Cassazione n. 12516/2022

a seguente SENTENZA sul ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] [OSCURATO:DATA_NASCITA] avverso l'ordinanza del [OSCURATO:DATA_NASCITA] del Tribunale di Palermo visti gli atti, l'ordinanza impugnata ed il ricorso; udita la relazione svolta dal consigliere [OSCURATO:PERSONA]Arcangelo; lette le richieste del Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA] Procuratore generale [OSCURATO:PERSONA], che ha concluso chiedendo l'annullamento senza rinvio dell'ordinanza impugnata. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con l'ordinanza impugnata il Tribunale del riesame di Palermo ha rigettato la richiesta di riesame presentata da [OSCURATO:PERSONA], confermando il decreto col quale il Giudice per le indagini preliminari del Tribunale di Palermo ha convalidato e disposto, ai sensi degli artt. 321 cod. proc. pen. e 322-ter cod. pen., il sequestro preventivo, della somma di euro 12.024,00 nei confronti di [OSCURATO:SOCIETA]. e in subordine, in caso di incapienza, nei confronti di [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] è sottoposto a indagine per il delitto di peculato di cui agli artt.81 cpv., 314 cod. pen., perché, con azioni esecutive del medesimo disegno criminoso, quale amministratore unico della società [OSCURATO:SOCIETA]., esercente l'attività di gestione dell'hotel Sitano (dal 10 ottobre 2014 al 13 marzo 2015) con sede a Palermo, in qualità di soggetto deputato alla riscossione dell'imposta di soggiorno ai sensi art. 6 del regolamento comunale approvato con deliberazione n. 73 del 09 aprile 2014 e, quindi, in qualità di incaricato di pubblico servizio, avendo la disponibilità di totale di 12.024. euro, per aver materialmente riscosso la suddetta imposta dagli ospiti della struttura alberghiera, avrebbe omesso di riversare le somme al Comune di Palermo alle dovute scadenze, in tal modo appropriandosene; fatto commesso in Palermo dal 15 ottobre 2014 al 14 gennaio 2015. 2. L'avv. [OSCURATO:PERSONA], nell'interesse di [OSCURATO:PERSONA], ricorre avverso la predetta ordinanza e ne chiede l'annullamento, deducendo, ai sensi dell'art. 606, comma 1, lett. b), cod. proc. pen., la violazione di legge in quanto l'art. 180, terzo comma, d.l. 19 maggio 2020, n. 34, convertito dalla legge del 20 luglio 2020 n. 77, avrebbe determinato l'aboliti° criminis della condotta contestata. Rileva il ricorrente che il Tribunale del riesame di Palermo avrebbe posto in essere una palese violazione di legge, statuendo che questa disposizione non abbia realizzato un'implicita depenalizzazione della fattispecie prima riconducibile ai reato di peculato. Si sarebbe, infatti, in presenza della contemporanea presenza di due norme (una di carattere penale, l'altra di carattere amministrativo) che contemplano lo stesso fatto e dovrebbe, dunque, operare il principio di specialità sancito l'art. 9 della legge n. 689 del 1981. Ad avviso del ricorrente, la modifica legislativa avrebbe anche comportato la totale eliminazione del disvalore astratto di quel medesimo fatto concreto sul piano penale, in quanto il legislatore avrebbe introdotto un illecito amministrativo ritagliato proprio sulle condotte di omesso versamento dell'imposta di soggiorno. Sarebbe, dunque, venuta meno la qualifica di incaricato di pubblico servizio del gestore della struttura ricettiva e sarebbe stata anche disciplinata per la prima volta espressamente la condotta del gestore che ometta o ritardi il versamento dell'imposta di soggiorno all'ente comunale. Si sarebbe, dunque, in presenza di una riduzione dell'area del penalmente rilevante per effetto di una novazione legislativa che pone nel nulla l'originario disvalore astratto della fattispecie di peculato, ai sensi dell'art. 2, secondo comma, cod. pen. 3. Il giudizio di cassazione si è svolto a trattazione scritta, ai sensi dell'art.23, comma 8, d.l. n. 137 del 2020, conv. dalla legge n. 176 del 2020. Con requisitoria e conclusioni scritte del 23 febbraio 2022 il Procuratore generale ha chiesto l'accoglimento del ricorso e l'annullamento senza rinvio dell'ordinanza impugnata, in quanto l'art. 5-quinquies della legge 17 dicembre 2021 n. 215, in sede di conversione del d.l. 21 ottobre 2021, n. 146, ha operato una interpretazione autentica del comma 1-ter dell'articolo 4 del decreto legislativo 14 marzo 2011, n. 23 e ha escluso la rilevanza penale delle condotte di omesso, ritardato o parziale versamento dell'imposta di soggiorno, realizzate dal gestore di una struttura ricettiva prima del 19 maggio 2020. [OSCURATO:PERSONA] 1. Il ricorso deve essere accolto in quanto fondato. 2. Con unico motivo il ricorrente deduce la violazione di legge, in quanto il Tribunale di Palermo, nel confermare il provvedimento di sequestro preventivo adottato dal Giudice per le indagini preliminari, avrebbe obliterato l'intervenuta aboliti° criminis parziale della condotta contestata operata dell'art. 180, terzo comma, d.l. n. 34 del 19 maggio 2020 convertito dalla legge 20 luglio 2020 n. 77. Per effetto di questa disposizione, infatti, il legislatore avrebbe realizzato un'implicita depenalizzazione della fattispecie, prima riconducibile al reato di pecu lato. 3. Per delibare adeguatamente la censura devoluta all'esame della Corte è necessario muovere da una preliminare ricognizione dei mutamenti normativi recentemente intervenuti in ordine alla disciplina sanzionatoria dell'omesso versamento dell'imposta di soggiorno. 4. L'art. 4 del d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23 (Disposizioni in materia di federalismo fiscale municipale) ha delineato la disciplina dell'imposta di soggiorno, stabilendo al primo comma che i comuni capoluogo di provincia, le unioni di comuni nonché i comuni inclusi negli elenchi regionali delle località turistiche o città d'arte possono istituire, con deliberazione del consiglio, un'imposta di soggiorno a carico di coloro che alloggiano nelle strutture ricettive situate sul proprio territorio, da applicare, secondo criteri di gradualità in proporzione al prezzo, sino a cinque euro per notte di soggiorno, il cui gettito è destinato a finanziare interventi in materia di turismo, ivi compresi quelli a sostegno delle strutture ricettive, nonché interventi di manutenzione, fruizione e recupero dei beni culturali ed ambientali locali, nonché dei relativi servizi pubblici locali. Quanto alle modalità applicative della imposta, il terzo comma dell'art. 4 prevede che «con regolamento da adottare entro sessanta giorni dalla data di entrata in vigore del presente decreto, ai sensi dell'articolo 17, comma 1, della legge 23 agosto 1988, n. 400, d'intesa con la [OSCURATO:PERSONA] ed autonomie locali» sia dettata la disciplina generale di attuazione e che, in conformità con quanto stabilito nel predetto regolamento, i comuni, con «proprio regolamento da adottare ai sensi dell'articolo 52 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, sentite le associazioni maggiormente rappresentative dei titolari delle strutture ricettive» possano disporre ulteriori modalità applicative del tributo, nonché prevedere esenzioni e riduzioni per particolari fattispecie o per determinati periodi di tempo e che, nel caso di mancata emanazione del regolamento generale, ì comuni possano comunque adottare gli atti previsti dal presente articolo. Sulla base della disciplina delineata, la giurisprudenza di legittimità ha costantemente affermato che integra il reato di peculato la condotta posta in essere dal gestore di una struttura ricettiva che si appropri delle somme riscosse a titolo di imposta di soggiorno, omettendo di riversarle al comune, in quanto lo svolgimento dell'attività ausiliaria di responsabile del versamento, strumentale all'esecuzione dell'obbligazione tributaria intercorrente tra l'ente impositore e il cliente della struttura, determina l'attribuzione della qualifica di incaricato di pubblico servizio in capo al privato cui era demandata la materiale riscossione dell'imposta (per tutte, Sez. 6, n. 27707 del 26/03/2019; Norsa, Rv. 276220; Sez. 6, n. 32058 del 17/05/2018, Locane, Rv. 273446). In questo assetto della disciplina, infatti, il rapporto tributario intercorreva esclusivamente tra il comune (come soggetto attivo) e colui che alloggia nella struttura ricettiva (il soggetto passivo) e il comune si rapportava con il gestore non come soggetto del rapporto tributario, bensì quale destinatario giuridico delle somme incassate dal gestore a titolo di imposta di soggiorno, nell'ambito di una relazione completamente avulsa dal rapporto tributario, sebbene ad esso funzionalmente orientata e correlata. Il rapporto intercorrente tra il comune ed il gestore doveva, dunque, essere inquadrato nell'ambito dei generali principi in materia di maneggio di denaro pubblico. 5. Il legislatore nel 2020 ha, tuttavia, innovato tale consolidato assetto normativo e giurisprudenziale.L'art. 180, comma 3, del d.l. n. 34 del 2020, recante «misure urgenti in materia di salute, sostegno al lavoro e all'economia, nonché di politiche sociali connesse all'emergenza epidemiologica da COVID-19», ha, infatti, stabilito l'inserimento nel corpo dell'art. 4 del d.lgs. n. 23 del 2011, dopo il comma di un nuovo comma 1-ter, che, nel testo risultante dalla legge di conversione n. 77 del 2020, così recita: «Il gestore della struttura ricettiva è responsabile del pagamento dell'imposta di soggiorno di cui al comma 1 e del contributo di soggiorno di cui all'articolo 14, comma 16, lettera e), del decreto-legge 31 maggio 2010, n. 78, convertito, con modificazioni, dalla legge 30 luglio 2010, n. 122, con diritto di rivalsa sui soggetti passivi, della presentazione della dichiarazione, nonché degli ulteriori adempimenti previsti dalla legge e dal regolamento comunale. La dichiarazione deve essere presentata cumulativamente ed esclusivamente in via telematica entro il 30 giugno dell'anno successivo a quello in cui sì è verificato il presupposto impositivo, secondo le modalità approvate con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze, sentita la [OSCURATO:PERSONA] ed autonomie locali, da emanare entro centottanta giorni dalla data di entrata in vigore della presente disposizione. Per l'omessa o infedele presentazione della dichiarazione da parte del responsabile sì applica la sanzione amministrativa pecuniaria del pagamento di una somma dal 100 al 200 per cento dell'importo dovuto. Per l'omesso, ritardato o parziale versamento dell'imposta di soggiorno e del contributo di soggiorno si applica la sanzione amministrativa di cui all'articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471». La norma ha quindi in primo luogo modificato, sul piano sostanziale, il rapporto intercorrente tra il gestore della struttura ricettiva e l'ente impositore, che da rapporto di "servizio" per la riscossione dell'imposta è divenuto un rapporto di natura tributaria; il gestore ha, inoltre, assunto il ruolo di "responsabile d'imposta", pur rimanendo il soggetto passivo dell'imposizione colui che alloggia nella struttura ricettiva, come si evince dal fatto che il legislatore non ha modificato il primo comma dell'art. 4 cit. e ha previsto a favore del gestore il diritto di rivalsa per l'intero del tributo pagato nei confronti dei "soggetti passivi". 6. Il nuovo illecito amministrativo tributario previsto dall'ultima parte dell'art. 180, terzo comma, di. n. 34 del 2020 per l'omesso o il ritardato versamento dell'imposta di soggiorno non può, tuttavia, essere applicato retroattivamente, stante il limite posto dall'art. 1 I. 24 novembre 1981, n. 689 e la mancanza dì una norma transitoria ad hoc. La giurisprudenza di legittimità ha, inoltre, ritenuto che la novella non abbia comportato una parziale aboliti° criminis, bensì solo un fenomeno di successione di norme extrapenali, incidenti su elementi normativi della fattispecie relativi alla qualifica soggettiva del gestore (ex plurimis, Sez. 6, n. 36317 del 28/10/2020, Brugnoli, Rv. 280286; Sez. 6, n. 30277 del 28/09/2020, [OSCURATO:PERSONA], Rv. 279724). La nuova disposizione si è, infatti, limitata a far venir meno "in concreto" la qualifica soggettiva pubblicistica del gestore, senza che ciò abbia inciso sulla struttura del delitto di cui all'art. 314 cod. pen. Nel caso di specie, dunque, si è verificata la sostituzione di una norma richiamata dall'elemento normativo «pubblico servizio» di cui si avvale la definizione dell'art. 358 cod. pen. per qualificare uno dei soggetti attivi del reato proprio di peculato. La sostituzione della norma richiamata da un elemento normativo (a differenza delle definizioni legali e delle norme di riempimento delle norme penali in bianco), tuttavia, non è mai in grado di generare una riduzione dell'area di tipicità penale. Secondo le Sezioni Unite di questa Corte, infatti, in tema di successione di leggi penali, la modificazione della norma extrapenale richiamata dalla disposizione incriminatrice esclude la punibilità del fatto precedentemente commesso solo se tale norma è integratrice di quella penale oppure ha essa stessa efficacia retroattiva (Sez. U, 27/09/2007 (dep. 16/01/2008), P.g. in proc. Magera, Rv. 238197). Non ricorrendo alcuna delle predette condizioni, pertanto, la giurisprudenza di legittimità, ha ritenuto che permanga la rilevanza penale, a titolo di peculato, delle condotte di omesso versamento dell'imposta di soggiorno riscossa poste ìn essere dal gestore di struttura ricettiva poste in essere antecedentemente alle modifiche introdotte dell'art. 180 del d. I. 19 maggio 2020, n. 34, convertito nella legge n. 77 del 20 luglio 2020, atteso che (Sez. 6, n. 36317 del 28/10/2020, Brugnoli, Rv. 280286; Sez. 6, n. 30277 del 28/09/2020, [OSCURATO:PERSONA], Rv. 279724). 7. Con l'art. 5-quinquies del d.l. 21 ottobre 2021, n. 146, recante «Misure urgenti in materia economica e fiscale, a tutela del lavoro e per esigenze indifferibili», convertito in legge dalla I. n. 215 del 17 dicembre 2021, il legislatore ha, tuttavia, adottato una disposizione di interpretazione autentica a carattere retroattivo della disciplina della c.d. imposta di soggiorno e delle sue sanzioni, allo scopo di escludere la perdurante rilevanza penale ai sensi dell'art. 314 cod. pen. delle condotte di omesso versamento compiute prima del 19 maggio 2020. Questo articolo, rubricato proprio «Interpretazione autentica del comma I- ter dell'articolo 4 del decreto legislativo 14 marzo 2011, n. 23», ha stabilito che «Il comma 1 -ter dell'articolo 4 del decreto legislativo 14 marzo 2011, n. 23, ai sensi del quale si attribuisce la qualifica dì responsabile del pagamento dell'imposta di soggiorno al gestore della struttura ricettiva con diritto di rivalsa sui soggetti passivi e si definisce la relativa disciplina sanzionatoria, si intende applicabile anche ai casi verificatisi prima del 19 maggio 2020». 8. La Sesta Sezione Penale della Corte di cassazione, nella recente sentenza n. 36317 del 15/02/2020, Khvostova, ha escluso la perdurante rilevanza penale delle condotte di omesso, ritardato o parziale versamento dell'imposta di soggiorno poste in essere anteriormente alle modifiche introdotte dell'art. 180 del d. I. 19 maggio 2020, n. 34, convertito nella legge n. 77 del 20 luglio 2020. A seguito della entrata in vigore della disposizione di cui all'art. 5-quinquíes cit., deve, pertanto, ritenersi che la qualifica soggettiva di responsabile d'imposta vada riconosciuta al gestore della struttura ricettiva anche per i fatti relativi all'omesso, ritardato o parziale versamento dell'imposta di soggiorno verificatisi in epoca antecedente all'entrata in vigore del d.l. n. 34 del 2020, ossia alla data del 19 maggio 2020. Conseguenza immediata della novella legislativa è, sul piano penale, quella secondo cui il mancato, ritardato o parziale versamento dell'imposta di soggiorno, anche per i fatti antecedenti al 19 maggio 2020, non è più sussumibile nel delitto di peculato, postulando tale fattispecie incriminatrice come presupposto necessario della condotta del soggetto attivo la veste giuridica del pubblico ufficiale o dell'incaricato di pubblico servizio. 9. Alla stregua di tali rilievi, si impone, pertanto, l'annullamento dell'ordinanza impugnata senza rinvio, con restituzione delle somme in sequestro all'avente diritto. Il Pubblico Ministero provvederà alla trasmissione degli atti al Comune di Palermo per quanto di eventuale competenza riguardo all'applicazione delle sanzioni amministrative di cui all'art. 4, comma 1-ter, d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23, in relazione all'art. 5-quinquies d.l. 21 ottobre 2021, n. 146, convertito dalla legge 17 dicembre 2021, n. 215. P.Q.M. Annulla senza rinvio l'ordinanza impugnata e ordina la restituzione della somma in sequestro all'avente diritto. Manda alla cancell