Cassazione n. 23535/2022

a pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 10657/2019 R.G. proposto da Agenzia delle Entrate, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui uffici ha eletto domicilio, in Roma, via dei Portoghesi, n. 12; –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA], con domicilio eletto presso lo studio dell’Avv. [OSCURATO:PERSONA], in Roma, via CarloFalbo, n. 22 –controricorrente – avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] tributaria del Veneto, n. 1623/02/18 depositata il 31 dicembre 2018. Udita la relazione svolta nella udienza del 13 luglio 2022 dal [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] 1. L’Agenzia delle Entrate propone due motivi di ricorso per la cassazione della sentenza con cui la CTR, in epigrafe indicata, riformando la pronuncia di primo grado, ha annullato l’avviso di accertamento catastale n. VE0297266/2014; 2. la controversia ha ad o ggetto la proposta di variazione catastate effettuata con procedura Docfa dal contribuente relativa ad un immobile, costituito da un appartamento residenziale accatastato in A3 e da un magazzino, originariamente accatastato in C2 (procedura Docfa del 2005); l’immobile con procedura Docfa del 7.4.2010 era stato accatastato come A7, a seguito dell’accorpamento del magazzino all’unità residenziale principale con creazione di un’unica unità su un’unica area; con ulteriore procedura cd Docfa, presentata il 5.3.2014, era stato proposto come due unità abitative distinte in A3; l’Agenzia delle Entrate, invece, con l’avviso di accertamento oggetto del presente giudizio ha rettificato la categoria catastale in A2; 3. la CTP aveva rigettato l’originario ricorso, ritenend o di dovere escludere l’ipotesi di un riclassamento, effettuato ai sensi dell’art. 1, commi 335-336, della l. 30 dicembre 2004, n. 311, trattandosi di una rettifica a seguito della suddivisione dell’originaria unità abitativa; 4. la CTR ha accolto l’appello di Zorzenoni, odierno controricorrente, ritenendo la mancata e, comunque, inesatta motivazione della rettifica operata dall’Agenzia delle Entrate con l’avviso di liquidazione oggetto del giudizio. La sentenza ha, in particolare, fondato la propria decisione sulle seguenti ragioni: - la “mancanza di ogni indicazione riguardante le caratteristiche degli immobili, la variazione del numero dei vani per una delle nuove unità (quella avente sub. 6), l’ubicazione del contesto edilizio, l’insussistenza di elementi di comparabilità con altri immobili”; - l’erroneità dell’affermazione contenuta nella sentenza di primo grado secondo cui la semplice suddivisione in due unità non trasforma l’edificio originariamente di un certo pregio (villino) in un edificio di tipo economico, in quanto la suddivisione può incidere sulle dimensioni delle unità, ma non sulla qualità delle sue caratteristiche; - l’immobile originariamente rientrava nella categoria A7 nella quale sono ricompresi, sia i fabbricati di tipo civile, sia quelli di tipo economico, quando siano dotati di aree esterne ad uso esclusivo; -a seguito dei lavori di ristrutturazione e con l’eliminazione dello scoperto esclusivo, è ben possibile l’attribuzione della categoria A3, anzi questa è la categoria che la procedura Docfa attribuisce di default; - il corretto classamento presuppone una comparazione con l’insieme delle unità abitative ricadenti nella medesima zona censuaria, a cui nel caso di specie è attribuita la categoria A3; 5. il controricorrente si è costituito con controricorso. [OSCURATO:PERSONA] 6. Con il primo motivo l’Agenzia delle Entrate lamenta, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e la falsa applicazione dell’art. 1, comma 3 del d.m. 19 aprile 1994, n.701 e dell’art. 7 della l. 27 luglio 2000, n. 212. Contesta l’erroneità della sentenza impugnata ove ha ritenuto l’avviso carente di motivazione e in proposito indica i dati riportati nell’avviso che, a suo parere, hanno consentito all’odierno controricorrente un’adeguata difesa. 7. Con il secondo motivo l’Agenzia delle Entrate lamenta, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e la falsa applicazione delle norme di cui al r.d. 13 aprile 1939, n. 652, conv. con modificazioni dalla l. 11 agosto 1939, n. 1249; delle norme di cui al d.p.r. 1° dicembre 1949, n. 1142 e di cui all’art. 11 del d.l. 14 marzo 1988, n. 70, conv. con modificazioni dalla l. 13 maggio 1988, n. 154. Chiarisce che la rettifica è stata operata anche tenendo conto del precedente classamento dell’immobile nella cat. A7 e che l’attribuzione della categoria A2 ad entrambe le unità ha determinato l’individuazione di una tariffa d’estimo vicina, ma comunque inferiore a quella correlata alla categoria A7. Esclude, infine, l’Agenzia la necessità di un raffronto con le unità immobiliari similari, richiesto, invece, solo dall’art. 3, comma 58, della l. 23 dicembre 1996, n. 662. Contesta la pretesa dell’odierno controricorrente di mantenere il classamento degli appartamenti preesistenti alla realizzazione trasformazione degli stessi in villino per la quale era stata attivata la Docfa del 2010. 8. Occorre in via preliminare esaminare l’eccezione d’inammissibilità del ricorso sollevata dall’odierno controricorrente relativa alla notifica, avvenuta con busta chiusa,in difformità da quanto previsto dall’art. 20 del d.lgs. n. 546 del 1992 e della asserita tardività della notifica, avvenuta oltre il termine di 60 giorni previsto dall’art. 51 del d.lgs. n. 546 del 1992. Le censure non possono essere accolte. 8.1. Priva di pregio è la contestazione circa l’irregolarità della notifica del ricorso, perché effettuata in busta chiusa. Condivide, infatti, il Collegio il principio di legittimità per cui in tema di contenzioso tributario, la possibilità, concessa al ricorrente ed all'appellante dagli artt. 20, 22 e 53 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, di proporre il ricorso anche mediante la consegna diretta o la spedizione a mezzo posta, non si estende al ricorso per cassazione, la cui notificazione deve pertanto essere effettuata esclusivamente nelle forme previste dal codice di procedura civile, a pena di inammissibilità rilevabile d'ufficio (Cass. Sez. 5, n. 3139/2014, Rv. 629462 – 01; Sez. 6 - 5, n. 1388/2017, Rv. 642895 – 01, Sez. 6 - 5, n. 31115/2018, Rv. 652164 - 01). Tale postulato deve essere letto unitamente all’indirizzo di legittimità, del tutto condiviso dal Collegio, secondo cui l’art. 38 del d.lgs. n. 546 del 1992 non ha istituito un regime speciale per il processo tributario in ordine all’applicazione del termine lungo di impugnazione, impermeabile alle disposizioni transitorie di cui all’art. 58 della l. n. 69 del 2009. Tale principio si desume dall’art. 62 del medesimo decreto, che fa espresso riferimento, per la disciplina del giudizio di cassazione in materia tributaria, alle norme del codice di procedura civile, così attribuendo prevalenza alle norme processuali ordinarie ed escludendo l’esistenza di un giudizio “ tributario di legittimità” ( Cass., Sez. 5, n. 12642/2017, Rv. 644238 -02). Deve, in ogni caso, essere riaffermato il principio per cui il luogo in cui la notificazione del ricorso per cassazione viene eseguita non attiene agli elementi costitutivi essenziali dell'atto, sicché i vizi relativi alla sua individuazione, anche quando esso si riveli privo di alcun collegamento col destinatario, ricadono sempre nell'ambito della nullità dell'atto, come tale sanabile, con efficacia ex tunc, o per raggiungimento dello scopo, a seguito della costituzione della parte intimata (anche se compiuta al solo fine di eccepire la nullità), o in conseguenza della rinnovazione della notificazione, effettuata spontaneamente dalla parte stessa oppure su ordine del giudice ex art. 291 c.p.c. (Cass. Sez., U, n. 14916/2016, Rv . 640604 - 01). Nel caso in esame non vi è dubbio che il controricorrente abbia ricevuto l’atto e che abbia adeguatamente spiegato le sue difese. Da quanto esposto consegue il rigetto 8.2. La contestazione relativa alla tardività della notifica è, anch’essa infondata. Il ricorso è stato affidato per la notifica all’[OSCURATO:PERSONA], il quale si è avvalso del servizio postale. È incontestato che la sentenza sia stata notificata il 25.1.2019 e che la presa in carico del ricorso da parte dell’Ufficiale giudiziario è avvenuta il 22 marzo 2019. Per il notificante, dunque, la notifica è stata effettuata nel rispetto del termine di 60 giorni. Resta irrilevante, ai fini del computo del termine per impugnare, la data in cui la notifica si è perfezionata per il controricorrente, in virtù del principio ormai consolidato della scissione degli effetti della notificazione (Cass. Sez. L, n. 359/2010, Rv. 611318 – 01, Sez. L, n. 32255/2019, Rv. 656008 –01, Sez. 6 - 3, n. 20198/2018, Rv. 650477 – 01). 9. Il primo motivo del ricorso princi pale è fondato. Esso ha ad oggetto la censura riguardante la carenza di motivazione dell’avviso di accertamento. Ritiene il Collegio di non doversi discostare dal consolidato indirizzo di legittimità secondo cui in tema di classamento di immobili, qualora l'attribuzione della rendita catastale avvenga a seguito della cd. procedura DOCFA, l'obbligo di motivazione del relativo avviso è soddisfatto con la mera indicazione dei dati oggettivi e della classe attribuita, quando gli elementi di fatto indicati dal contribuente non siano disattesi dall'Ufficio e l'eventuale differenza tra la rendita proposta e quella attribuita derivi da una diversa valutazione tecnica riguardante il valore economico dei beni, mentre, nel caso in cui vi sia una diversa valutazione degli elementi di fatto, la motivazione deve essere più approfondita e specificare le differenze riscontrate, sia per consentire il pieno esercizio del diritto di difesa del contribuente, sia per delimitare l'oggetto dell'eventuale contenzioso (Cass. Sez. 6- 5, n. 31809/2018, Rv. 652165 - 01). Non è contestato tra le parti che la procedura di variazione catastale è stata avviata il 12 marzo 2014 a seguito di un frazionamento di un’unità immobiliare. Tale unità era costituita in origine da un appartamento residenziale accatastato in categoria A3 e da un magazzino in categoria C2, in base ad una precedente procedura cd Docfa del 2005. A seguito di ristrutturazione, il magazzino era stato accorpato all’unità principale, individuata come sub. 4, ed è stata proposta dallo stesso ricorrente nella categoria A7, classe 1, 10 vani con procedura cd Docfa, avviata il 13 aprile 2010. Con la Docfa del 2014, oggetto del presente giudizio, il controricorrente ha documentato il frazionamento dell’unità immobiliare in due unità residenziali distinte (denominate sub. 6 e sub. 7) proponendo la loro inclusione nella categoria A3. L’agenzia delle Entrate ha ritenuto, invece, l’attribuzione della categoria A2. Si osserva che nella specie non è affatto discussa la struttura e la dimensione dell’unità immobiliare oggetto di causa. Non è, infatti, in contestazione la consistenza di questa che è stata oggetto di frazionamento, ben nota tra le parti, essendo per la stessa già state attivata per due volte, nel 2005 e nel 2010, altre procedure cd Docfa. Non c’è contestazione tra le parti circa la destinazione e le caratteristiche dell'immobile, così come risultanti dall'elaborato Docfa presentato dai ricorrenti. Non risulta in discussione, inoltre, che attualmente le unità abitative risultanti dal frazionamento presentino una superficie utile inferiore ai 100 mq, ognuna con un servizio igienico. Gli elementi fattuali, pertanto, si può affermare che siano alle parti ben noti e si deve ritenere, quindi, che sia stato corretto il principio applicato dalla sentenza impugnata per cui l’obbligo motivazionale, in quanto effettuato a seguito di procedura Docfa, in presenza di dati fattuali non contestati tra le parti, è adeguatamente assolto attraverso l’indicazione con i dati catastali, i dati relativi all’ubicazione dell’immobile, i dati di classamento proposti nel 2014 e quelli antecedenti. In tale ipotesi l’attenuazione dell’onere motivazionale dell’avviso di accertamento trae le proprie ragioni proprio dalla struttura fortemente partecipativa della procedura cd Docfa attivata dai ricorrenti. In tal senso si è, già da tempo, espressa la S.C., la quale su tale presupposto ha ritenuto che in tema di classamento di immobili, qualora l'attribuzione della rendita catastale abbia luogo a seguito della cd procedura DOCFA, ed in base ad una stima diretta eseguita dall'ufficio, l'obbligo della motivazione dell'avviso di classamento dell'immobile deve ritenersi osservato anche mediante la semplice indicazione dei dati oggettivi acclarati dall'ufficio e della classe conseguentemente attribuita all'immobile. Si tratta, in tale ipotesi, di elementi conosciuti o comunque facilmente conoscibili per il contribuente, il quale, quindi, mediante il raffronto con quelli indicati nella propria dichiarazione, può comprendere le ragioni della classificazione e tutelarsi mediante ricorso alle commissioni tributarie (Cass. Sez. 5, n. 2268/2014, Rv. 629511 –01). 10. Il secondo motivo è fondato. La sentenza impugnata, pur partendo dalla premessa che l’edificio originariamente consistesse in un villino di un certo pregio, tanto che risultava ad esso attribuita la categoria A7, ha affermato che, a seguito dei lavori di ristrutturazione “l’eliminazione dello scoperto esclusivo ben può, quindi, consentire, tenuto conto delle caratteristiche degli immobili, l’attribuzione della categoria A3”. La pronuncia ha sostanzialmente riconosciuto il salto di due categorie, non riconducendolo, tuttavia, a circostanze di fatto specifiche. Le conclusioni sopra riportate sembrano il risultato di un ragionamento di tipo presuntivo agganciato, peraltro a parametri generici, mancando ogni riferimento alle caratteristiche intrinseche delle unità immobiliari. Ai sensi dell’art. 8 del r.d. 13 aprile 1939, n. 652, come modificato dall'art. 2, l. 30 dicembre 1989, n. 427, “Per la determinazione della rendita, le unità immobiliari di gruppi di comuni, comune o porzione di comune, sono distinte, a seconda delle loro condizioni estrinseche ed intrinseche, in categorie e ciascuna categoria in classi”. La categoria e la classe, poi, vanno attribuite in ragione delle caratteristiche intrinseche che determinano la destinazione ordinaria e permanente delle unità immobiliari per ciascuna zona censuaria (art. 6 del d.p.r. 1° dicembre 1949, n.1142). Ai sensi dell’art. 9 del citato d.p.r., poi, “Per ciascuna zona censuaria viene compilato un quadro di qualificazione e classificazione che deve indicare le categorie riscontrate nella zona censuaria ed il numero delle classi in cui ciascuna categoria è stata divisa, e contenere i dati di identificazione e la descrizione delle unità immobiliari scelte come tipo per ciascuna classe”. Sulla base delle tabelle catastali vengono ricondotte nella categoria A/2, le abitazioni di tipo civile, le unità immobiliari appartenenti a fabbricati con caratteristiche costruttive, tecnologiche e di rifiniture di livello rispondente alle locali richieste di mercato per fabbricati di tipo residenziale; viceversa, nella categoria A/3, le abitazioni di tipo economico le unità immobiliari appartenenti a fabbricati con caratteristiche di economia sia per i materiali impiegati che per la rifinitura, e con impianti tecnologici limitati ai soli indispensabili. Nel caso in esame è mancato del tutto o comunque nella motivazione non è stato dato atto dell’espletamento di un siffatto accertamento. Ne consegue l’annullamento della sentenza impugnata e il rinvio alla CTR del Veneto in diversa composizione, la quale si dovrà attenere ai principi sopra espressi avendo altresì cura di verificare l’esatto numero dei servizi igienici e le loro finiture, come anche se permangano tuttora, dopo l’avvenuto frazionamento, aree esterne ad uso esclusivo o comune delle unità immobiliari frazionate e ad operare un raffronto con le altre unità immobiliari appartenenti alla zona censuaria. Nella ripartizione degli oneri probatori, inoltre, il giudice del rinvio, dovrà seguire le indicazioni da tempo fornite in sede di legittimità. In particolare si ribadisce che nelle controversie riguardanti la verifica della attendibilità del provvedimento di classamento, emesso dall'Amministrazione in rettifica di quello proposto dal contribuente, a seguito di lavori di ristrutturazione di un immobile e a mezzo della procedura DOCFA di cui al d.m. Finanze 19 aprile 1994, n. 701, l'onere di provare nel contraddittorio con il contribuente gli elementi di fatto giustificativi della propria pretesa, nel quadro del parametro prescelto, spetta alla stessa Amministrazione, salva comunque la facoltà del contribuente di assumere su di sé l'onere di dimostrare l'infondatezza della pretesa di maggiore rendita catastale, avvalendosi dei criteri astratti utilizzabili per l'accertamento del classamento o del concreto raffronto con le unità immobiliari presenti nella stessa zona censuaria in cui è collocato l'immobile; ne consegue che il giudice del merito, dovendo verificare se la categoria e la classe attribuite all'immobile risultino adeguate secondo i dati presenti nella motivazione dell'atto, non può trarre tale prova positiva dall'insuccessodell'onere probatorio assunto dal contribuente, in difetto dell'assolvimento dell'onere della prova posto a carico dell'Ufficio (Cass.,Sez. 6 - 5, n. 15495/2013, Rv. 627188 - 01). 11. All’accoglimento del ricorso conseguono la cassazione della sentenza impugnata ed il rinvio della causa alla Commissione tributaria regionale del Veneto, in diversa composizione. Il giudice del rinvio