Cassazione n. 25265/2022

r2i ORDINANZA sul ricorso proposto da: Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore, legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, ex lege, dall'Avvocatura Generale dello Stato, ed elettivamente domiciliata presso i suoi uffici, alla via dei Portoghesi n. 12 in Roma; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], rappresentati e difesi, giusta procura speciale rilasciata con atto separato allegato al controricorso, dall'Avv.to [OSCURATO:PERSONA], che ha indicato recapito PEC; ed elettivamente domiciliati presso lo studio dell'Avv. [OSCURATO:PERSONA], al lungotevere Flarninio n. 44 in Roma - controricorrenti avverso la sentenza n. 5070/pronunciata dalla [OSCURATO:PERSONA] della Campania il [OSCURATO:DATA_NASCITA], e pubblicata il 26.10.2020; ascoltata, nella camera di consiglio non partecipata dell'[OSCURATO:DATA_NASCITA], la relazione svolta dal [OSCURATO:PERSONA]; la Corte osserva: Fatti di causa 1. L'Agenzia delle Entrate notificava a [OSCURATO:PERSONA], ex amministratore e socio della P&C [OSCURATO:PERSONA], società di capitali avente ristretta base partecipativa, ed a [OSCURATO:PERSONA], l'altro ex socio, l'avviso di accertamento n. TF503AH01560, avente ad oggetto Ires, Iva ed altro, per un valore dichiarato superiore ad Euro 52.000,00 (ric., p. 16), in relazione all'anno 2014. Agli ex soci era richiesto il versamento dei debiti tributari non onorati dalla società in relazione alla percezione di utili extracontabilí non dichiarati con riferimento a pretesi costi, ritenuti indeducibili. 2. I contribuenti impugnavano l'atto impositivo innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Napoli, che rigettava il ricorso. 3. [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] spiegavano appello avverso la decisione sfavorevole conseguita in primo grado, innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] della Campania, proponendo plurime censure ed evidenziando, in particolare, che la società era stata cancellata dal registro delle imprese il 5.4.2018, con la conseguenza che sarebbe stato onere del creditore assicurare prova della distribuzione ai soci degli utili, che non risultava dal bilancio di liquidazione, né dai bilanci precedenti. La CTR, argomentando sulla previsione di cui all'art. 2495, comma secondo, cod. civ., riteneva fondata la prospettazione dei ricorrenti, non avendo l'Amministrazione finanziaria assicurato la prova rigorosa della distribuzione degli utili in contestazione ai soci, e quindi accoglieva l'impugnativa ed annullava l'avviso di accertamento. 4. Avverso la decisione pronunciata dalla CTR della Campania ha proposto ricorso per cassazione l'Agenzia delle Entrate, affidandosi ad un motivo di ricorso. I contribuenti resistono mediante controricorso, ed hanno pure depositato melloria Ragioni della decisione 1. Preliminarmente occorre rilevare che non si ritengono sussistere le ragioni di inammissibilità del ricorso paventate dai controricorrenti. Hanno infatti affermato Cristoforo e [OSCURATO:PERSONA] che l'Amministrazione finanziaria avrebbe in realtà domandato, mediante il suo atto introduttivo del giudizio "una richiesta di riesame nel merito della vertenza" (controric., p. 3). Questa critica non appare condivisibile. A parte la considerazione, proposta dagli stessi controricorrenti, secondo cui il presente giudizio ha avuto ad oggetto "fatti assolutamente incontroversi", infatti, deve osservarsi che le censure proposte dall'Ente impositore attengono strettamente a valutazioni di diritto, relative in particolare al riparto legale dell'onere della prova tra ì contendenti. 2. Con il suo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell'art. 360, comma primo, n. 3, cod. proc. civ., l'Ente impositore contesta la violazione e falsa applicazione del combinato disposto degli artt. 36, commi 3 e 4, del d.P.R. n. 602 del 1973, dell'art. 2945, comma secondo, del codice civile (comma terzo a seguito delle modifiche apportate alla norma dall'art. 40, comma 124er, lettera h), n. l, del d.l. 76/2020 (convertito con modificazioni dalla I. n. 120 del 2020), degli artt. 2697, 2727 e 2729 cod. civ., per avere la CTR erroneamente ritenuto che gravasse sull'Ente impositore l'onere di provare l'avvenuta distribuzione ai soci degli utili societari extrabilancio conseguiti. 3. Mediante il suo strumento d'impugnazione, l'Ente impositore critica la decisione adottata dalla [OSCURATO:PERSONA] della Campania per aver annullato l'avviso di accertamento nel convincimento che, in ragione dell'estinzione della società e della mancata distribuzione di utili ai soci nell'ambito della procedura di liquidazione, ai sensi dell'art. 2945, comma secondo, cod. civ., fosse onere della [OSCURATO:PERSONA] di Napoli II dimostrare l'avvenuta distribuzione agli ex soci degli utili extracontabili conseguiti dalla società estinta, nell'anno antecedente alla sua messa in liquidazione, e l'avvenuta acquisizione al loro patrimonio, pur se l'ex amministratore e gli ex soci erano stati chiamati a rispondere, ai sensi dei combinato disposto dell'art. 36, commi terzo e quarto, del d.P.R. n. 602 del 1973, della somma dovuta al fisco in relazione agli utili extracontabili sottratti a tassazione, ed evidentemente non risultanti dai bilanci societari, in misura pari alle imposte che la società avrebbe dovuto versare in conseguenza della realizzazione di tali utili, non essendo stati chiamati a rispondere dei debiti fiscali della società in conseguenza della sua estinzione. 3.1. Preliminarmente sembra opportuno ricordare come consolidata giurisprudenza di legittimità affermi che "l'accertamento del maggior reddito nei confronti di società di capitali a ristretta base partecipativa legittima la presunzione di distribuzione degli utili tra i soci, in quanto la stessa ha origine nella partecipazione e pertanto prescinde dalle modalità di accertamento, ferma restandqja possibilità per i soci di fornire prova contraria rispetto alla pretesa dell'Amministrazione finanziaria dimostrando che ì maggiori ricavi dell'ente sono stati accantonati o reinvestiti", Cass. sez. V, 20.12.2018, n. 32959. 3.2. Tanto premesso, la questione proposta dall'Agenzia delle Entrate nel presente giudizio è stata recentemente esaminata da questa Corte di legittimità, la quale ha osservato che "le obbligazioni di cui all'art. 36 del d.P.R. n. 602/1973 sono affatto diverse da quelle della società per imposte non versate, che ne costituiscono il presupposto: in altre parole la responsabilità del liquidatore, dell'amministratore o del socio, regolata dall'art. 36 cit., consegue all'esistenza di una o più obbligazioni sociali tributarie rimaste inadempiute sul piano fisiologico, ad essa si affianca, quanto ai soci specialmente, in ottica di recupero e garanzia in favore del fisco. Detta responsabilità, dunque, sorge ex lege, alla sussistenza dei presupposti ex art. 36, ossia, riguardo agli stessi soci, l'aver essi percepito, nel corso degli ultimi due periodi di imposta precedenti la messa in liquidazione, danaro o altri beni sociali in assegnazione dagli amministratori o l'aver avuto in assegnazione beni sociali dai liquidatori durante il tempo della liquidazione, e nei limiti del valore dei beni stessi, fatte salve le maggiori responsabilità stabilite dal codice", Cass, sez V, 5.11.2021, n. 31904. Si è quindi aggiunto, per quanto concerne la dimostrazione della mancata distribuzione degli utili extracontabili agli ex soci, che questa dovrà essere fornita da questi ultimi, perché "il creditore è soltanto tenuto a dimostrare la fonte dell'obbligazione, seppur ripartita pro quota, ma non anche la circostanza che il socio abbia utilmente partecipato alla distribuzione di utili, erché essa .4\ costituisce il presupposto della sua responsabilità; pertanto, la sua negazione si atteggia tipicamente come fatto modificativo, impeditivo o estintivo dell'altrui pretesa, ossia come eccezione di merito, il cui onere della prova non può che gravare su colui che la solleva ex art. 2697, comma 2, c.c." Cass, sez. V, 5.11.2021, n. 31904. Il motivo di ricorso proposto dall'Amministrazione finanziaria appare quindi fondato, e deve essere accolto. 4. La impugnata sentenza pronunciata dalla CTR della Campania deve essere quindi cassata, con rinvio al medesimo giudice. La Corte, P.Q.M. Accoglie il ricorso proposto dall'Agenzia delle Entrate, cassa la decisione impugnata e rinvia alla [OSCURATO:PERSONA] della Campania che, in diversa composizione, procederà a nuovo giudizi