Cassazione n. 18928/2026

[OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]., rappresentato edifeso dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA]– controricorrente –[OSCURATO:PERSONA]- intimato –[OSCURATO:PERSONA]- intimato –avverso la sentenza della Corte di Giustizia di secondo grado della Emilia-Romagna, n. 219/2024 depositata il 11 marzo 2024.Numero registro generale 21893/2024Numero sezionale 4650/2026Numero di raccolta generale 18928/2026Data pubblicazione 10/06/2026Udita la relazione svolta nella udienza del 28 maggio 2026 dalla ConsiglieraStefania Billi.La controversia ha ad oggetto un avviso di accertamento (n.BO0018558/2019) emesso dall’Agenzia delle Entrate (d’ora in poi ilricorrente) nei confronti della [OSCURATO:PERSONA]-[OSCURATO:PERSONA].[OSCURATO:SOCIETA]. (d’ora in poi controricorrente) avverso una rettifica delclassamento proposto da quest’ultima con Docfa. In particolare, si tratta didiverse unità immobiliari censite al NCEU di Bologna al foglio 87, part. 527,sub da 195 a 203, ubicate nel mercato ortofrutticolo di Bologna, per le qualiera stata proposta con Docfa la categoria D 8, poi, riclassificata dallaricorrente in E3.La CTP ha accolto il ricorso e la CTR ha confermato la decisione di primogrado, accogliendo l’appello incidentale dell’odierna controricorrente, sullabase delle seguenti ragioni:- «Secondo questa Corte, la decisione della presente controversia dipendein larga misura dalla natura giuridica delle distinte unità immobiliarifacenti parte del [OSCURATO:PERSONA]Alimentare: in primo luogo dette unità sonogestite in via di usufrutto dal Comune di Bologna e ciò sta a significareche il nudo proprietario delle stesse è e resta il Comune di Bologna, entepubblico. In secondo luogo la proprietà delle stesse è a grandissimamaggioranza pubblica nel senso che i soci del centro sono non solo ilComune di Bologna anche la regione [OSCURATO:PERSONA], la Camera diCommercio cittadina e la Città metropolitana. Per effetto di dettaripartizione la proprietà delle diverse unità immobiliari è pressochè perl’intero pubblica.- In proposito, condivisibile appare la sentenza impugnata laddove affermache gli immobili destinati a mercati e quelli con essi strumentali,mantengono nella loro natura la tutela di un interesse generale ecollettivo così da realizzare una speciale esigenza pubblica. Quanto allacategoria catastale di appartenenza, quella in E3 si mostra la piùconfacente alla particolare natura delle unità immobiliari di cui si discuteNumero registro generale 21893/2024Numero sezionale 4650/2026Numero di raccolta generale 18928/2026in quanto tale categoria meglio realizzerebbe quel carattere dinamico eData pubblicazione 10/06/2026prospettivo verso la tutela di un interesse generale mentre quella in D8si caratterizzerebbe per un carattere maggiormente statico legato a areeper depositi, capannoni industriali, fabbricati destinati alla grandedistribuzione o grossi complessi commerciali.- In questa prospettiva, dunque, la categoria catastale E3 ove sonoclassificati fabbricati e costruzioni destinati a speciali esigenze pubblichee immobili adibiti a mercato pubblico, sembra essere quellamaggiormente adatta a contraddistinguere le unità immobiliari ubicatenel mercato ortofrutticolo.La ricorrente ha proposto ricorso fondato su due motivi e depositatomemoria, mentre la controricorrente si è costituita con controricorso edepositato memoria.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo di ricorso la ricorrente prospetta, ai sensi dell’art. 360,comma 1, n. 3, la violazione falsa applicazione del r.d.l. 13 aprile 1939,n. 652 e successive modificazioni, D.P.R. 1° dicembre 1949, n. 1142, inrelazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3. Contesta la decisioneimpugnata che ha ritenuto rilevante la natura pubblica degli intestatari edell’interesse pubblico perseguito, ai fini del censimento catastale.1.1. Il motivo è fondato. Ai sensi dell’art. 2, comma 40, del d.l. n. 262 del2006, convertito dalla L. n. 286 del 2006, infatti, «nelle unità immobiliaricensite nelle categorie catastali E/1, E/2, E/3, E/4, E/5, E/6 ed E/9 nonpossono essere compresi immobili o porzioni di immobili destinati ad usocommerciale, industriale, ad ufficio privato ovvero ad usi diversi, qualoragli stessi presentino autonomia funzionale e reddituale».Per l’individuazione della corretta categoria cui ascrivere le unitàimmobiliari speciali o particolari, le circolari emanate dall’Agenzia delTerritorio il 16 maggio 2006, n. 4/T, ed il 13 aprile 2007, n. 4/T, hannoprecisato che occorre procedere a «un corretto esame preliminare dellecaratteristiche degli immobili in questione, finalizzato, da un lato, averificare l’assenza dei requisiti per l'attribuzione di una delle categorieNumero registro generale 21893/2024Numero sezionale 4650/2026Numero di raccolta generale 18928/2026Data pubblicazione 10/06/2026dei gruppi ordinari e, dall'altro, ad attribuire la categoria speciale oparticolare più rispondente alle caratteristiche oggettive dell’immobile(…)».Si rileva, inoltre, che le Istruzioni operative di accompagnamento allaCircolare n° 2/E del 1/02/2016 riconducono espressamente nellaCategoria D/8, riguardante fabbricati costruiti o adattati per le specialiesigenze di un’attività commerciale e non suscettibili di destinazionediversa senza radicali trasformazioni, «Altri immobili destinati alcommercio all’ingrosso o al dettaglio» (cod. 0703).La giurisprudenza di legittimità ha chiarito che il provvedimento diinerisce al bene che ne costituisce l'oggetto, secondo una prospettiva ditipo "reale", riferita alle caratteristiche oggettive (costruttive e tipologichein genere), che costituiscono il nucleo sostanziale della cd. "destinazioneordinaria", sicché l'idoneità del bene a produrre ricchezza va ricondotta,prioritariamente, non al concreto uso che di esso venga fatto, ma alla suadestinazione funzionale e produttiva, che va accertata in riferimento allepotenzialità d'utilizzo purché non in contrasto con la disciplina urbanistica.(Cass., Sez. 5, n. 34002/2019, Sez. 5, n. 24078/2020, Rv. 659483 – 01,Sez. 5, n. 32868/2021, Sez. 5, n. 28114/2023, Sez. 5, n. 29542/2024,Sez. 5, n. 2425/2026, Rv. 677109 - 01).Ai sensi dell’art. 2, comma 40, d.l. n. 262/2006, conv. in legge n.286/2006 sussiste «una vera e propria incompatibilità tra classificazionein categoria E, da un lato, e destinazione dell'immobile ad usocommerciale o industriale» (Cass., Sez. 5, n. 10674/2019, Rv. 653540 –01, in tema di aree portuali; Sez. 5, n. 12741/2018, Rv. 648470 – 01,con riguardo ad una discarica pubblica oggetto di sfruttamentoeconomico; Sez. 5, n. 5262/ 2023, in tema di Interporto).Le unità immobiliari catastalmente censibili nella categoria E sonoconnotate da una caratterizzazione tipologico-funzionale, costruttiva edimensionale tale da renderle sostanzialmente incommerciabili edestranei ad ogni logica commerciale e produttiva; e che rimane irrilevanteNumero registro generale 21893/2024Numero sezionale 4650/2026Numero di raccolta generale 18928/2026Data pubblicazione 10/06/2026la destinazione dell’unità immobiliare ad un fine di pubblico interesse chenon esclude lo svolgimento di un’attività secondo parametriessenzialmente imprenditoriali intesi come attitudine alla copertura deicosti e del capitale investito con i ricavi conseguiti attraversol'applicazione di tariffe (Cass., Sez. 5, n. 9427/2019, Rv. 653361 – 01,Sez. 5, n. 2247/2021, Rv. 660306 – 01, Sez. 6 - 5, n. 3921/2022, Rv.663876 – 01, in tema di servizio idrico integrato; Sez. 5, n. 14931/2022,Sez. 5, n. 23067/2019, Rv. 655054 – 01, Sez. 5, n. 34657/2019, Rv.656424 – 01, con riferimento ad aree portuali).Dal riportato quadro normativo e giurisprudenziale, invero, risultaevidente che, ai fini dell’attribuzione della categoria catastale, illegislatore ha posto quale elemento decisivo la natura oggettiva del bene,essendo rispetto ad esso del tutto indifferente la qualifica soggettiva deltitolare dello stesso che, diversamente, laddove assumesse qualsivogliarilievo, eluderebbe la ratio posta a fondamento della disciplina delcatasto, fondata sulla potenzialità di produrre reddito dei singoli immobili,che va ricondotta, prioritariamente, non al concreto uso che di essi vengafatto, ma alla loro destinazione funzionale e produttiva, che va accertatain riferimento alle potenzialità d'utilizzo purché non in contrasto con ladisciplina urbanistica (Cass., Sez. 5, n. 24078/2020, Rv. 659483 – 01,cit., Sez. 5, n. 29542/2024).E’ stato ancora condivisibilmente affermato che il mercato ortofrutticolo,essendo destinato allo scambio di merci all'ingrosso, non rientra nellacategoria catastale E, prevista solo per gli immobili sostanzialmenteconsiderati extra commercium e, quindi, improduttivi di reddito e nontassabili, ma va, invece, inquadrato nella categoria D/8, nella qualerientrano gli immobili (quali centri commerciali, mercati, fiere, spaziespositivi) costruiti per speciali esigenze di un'attività commerciale nonsuscettibili di altra destinazione senza radicali trasformazioni (Cass., Sez.5, n. 2038/2022, Rv. 663743 - 01).Ancora più chiaramente è stato di recente affermato che il classamentocatastale di un fabbricato nelle categorie D o E dipende dalla destinazioneNumero registro generale 21893/2024Numero sezionale 4650/2026Numero di raccolta generale 18928/2026Data pubblicazione 10/06/2026speciale o particolare risultante dalle caratteristiche costruttive,tipologiche e dimensionali, determinate, rispettivamente, dall'esigenzaintrinseca di esercitare un'attività commerciale o industriale ovvero diassolvere a funzioni pubbliche o di interesse collettivo, in modo chel'immobile risulti insuscettibile di destinazione diversa se non medianteradicali trasformazioni incidenti sulla sua consistenza strutturale e sullasua idoneità funzionale, senza che rilevino destinazioni inusuali, anormali,occasionali e temporanee, dovendosi, pertanto, guardare unicamente allecaratteristiche strutturali e funzionali oggettive del fabbricato,indipendentemente dall'eventuale utilizzo di quest'ultimo per losvolgimento di attività incoerenti con le stesse (Cass., Sez. 5, n.29310/2025, Rv. 677109 – 01, cit.).Logico corollario dei principi sopra riportati è che il mercato ortofrutticolo,essendo destinato allo scambio di merci all'ingrosso, non rientra nellacategoria catastale E, prevista solo per gli immobili sostanzialmenteconsiderati extra commercium e, quindi, improduttivi di reddito e nontassabili, ma va, invece, inquadrato nella categoria D/8, nella qualerientrano gli immobili (quali centri commerciali, mercati, fiere, spaziespositivi) costruiti per speciali esigenze di un'attività commerciale nonsuscettibili di altra destinazione senza radicali trasformazioni (Cass., Sez.5, n. 2038/2022, Rv. 663743 - 01).Né coglie nel segno la giurisprudenza richiamata nella memoria difensiva,la quale, leggendola nella sua interezza, si pone inequivocabilmente inlinea di coerenza con la giurisprudenza qui richiamata.A nulla rileva, dunque, che l’attività commerciale in oggetto determini ilsoddisfacimento di un interesse generale, né può acquisire rilievo lapartecipazione di azionariato pubblico all’interno della compagine dellaparte ricorrente, in quanto non si è fatta carico di verificare la concretadestinazione degli immobili oggetto di accertamento, avendo dedottol'applicazione della categoria E/3 semplicemente dalla natura di pubblicointeresse dell'attività agro alimentare, con ciò escludendoautomaticamente il carattere commerciale dell'attività.Numero registro generale 21893/2024Numero sezionale 4650/2026Numero di raccolta generale 18928/20262. Con il secondo motivo di ricorso la ricorrente prospetta, ai sensi dell’art.Data pubblicazione 10/06/2026360, comma 1, n. 3, la violazione falsa applicazione art. 74 legge 21novembre 2000 n. 342, e l’illegittimità della attribuzione di retroattivitàalla decorrenza del classamento.2.1. Il motivo è fondato.Occorre premettere che le risultanze catastali definitive non dovute amutamenti dello stato e della destinazione dei beni, individuati qualicircostanze storicamente sopravvenute, o a correzioni di errori materiali difatto, ancorché sollecitate all'ufficio dal contribuente, conseguendoall'originaria acquiescenza del contribuente alle operazioni catastali sonosoggette alla regola di carattere generale, funzionale alla natura dellarendita catastale di presupposto per la determinazione e la riscossione deiredditi tassabili nei singoli periodi d'imposta, della loro efficacia a decorreredall'anno d'imposta successivo a quello nel corso del quale le modifichemedesime sono state annotate negli atti catastali (cosiddetta messa indel quale per ciascun atto d'imposizione devono assumersi le rendite qualirisultanti in catasto al primo gennaio dell'anno di imposizione (Cass., Sez.5, n. 18023/2004, Rv. 576838 – 01, Sez. 5, n. 20854/2004, Rv. 577861– 01, Sez. 5, n. 17863/2010, Rv. 614247 – 01).Tale regola generale patisce eccezione solo se le variazioni costituiscanocorrezioni di errori materiali nel classamento che sostituiscono, ovveroconseguano a modificazioni della consistenza o della destinazionedell'immobile denunciate dallo stesso contribuente; esse, difatti, trovanoapplicazione dalla data della denuncia, ciò in quanto il fatto che lasituazione risalga a data anteriore non ne giustifica un'applicazioneretroattiva rispetto alla comunicazione effettuata all'Amministrazione e,ciò, a prescindere dall'epoca di notificazione del provvedimento didefinitiva attribuzione (Cass., Sez. 5, n. 8358/2022, Rv. 664146 - 01; Sez.5 -, n. 26347/2021, Rv. 662286 – 01; Sez. 5, n. 16679/2021, Rv. 661530– 01; Sez. 6 - 5, n. 10312/2020; Sez. 6 - 5, n. 7745/2019, Rv. 653397 -01; Sez. 5, n. 10126/2019, Rv. 653366 - 01; Sez. 5, n. 4971/2018; Cass.Numero registro generale 21893/2024Numero sezionale 4650/2026Numero di raccolta generale 18928/202611472 del 2018; Cass. n. 17756/2018; Cass. 21760 del 07/09/2018; Cass.Data pubblicazione 10/06/2026n. 11844/17; Cass. n. 11846/2017; S.U. n. 3160/2011)».Si ricorda, infatti, che la procedura cd Docfa, introdotta con il d.m. n. 701del 1994 per l'accertamento delle unità immobiliari, consente aldichiarante, titolare di diritti reali sui beni, di proporre la rendita degliimmobili stessi.Trattasi di una procedura collaborativa che ha il solo scopo di rendere piùrapida la formazione del catasto ed il suo aggiornamento, attribuendo alledichiarazioni presentate ai sensi dell'art. 56 del d.P.R. 1° dicembre 1949,n. 1142, la funzione di "rendita proposta", fino a quando l'ufficio finanziarionon provveda alla determinazione della rendita definitiva. Il termine a talfine assegnato all'Ufficio è stabilito dall'art. 1, comma 3, del d.m. citato inun anno dalla presentazione della dichiarazione.Questa Corte ha precisato che la dichiarazione del contribuente costituiscesoltanto l'atto iniziale del procedimento amministrativo, che è di tipocooperativo e non una istanza tendente ad ottenere un'autorizzazione,licenza, abilitazione o altro atto di consenso, il cui rilascio costituiscecondizione per l'esercizio di un'attività.Ove, infatti, l'amministrazione non provveda a definire la rendita del beneoggetto di classamento, saranno le dichiarazioni presentate daicontribuenti ai sensi dell'art. 56 del d.P.R. n. 1142 del 1949 a valere come"rendita proposta" fino a che l'ufficio non provvederà alla determinazionedella rendita definitiva. (Sez. 5, Sentenza n. 16824 del 21/07/2006, Rv.593923 - 01; Sez. 5, n. 11844 del 12/05/02017).La natura giuridica della dichiarazione cd Docfa, così come chiarita, siriverbera sulla questione dell’efficacia temporale degli atti attributivi dellarendita.A questo proposito l’art. 74 della l. n. 342 del 2000 prevede che: « adecorrere dal 1° gennaio 2000, gli atti comunque attributivi o modificatividelle rendite catastali per terreni e fabbricati sono efficaci solo a decorreredalla loro notificazione, a cura dell'ufficio del territorio competente, aisoggetti intestatari della partita. Dall'avvenuta notificazione decorre ilNumero registro generale 21893/2024Numero sezionale 4650/2026Numero di raccolta generale 18928/2026Data pubblicazione 10/06/2026termine di cui all'articolo 21 del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n.546, e successive modificazioni, per proporre il ricorso di cui all'articolo 2,comma 3, dello stesso decreto legislativo. Dell'avvenuta notificazione gliuffici competenti danno tempestiva comunicazione ai comuni interessati».Come chiarito da questa Corte tale disposizione «si interpreta nel sensoche dalla notifica decorre il termine per l'impugnazione, ma ciò non escludeaffatto l'utilizzabilità della rendita medesima, una volta notificata, a finiimpositivi anche per annualità d'imposta "sospese", ovverosia suscettibilidi accertamento e/o di liquidazione e/o di rimborso, stante la naturadichiarativa e non costitutiva dell'atto attributivo della rendita"» (Cass.,Sez. U, n. 3160/2011, Rv. 616101 – 01, Sez. 5, n. 14773/2011, Rv.618460 – 01, Sez. 5, n. 14402/2017, Rv. 644432 - 01).Si è, quindi, chiarito che con il citato art. 74 il legislatore non ha volutorestringere il potere di accertamento tributario al periodo successivo allanotificazione di classamento, ma piuttosto segnare il momento a partiredal quale l'amministrazione comunale può richiedere l'applicazione dellanuova rendita ed il contribuente può tutelare le sue ragioni contro di essa,non potendosi confondere l'efficacia della modifica della rendita catastale- coincidente con la notificazione dell'atto - con la sua applicabilità, che variferita invece all'epoca della variazione materiale che ha portato allamodifica» (Cass., Sez. 5, n. 20775/2005, Rv. 586035 – 01, Sez. 5, n.13443/2012, Rv. 623510 – 01, Sez. 5, n. 22653/2019, Rv. 655070 - 01).Tali approdi costituiscono il logico corollario della natura di meroaccertamento degli atti attributivi della rendita (Cass., Sez. 5, n.18056/2016, Rv. 640963 – 01, Sez. 5, n. 22653/2019, Rv. 655070 – 01,Sez. 6 - 5, n. 4587/2020, Rv. 657318 – 01, Sez. 5, n. 18056/2016,Rv. 640963 – 01).3. Ne consegue l’accoglimento dei motivi di ricorso, la cassazione dellasentenza impugnata con rinvio della causa alla Corte di giustizia tributariadi secondo grado dell’Emilia-Romagna – in diversa composizione – per unnuovo esame alla luce dei suddetti principi, oltre che per la liquidazionedelle spese del presente grado di legittimità.Numero registro generale 21893/2024Numero sezionale 4650/2026Numero di raccolta generale 18928/2026Data pubblicazione 10/06/2026 P.Q.MLa Corte accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e rinvia la causaalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia-Romagna – indiversa composizione – anche per la liquidazione delle spese del presentegrado di legittimità.Così deciso il 28 maggio 2026.Il PresidenteLiberato Paolitto