Cassazione n. 16150/2023

NTENZA sul ricorso iscritto al n.15230/2019 R.G. proposto da : [OSCURATO:PERSONA] S . G . R . S.P.A. , elettivamente domiciliata in Roma, [OSCURATO:PERSONA], 14,presso lo studio de gli Avv. [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:PERSONA] e associati – studio legale tributario) che la rappresentano e difendono, –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del direttore pro tempore, domiciliata in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato, che la rappresenta e difende, –controricorrente – [OSCURATO:PERSONA] RIFIUTOavverso la sentenza della COMM.TRIB.REG.LOMBARDIA n. 4945 /2018 , depositata il15 novembre 2018 ; udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 16 marzo 2023 ex art. 23, comma 8-bis, d.l. 28 ottobre 2020, n. 137, convertito dalla legge 18 dicembre 2020, n. 176, dal [OSCURATO:PERSONA]; dato atto che il [OSCURATO:PERSONA] Procuratore generale, [OSCURATO:PERSONA], ha chiesto il rigetto del ricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. Anima , s ocietà di gestione d el risparmio (S.G.R.) s.p.a. , in qualità di incorporante di [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]., ricorre, con quattromotivi, nei confronti dell’Agenzia delle Entrate, che resiste con controricorso, avverso la sentenza in epigrafe con la quale la C.t.r. ha rigettato l’appello proposto dalla incorporata avverso la sentenza con la quale la C.t.p. di Torino aveva, a propria volta, rigettato il ricorso avverso il silenzio-rifiuto formatosi sull’istanza di rimborso dell’addizionale ires introdotta dall’art. 2 d.l. 30 novembre 2013, n. 133, convertito con modificazioni dalla legge 29 gennaio 2014, n. 5 corrisposta per l’anno 2013. 2. La ricorrente, in data 6 marzo 2022,ha depositato memoria. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ. la nullità della sentenza per violazione dell’art. 111 Cost. e degli artt. 36e 61 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546. Assume che la C.t.r. sulla questione dell’illegittimità costituzionale dell dell’art. 2, comma 2, d.l. n. 133 del 2013 aveva reso una motivazione apparente essendosi limitata a riprodurre le eccezioni di parte senza alcuna valutazione autonoma. 2.Con il secondo motivo la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 136Cost.e dell’art. 30, comma 3, legge 11 marzo 1953, n. 87. Censura la sentenza impugnata per aver ritenuto non rilevante la questione di legittimità prospettata sull’erroneo rilievo che l’eventuale pronuncia della Consultaavrebbe avuto solo efficacia ex nunc. 3. Con il terzo motivo la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. la violazione dell’art. 2, d.l. 30 novembre 2013, n. 133 convertito con modificazioni dalla legge 29 gennaio2014, n. 5. Censura la sentenza impugnata per aver rigettato l’istanza di rimborso non accedendo alla lettura costituzionalmente orientata della norma istitutiva in ragione della quale doveva ritenersi che l’addizionale si applicasse solo ai soggetti svolgenti attività finanziaria di tipo speculativo. 4.Con il quarto motivo la ricorrente ripropone, evidenziandone la rilevanza e non manifesta infondatezza, la questione di legittimità costituzione dell’art. 2, comma 2, d.l. n. 133 del 2013 per violazione degli artt. 3, 53, 77, 41 e 47 Cost. Con la memoria depositata il 6 marzo 2023, ha insistito sulla medesima questione,anche alla luce della intervenuta pronuncia della Corte Costituzionale n. 288 del 23 dicembre 2019 che ha dichiarato legittima la misura introdotta conil d.l. n. 133 del 2013, evidenzia ndo come proprio i contenuti della pronuncia della Consulta confermerebbero l’illegittimità dell’applicazione dell’imposta alle Società di Gestione del Risparmio 5. Il primo motivo è inammissibile. Laquestione di legittimità costituzionale di una norma, in quanto strumentale rispetto alla domanda che implica l'applicazione della norma medesima, non può costituire oggetto di un'autonoma istanza rispetto alla quale, in difetto di esame, sia configurabile un vizio diomessa pronuncia, ovvero (nel caso di censure concernenti le argomentazioni svolte dal giudice di merito) un vizio di motivazione, denunciabile con ilricorso per cassazione, giacché la relativaquestione è deducibile e rilevabile nei successivi stati e gradi del giudizio, ove rilevante ai fini della decisione(Cass. 10/04/2018, n. 8777). 6. Gli ulteriori motivi, da esaminarsi congiuntamente in quanto connessi,sono infondati. 6.1. La ricorrente sostiene di avere diritto al rimborso di quanto corrisposto in ragione dell’art. 2, comma 2, d.l. n. 133 del 2013 assumendo che la lettura costituzionalmente orientata della norma dovrebbe indurre ad escludere dal novero dei destinatari della sovrimposta i soggetti che esercitanoattività finanziaria ma di natura non speculativa. Argomenta sull’illegittimità costituzionale dellanorma per violazione degli artt. 3, 53, 41 e 47 Cost. Assume che il prelievo è lesivo dei principi fondamentali di uguaglianza e di capacità contributiva. Precisa che la sovraimposta non è sorrettada una valida causa giustificatrice, né da una condizione di straordinarietà o imprevedibilità tale dal legittimare la decretazione d’urgenza; che manca di un presupposto d’imposta specifico cui agganciare la maggiore tassazione; che lede la liberà di iniziativa economica e la tutela del risparmio; che è stat a introdotta pressoché al termine del periodo di imposta rilevante con un effetto retroattivo in violazione del principio della capacità contributiva. 6.2. Come rilevato dalla stessa ricorrente nella memoria ex art. 378 cod. proc. civ.,nelle more, è intervenuta la sentenza della Consulta n. 288del 2019 che ha dichiarato la legittimità costituzionale della – così qualificata – sovraimposta , rispondendo al le analoghe censure di legittimità costituzionalesollevate con il ricorso. Sulla stessa questione, poi, la Consulta si è nuovamente espressa negli stessi termini con l’ordinanza n. 165 del 2021. 6.2.1. La Corte costituzionale, in primo luogo, ha escluso la violazione dell’art. 77 Cost. rilevando che l a finalità della norma censurata e lo specifico contesto in cui è stata dettata – assicurare copertura finanziaria alla diminuzione del gettito derivante dall'esenzione, disposta dal medesimo decreto-legge, dal pagamento della seconda rata dell'Imuper il 2013 – escludono che nella fattispecie ricorra un'ipotesi di evidente mancanza dei presupposti di straordinaria necessità e urgenza, alla quale è circoscritto il sindacato costituzionale sull'adozione di un decreto - legge, con conseguente superamento del rilievo sulla compressione del dibattito dovuta alla questione di fiducia posta dal Governo in sede di conversione in legge del decreto-legge. Ha escluso, inoltre, che il requisito della preesistenza diuna situazione di fatto comportante la necessità e l'urgenza di provvedere, quale requisito di validità dell'adozione del decreto-legge, consentadi inferire un generale corollario per cui la suddetta preesistenza dovrebbe indefettibilmente precedere l'intervento normativo urgente. Ha aggiunto, infine, che la citata esenzione è coerente con il titolo del decreto-legge e con l'intento di affrontare la difficile fase congiunturale, perseguendo la finalità di eliminare un obbligo tributario posto a carico di una diffusa platea di contribuenti e il cui adempimento avrebbe acuito le difficoltà derivanti da una situazione di crisi economica a carattere sistemico. 6.2.2. [OSCURATO:PERSONA] , poi, ha evidenziato che la disposizione censurata, nonostante l'espressa qualifica come «addizionale», è, piuttosto, riconducibile al novero delle «sovraimposte», dal momento che, a fronte dell'identità del parametro (il reddito), il prelievo è a carico solo di determinati soggetti passivi e su una base imponibile in parte differenziata; ciò posto, ha ritenuto che l a diversificazione del regime tributario per tipologia di contribuenti posta dalla misura in esame che , in via straordinaria e temporanea , ha incrementato il prelievo fiscale a carico di un'unica, ristretta, cerchia di soggetti, è supportata da adeguate giustificazioni. Secondo la Corte costituzionale il contesto –che ridimensiona l'impatto dell'intervento fiscale censurato –e la sua transitorietà escludono che il legislatore abbia travalicato il limite dell'arbitrarietà dell'imposizione, operando un bilanciamento non irragionevole che ha introdotto, in un periodo di crisi, un'imposta finalizzata a fornire copertura, per l'anno 2013, a un’operazione diretta ad alleggerire contingentemente il carico fiscale incombente soprattutto sui residenti per effetto dell'obbligo di pagamento della seconda rata dell'Imu. Il conseguente spostamento della fiscalità, dall'imposizione immobiliare sulle persone fisiche a quella reddituale su determinate persone giuridiche, non ha determinato un’irragionevole discriminazione qualitativa dei redditi, ma un innegabile, per quanto parziale, effetto redistributivo e solidaristico. 6.2.3. La Corte, pur affermando che il legislatore, quando assume un determinato presupposto, economicamente valutabile, quale indice di una nuova capacità contributiva in riferimento solo a determinati soggetti, rimane sottoposto al vincolo della non arbitrarietà con riguardo alla misura della imposizione, che deve risultare proporzionata al presupposto stesso,ha ritenuto che non è im plausibile, nell'ambito di un periodo di crisi e nella comparazione con il mercato industriale, desumere dall'appartenenza del contribuente al mercato finanziario uno specifico e autonomo indice di capacità contributiva, rilevante ai fini di un temporaneo intervento anticongiunturale per gli enti creditizi e finanziari, per la Banca d'Italia e per le società e gli enti che esercitano attività assicurativa. 6.3. In memoria la ricorrente sostiene che l’illegittimità costituzionale della norma persisterebbe nei confronti delle S.G.R. proprio in ragione di quanto espresso dalla Consulta in quanto queste ultime non benefic erebbero delle misure compensative indica te in sentenzain quanto: i) non esercitano l’attività di erogazione del credito ai propri clienti; ii) sonoesposte in misura irrisoria al rischio di credito, essendo i loro clienti gli investitori e quindi soggetti, di regola, liquidi. Aggiunge che proprio l’evoluzione normativa in materia testimonia che il legislatore (con riferimento ad una successiva omologa addizionale introdotta nel 2015) ha preso consapevolezza della sperequazione che si era creata nei confronti di detti soggetti ed ha esplicitamente escluso dall’ambito soggettivo di applicazione dell’imposta, le S.G.R. 6.4. Gli argomenti spesi non sono idonei a corroborare un nuovo vaglio di costituzionalità in quanto involgono profili già discriminati dalla Consulta. In primo luogo,va evidenziato che la sentenza n. 288 del 2019 è stata resa in contenzioso in cui era parte una S.I.M., ovvero soggetti giuridico analogo,per caratteristiche di mercato, alle S.G.R. Inoltre,i profili che la ricorrente evidenzia come caratteristici delle S.G.R. nel complesso del settore bancario e finanziario,lungi dal porla in una posizione di maggior sfavore, sottolineano il minor impatto subito dalla crisi economica e confermano la sussistenza dei parametri di non arbitrarietà e proporzionalità della misura. Va considerato, allora, che la sovraimposta, nella prospettiva in cui si è mossa la pronuncia di legittimità costituzionale,si giustificava in ragione di un contesto temporale caratterizzato da una pesante crisi che aveva colpito tutti i settori economici che portava a ritenere non censurabile la scelta di assumere come presupposto dell’imposizione l’appartenenza dei soggetti passivi al mercato finanziario (di cui fanno parte anche le S.G.R.) ravvisando in tale appartenenza uno specifico indice di capacità contributiva che, lungi dall’essere smentita, trova conferma nelle peculiarità evidenziate nella memoria. [OSCURATO:PERSONA] h a sottolineato sul punto che il settore colpito è caratterizzato dall’apparteneread un mercato che, in forza d i « barriere strutturali » per l’ingresso, assume connotati di tipo oligopolistico, con la conseguenza che le imprese in esso operanti dispongono di un significativo potere di mercato, derivante anche da un certo grado (variabile in relazione ai servizi e ai settori) di anelasticità della domanda. Ha aggiunto, infine,che il concetto di capacità contributiva non necessariamente deve rimanere legato solo a indici tradizionali come il patrimonio e il reddito, potendo rilevare anche altre e più evolute forme di capacità, che ben possono denotare una forza o una potenzialità economica. E’ pur vero che la sentenza ha affermato che la misura andava considerata nell’insieme degli interventi legislativi adottati contestualmente all’addizionale; da ciò, tuttavia, non può trarsi il corollario che la legittimità costituzionale dell’addizionale fosse condizionata alla predisposizione di adeguati meccanismi compensativi per ciascuno dei settori colpiti. 6.5. Ugualmente non determinante è l’ulteriore argomento speso dalla ricorrente secondo cui l’evoluzione normativa, e in particolare l’adozione di una successiva omologa addizionale introdotta nel 2015a carico degli entri creditizi ei finanziari, ma con esclusione delle S.G.R. testimonierebbe lasperequazione che si era creata nei confronti di detti soggetti. L’art. 1, comma 65, l egge 28 dicembre 2015, n. 208 , che ha introdotto un’addizionale dell’IRES del 3,5per cento per gli enti creditizi e finanziari di cui al decreto legislativo 27 gennaio 1992, n. 87, inizialmente prevista anche a carico della S.G.R., successivamente escluse, nasceva in un contesto diverso da quello del 2013.Le norme di cui all’art. 1, commi da 65 a 68,legge n. 208 del 2015 intendevanoevitare la svalutazione delle attività per imposte anticipate ([OSCURATO:PERSONA]–DTA) iscritte in bilancio, che in base ai principi contabili avrebbe dovuto effettuarsi per effetto della riduzione dell’aliquota Ires dal 27,5 per cento al 24 per cento operata con la stessa legge a decorrere dal 2017, con effetti positivi ai fini della determinazione del patrimonio di vigilanza computato in base alle regole di Basilea 3. Come emerge anche dalla relazione governativa, per le S.G.R.tale addizionale non produceva alcun effetto positivo , in quanto, non costituendo i crediti verso la clientelauna voce rilevante nel bilancio di tali società, le stesse non hannoquella massa di DTA che ha giustificato l’introduzione dell’addizionale. Al contrario, l’addizionale Iresponeva le società di gestione dei fondi comuni d’investimento in una posizione di fortesvantaggio competitivo, non solo rispetto agli altri settori produttivi, ivi compreso quello assicurativo (nei confronti dei quali l’aliquota Iresera applicata nella misu ra del 24 per cento ) , ma anche rispetto alle banche e agli altri intermediari finanziari che potevano beneficiare della integrale deducibilità degli interessi passivi ai fini Ires ed Irap ai sensi dei commi 67 e 68 dell’articolo in commento; diversamente, tale ultima misura aveva effetti poco rilevanti per le società di gestione del risparmio,tenuto conto che gli interessi passivi assumono per esse un valore marginale rispetto ai costi e ricavi tipici rappresentati da commissioni attive e passive connesse alla gestione di patrimoni e alla prestazione di servizi connessi e strumentali. 7. In conclusione, il ricorso va rigettato. Le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenzae vanno liquidate come da dispositivo. P.Q.M. rigetta il ricorso e condanna la ricorrente a corrispondere all’Agenzia delle entrate le spese del giudizio di legittimità,che liquida in euro13.000,00 per compenso, oltre alle spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricor