive che “la denuncia dei fatti da parte dell’Agenzia delle Entrate all’[OSCURATO:PERSONA] entro il primo quadriennio ha determinato il raddoppio dei termini per l’accertamento”, senza peraltro chiarire se ritenga che sussistessero elementi per ritenere che la denuncia fosse obbligatoria. Poi, dopo aver ricordato alcuni principi giurisprudenziali, aggiunge che “come può evincersi dal processo verbale di costatazione redatto dalla Guardia di Finanza, Tenenza di Seregno, dalla parte motiva dell’avviso di accertamento, nonché dalle articolate argomentazioni contenute nella comparsa di costituzione e risposta dell’ufficio, la fittizietà delle operazioni risulta ampiamente provata dall’esistenza di presunzioni, gravi precise e concordanti circa il meccanismo di frode posto in essere”. Quindi il giudice dell’appello scrive che la contribuente non ha fornito “alcun convincente e risolutivo elemento probatorio idoneo a dimostrare la propria estraneità alla frode” (sent. CTR, p. 2). 11. La motivazione adottata dalla CTR, effettivamente, nulla illustra della valutazione propria compiuta dal giudice dell’appello. Sono richiamati atti di causa, ma non è spiegato quali parti di essi siano rilevanti, e perché. Si afferma che la fittizietà delle operazioni - ma non si dice a quali operazioni si intenda operare riferimento - risulta provata mediante presunzioni gravi precise e concordanti, ma neppure si indica queste ultime in che cosa consistano. Si opera riferimento ad un meccanismo di frode, di cui però neppure si delineano i caratteri essenziali. Si afferma che gli elementi addotti dalla contribuente non siano idonei ad assicurare la prova contraria, ma la CTR non chiarisce quali elementi abbia esaminato, e perché li abbia giudicati inidonei. 11.1. Delle tante problematiche proposte dalla società: la contestazione relativa all’illegittimità dell’avviso di accertamento motivato su atti non prodotti (motivo quinto); la censura attinente all’omesso esame delle questioni illustrate al sesto motivo di ricorso; la critica relativa alla violazione dei principi di capacità contributiva e del divieto di doppia imposizione, non si riscontra alcun esame da parte del giudice dell’appello. La motivazione adottata dalla CTR risulta pertanto meramente apparente, e le censure proposte dalla contribuente con l’ottavo strumento di impugnazione devonoessere perciò accolte. 12. In particolare, poi, la società ha criticato la violazione di legge in cui ritiene essere incorsa la CTR, per non aver rilevato l’illegittimità della pretesa applicazione del raddoppio dei termini di accertamento con riferimento al tributo dell’Irap (motivi terzo e quarto). Il P.M. ha domandato accogliersi la domanda della contribuente in proposito. 12.1. In proposito questa Corte di legittimità ha già avuto occasione di chiarire che “in tema di accertamento, il cd. ‘raddoppio dei termini’, previsto dall'art. 43 del d.P.R. n. 600 del 1973, non può trovare applicazione anche per l'IRAP, poiché le violazioni delle relative disposizioni non sono presidiate da sanzioni penali”, Cass. sez. VI-V, 3.5.2018, n. 10483 (conf., Cass. sez. VI-V, 24.2.2020, n. 4742). Il terzo ed il quarto motivo di ricorso proposti dalla contribuente risultano quindi anch’essi fondati, e devono essere perciò accolti. 13. In definitiva, devono essere pertanto accolti l’ottavo, il terzo ed il quarto motivo di ricorso, conseguendone la cassazione della decisione impugnata, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia perché proceda a nuovo giudizio, nel rispetto dei principi esposti. I residui strumenti di impugnazione rimangono assorbiti. 13.1. Le contestazioni in materia di riduzione dell’importo delle sanzioni, proposte dalla contribuente mediante la sua memoria, con la quale domanda applicarsi il più favorevole regime introdotto da normativa sopravvenuta, rimangono assorbite, e potranno essere esaminate dal giudice del rinvio. La Corte di Cassazione, P.Q.M. accoglie il terzo, il quarto e l’ottavo motivo di ricorso introdotti dalla [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore, assorbiti gli ulteriori, cassa la decisione impugnata in relazione ai motivi accolti, e rinvia innanzi alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia p