Cassazione n. 07835/2026

ORDINANZAsul ricorso iscritto al n. 13441/2024 R.G. proposto daAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, inpersona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesadall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio eletto in Roma, viaDei Portoghesi, n. 12;– ricorrente –Numero registro generale 13441/2024Numero sezionale 7773/2025Numero di raccolta generale 7835/2026Data pubblicazione 31/03/2026controsona del legale rappresentante p.t., rappresentato e difeso dall’Avv.[OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata all’indirizzo di posta elettro-nica certificata [OSCURATO:EMAIL]);– controricorrente e ricorrente incidentale –avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo gradodella Toscana n. 378/3/2024, depositata in data 21/3/2024 e non no-tificata.Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 13 novembre 2025dal consigliere [OSCURATO:PERSONA].Rilevato che:1. La sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo grado dellaToscana n. 378/3/2024 rigettava l’appello proposto dall’Agenzia delleEntrate avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] n.36/2/2021 che aveva accolto il ricorso introduttivo del [OSCURATO:SOCIETA]. in liquidazione relativo all’avviso di accertamentoIVA 2016.2. Si legge in sentenza e nelle difese che con l’atto impositivo l’Ammi-nistrazione finanziaria richiedeva il pagamento dell’imposta armoniz-zata ritenuta dovuta dalla contribuente in relazione all’acquisto in data[OSCURATO:DATA_NASCITA] di un immobile venduto dalla [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. alprezzo di euro 11.700,00 al quale era stata erroneamente applicatal’aliquota IVA al 10%. L’Agenzia riteneva che l’immobile accatastatocome fabbricato strumentale D7 non avesse destinazione ad uso abi-tativo e che dovesse quindi applicarsi l’aliquota del 22% con conse-guente recupero della differenza in capo alla società.Numero registro generale 13441/2024Numero sezionale 7773/2025Numero di raccolta generale 7835/2026Data pubblicazione 31/03/20263. Il giudice di prime cure accoglieva il ricorso introduttivo ritenendoassorbente la questione preliminare della violazione dell’obbligo di con-traddittorio preventivo con la contribuente e compensava le spese. Ilgiudice di seconde cure respingeva gli appelli di entrambe le parti pro-cessuali e ribadiva la violazione del contraddittorio endoprocedimentalein ambito IVA, con condanna dell’Agenzia al pagamento delle spese delgrado.4. Avverso la sentenza d’appello l’Agenzia ha proposto ricorso per Cas-sazione, affidato ad un unico motivo, cui replica la contribuente concontroricorso e ricorso incidentale per due motivi, che illustra con me-moria.Considerato che:1. Con l’unico motivo di ricorso principale, in relazione all’art. 360,comma 1, n. 3, cod. proc. civ., l’Agenzia deduce la violazione dell’art.41 CDFUE e dell’art. 12, comma 7, L. 212/2000, poiché la CTR ha sta-tuito l’invalidità dell’avviso di accertamento oggetto di lite per asseritaviolazione del contraddittorio endoprocedimentale affermando che l’in-terlocuzione con la contribuente, avvenuta durante la fase amministra-tiva, sarebbe irrilevante perché avrebbe dovuto aver luogo dopo la con-clusione dell’istruttoria; anziché svolgere considerazioni astratte sullaprova di resistenza il giudice avrebbe dovuto tener conto della com-piuta interlocuzione, effettivamente avvenuta attraverso il deposito dimemoria da parte del fallimento, benché questo poi non avesse impe-dito l’adozione dell’avviso impugnato.2. Il motivo è fondato, nei termini che seguono.[OSCURATO:PERSONA] innanzitutto osserva che, ratione temporis, non trova appli-cazione nella presente fattispecie l’art. 6-bis della l. [OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 212,introdotto dall’art.1 del decreto legislativo del 30/12/2023 n. 219, aNumero registro generale 13441/2024Numero sezionale 7773/2025Numero di raccolta generale 7835/2026Data pubblicazione 31/03/2026norma del quale, a decorrere dal 18.1.2024, è stato introdotto il prin-cipio del contraddittorio generalizzato, ossia l’obbligo del contraddit-torio tra l’amministrazione finanziaria e il contribuente per tutti gli attiautonomamente impugnabili.3. Nel regime precedente, in tema di diritti e garanzie del contribuentesottoposto a verifiche fiscali, ove la normativa interna non impongaespressamente all’Amministrazione finanziaria l’obbligo del contraddit-torio nella fase amministrativa (cfr. Cass. n.13851 del 2025, conformea Cass. n.701 del 2019), le Sezioni Unite della Corte (Cass. Sez. Un. 9dicembre 2015, n. 24823) hanno chiarito che l'Amministrazione finan-ziaria è gravata di un obbligo generale di contraddittorio endoprocedi-mentale, la cui violazione comporta l'invalidità dell'atto purché il con-tribuente abbia assolto all'onere di enunciare in concreto le ragioni cheavrebbe potuto far valere e non abbia proposto un'opposizione mera-mente pretestuosa, esclusivamente per i tributi "armonizzati", mentre,per quelli "non armonizzati", non è rinvenibile, nella legislazione nazio-nale, un analogo generalizzato vincolo, sicché esso sussiste solo per leipotesi in cui risulti specificamente sancito, essendo la previsionedell’art.12, comma 7, L. 212/2000 specificamente applicabile nel tri-plice caso di accesso, ispezione o una verifica.Nella disciplina anteriore al 1.1.2024 non sussiste perciò per l'Ammini-strazione finanziaria alcun obbligo di contraddittorio endoprocedimen-tale per gli accertamenti ai fini Irpeg ed Irap, assoggettati esclusiva-mente alla normativa nazionale, vertendosi in ambito di indagini cd. "atavolino".4. In tale ambito, ai fini dell’imposta armonizzata, entrata propriadell’Unione Europea, trova però applicazione l’art.41 CDFUE, rubricato“Diritto ad una buona amministrazione”, che, specifica il secondocomma, comprende, oltre alla facoltà per ogni individuo di accedere alfascicolo che lo riguarda, nel rispetto dei legittimi interessi della riser-vatezza e del segreto professionale, e l’obbligo per l’AmministrazioneNumero registro generale 13441/2024Numero sezionale 7773/2025Numero di raccolta generale 7835/2026Data pubblicazione 31/03/2026di motivare le proprie decisioni, «il diritto di ogni individuo di essereascoltato prima che nei suoi confronti venga adottato un provvedi-mento individuale che gli rechi pregiudizio».In altri termini, né l’art.41 CDFUE, né la giurisprudenza della Corte diGiustizia UE che lo ha interpretato richiedono che il contraddittorio an-teriore alla notifica dell’atto impositivo debba essere posto in esserecon il contribuente esclusivamente dopo la conclusione della faseistruttoria amministrativa.5. Del resto, la Corte costituzionale, con la sentenza n. 116 del 2020adottata a 30 anni esatti dalla legge 7 agosto 1990, n. 241, ha ricor-dato la centralità del procedimento amministrativo come luogo elettivodi composizione degli interessi confliggenti, in quanto è nella sede pro-cedimentale che può avvenire la valutazione sincronica degli interessipubblici coinvolti e meritevoli di tutela, a confronto sia con l’interessedel singolo operatore economico, sia con ulteriori interessi di cui sonotitolari cittadini e comunità, e che trovano nei princìpi costituzionali laloro previsione e tutela.6. Va infine tenuto conto che possono essere anche necessari, in de-terminati casi, temperamenti alla sincronia procedimentale nella valu-tazione degli interessi coinvolti (cfr. C. St., Ad. Plen., 17 ottobre 2017,n. 8). Principi da rispettare sono la collaborazione e buona fede ex art.1comma 2 bis della l. n.241/1990 e l’interpretazione qui proposta è an-che in linea con la ratio sottesa allo schema d’atto della riforma di cuial d.lgs. n.219 del 2023 e all’art.6 bis della legge n.212 del 2000 (Sta-tuto dei diritti del contribuente), introdotto in attuazione della riformafiscale di cui alla legge delega n.111 del 2023, norma non applicabilealla presente fattispecie ratione temporis, ma utile alla ricostruzionesistematica e all’interpretazione.7. Alla luce del quadro sopra ricostruito va affermato in diritto che:«In tema di accertamenti IVA a tavolino, tenuto anche conto di un’in-terpretazione conforme all’art.41 CDFUE, l’Amministrazione finanziariaNumero registro generale 13441/2024Numero sezionale 7773/2025Numero di raccolta generale 7835/2026Data pubblicazione 31/03/2026non è vincolata a instaurare il contraddittorio con il contribuente soloalla conclusione della fase istruttoria, potendo farlo secondo collabo-razione e buona fede anche quando non è ancora conclusa, perché ilprocedimento amministrativo è il luogo elettivo di composizione degliinteressi confliggenti».7.1. Tenuto contro di quanto precede e che nella fattispecie non trovaapplicazione l’art.12, comma 7, L. 212/2000, dal momento che nel casol’accertamento è pacificamente stato a tavolino, il giudice nella sen-tenza impugnata erra nell’affermare che «il contraddittorio preventivosi collega, necessariamente, alla completa individuazione della pretesaerariale, quindi deve essere avviato solo una volta che sia conclusal'istruttoria amministrativa». L’Amministrazione ben poteva svolgere ilcontraddittorio anteriormente alla conclusione del procedimento am-ministrativo durante la fase istruttoria, secondo collaborazione e buonafede.7.2. Ciò è quanto avvenuto nel caso in esame, come accerta lo stessogiudice, laddove riconosce che la contribuente ha presentato memoriascritta nella fase istruttoria amministrativa e la ricorrente precisa cheè stata corredata da 7 allegati nei quali il fallimento ha dettagliato lecircostanze fattuali e giuridiche per cui aveva ritenuto di applicare l’ali-quota agevolata del 10%. Il contraddittorio è perciò pienamente avve-nuto in modo trasparente con riferimento al contenuto delle contesta-zioni che poi hanno portato all’adozione dell’atto impositivo. Ne derival’accoglimento del mezzo di impugnazione in disamina.8. Per effetto dell’accoglimento del ricorso principale, diviene inammis-sibile per sopravvenuta carenza di interesse ex art.100 cod. proc. civ.il ricorso incidentale che racchiude due censure relative al regolamentodelle spese di lite nei gradi di merito.8.1. La prima doglianza investe il capo della sentenza d’appello in cuiil giudice ha confermato la decisione della CTP di compensare le speseNumero registro generale 13441/2024Numero sezionale 7773/2025Numero di raccolta generale 7835/2026Data pubblicazione 31/03/2026di lite in asserita violazione degli artt. 132 cod. proc. civ. e 111 Cost.,ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 4, cod. proc. civ. in quanto la Cortedi Giustizia ha rigettato l’appello incidentale, a sua volta fondato sull’in-sufficiente liquidazione delle spese del giudizio di prime cure, perchénon adeguatamente motivato.8.2. La seconda censura è relativa alla violazione degli artt. 92 cod.proc. civ., 15 d.lgs. 546/92 e D.M. 55/2014 ai sensi dell’art. 360,comma 1, n. 3, cod. proc. civ., per avere il giudice liquidato gli onoraridel grado di appello in misura insufficiente.In sede di giudizio rescissorio le spese di lite verranno integralmenterideterminate.9. La sentenza è perciò cassata con rinvio alla Corte di giustizia tribu-taria di secondo grado della Toscana, in diversa composizione, per ul-teriore esame in relazione al profilo, a quelli rimasti assorbiti, e per laliquidazione delle spese di lite.10. Si dà atto che, ai sensi del d.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma1-quater, in presenza di sopravvenuta carenza di interesse, per inter-pretazione della Corte cui merita dare continuità (v. Cass. n.30202 del2025), non sussistono i presupposti per il versamento dell'ulteriore im-porto a titolo di contributo unificato pari a quello per il ricorso inciden-tale incidentale, a norma dello stesso articolo 13, comma 1-bis. P.Q.MLa Corte:accoglie il ricorso principale, inammissibile il ricorso incidentale, cassala sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di se-condo grado della Toscana, in diversa composizione, per ulterioreesame in relazione al profilo, a quelli rimasti assorbiti, e per la liquida-zione delle spese di lite.Numero registro generale 13441/2024Numero sezionale 7773/2025Numero di raccolta generale 7835/2026Data pubblicazione 31/03/2026Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 13 novembre 2025Il Presidente