Cassazione n. 02238/2025

iato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.16064/2014 R.G. proposto da : AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore p.t., domiciliata in ROMA, alla [OSCURATO:PERSONA], n. 12, presso l'Avvocatura Generale dello Stato, che larappresenta e difende; –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA] S.R.L. [OSCURATO:PERSONA] S.P.A. [OSCURATO:PERSONA] S.R.L.[OSCURATO:PERSONA] -intimati – nonché AGENZIA DELLE ENTRATE RISCOSSIONE, in persona del l.r.p.t., - intimata - Società del gruppo [OSCURATO:PERSONA] - Responsabilità della cessionari a di crediti di imposta.avverso la sentenza n. 85/06/2013 della [OSCURATO:PERSONA] della LOMBARDIA, depositata il 13/06/2013; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 16/10/2024dal consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: 1. Con avviso di accertamento l'Agenzia delle Entrate, Direzione provinciale I di Milano, a seguito di una verifica fiscale che aveva coinvolto l'intero gruppo [OSCURATO:PERSONA],recuperò, per gli anni 2002 e 2003, maggiori imposte in capo alla società [OSCURATO:SOCIETA]. che del gruppo faceva parte e che aveva fraudolentemente creato un credito di imposta inesistente, del quale le società M y thos fiduci a ria s.r.l. e [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. erano in parte cessionarie. L’avviso era impugnato da [OSCURATO:SOCIETA]. davanti alla CTP di Milano. [OSCURATO:PERSONA] fiduciaria s.r.l., cessionaria di una quota dei crediti di imposta inesistenti contestati alla [OSCURATO:SOCIETA]., impugnava altresì la cartella n. 0682009 0091855154/005 emessa nei suoi confronti quale responsabile solidale con [OSCURATO:SOCIETA]. [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. impugnava la cartella n. 068 2008 029686204800 e me ssa ex art. 36 - bis d.P.R. n . 600 del 1973 per compensazioni superiori al credito di imposta dichiarato per l’anno di imposta 2004. [OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale (CTP) di Milano, riuniti i ricorsi, li rigettava con sentenza n. 47/2011 del 21/02/2011. 2. [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. impugnava la cartella di pagamento n. 068 2009 0091855154/001 notificatale quale responsabile solidale con [OSCURATO:SOCIETA]. per i crediti ceduti. La CTP di Milano, con sentenza 85/2011 del 21/03/2011,accoglieva in parte il ricorso, limitando la responsabilità della società alla misura del credito ceduto.3. Riuniti gli appelli, proposti dalle società contro la prima sentenza e dalla [OSCURATO:PERSONA] s.p.a.e dall’Agenzia contro la seconda sentenza, i gravami erano decisi dalla Commissione tributaria regionale della Lombardiacon la sentenza 13/06/2013, n. 85/2013, con la quale: -dichiarava inammissibile l’appello di [OSCURATO:SOCIETA].; -accoglieva parzialmente l’appello di [OSCURATO:PERSONA] fiduciaria s.r.l. contro la sentenza reiettiva del ricorso contro la cartella n. 068 2009 0091855154/005,dichiarandone la responsabilità solidale nei limiti del credito ad essa cedutoda [OSCURATO:SOCIETA]., sull’assunto che gli artt. 43-bis e 43-terd.P.R. n. 602 del 1973 limitino la responsabilità del cessionario di crediti di imposta ai soli crediti ceduti, senza sanzioni e interessi, e non si estendano all’intero importo accertato nei confronti della cedente; - acco glieva parzialmente l’appello di Myt h os [OSCURATO:SOCIETA]. , anche essa cessionaria di crediti da [OSCURATO:SOCIETA]., contro la sentenza della CTP relativa alla cartella n. 068 2009 009855154/001, riconoscendo non solo che la responsabilità solidale della medesima si limitasse all’importo del credito ceduto ma anche che essa non si estendesse a sanzioni e interessi, sull’assunto che gli artt. 43-bise 43 - ter d.P.R. n. 602 del 1973 limitino la responsabilità del cessionario di crediti di imposta ai soli crediti ceduti, senza sanzioni e interessi; - a cco glieva l’appello di [OSCURATO:PERSONA] s. p.a. contro la sentenza reiettiva del ricorso contro la cartella n. 068 2008 0296862048000 emessa per compensazioni superiori al credito dichiarato per il 2004 e al provvedimento di diniego di autotutela, per il divieto di doppia imposizione, di cui agli artt. 163 t.u.i.r. e 67 d.P.R. n. 600 del 1973, in quanto i crediti di imposta ceduti erano stati recuperati anche con l’altra cartella. 4. Contro tale sentenza ha proposto ricorso l’Agenzia delle Entrate, affidandosi a due motivi.E’stata ordinata l’integrazione del contraddittorio nei confronti di Agenzia delle Entrate Riscossione, subentrata a [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., parte dei giudizi di merito e la rinnovazione nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA] rimaste intimate Agenzia delle Entrate Riscossione, [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., [OSCURATO:PERSONA] fiduciaria s.r.l. e [OSCURATO:SOCIETA]. (il ricorso è stato loro notificato a mezzo p.e.c. presso il difensore costituito in appello). La causa è stata quindi fissata per l’adunanza camerale del [OSCURATO:DATA_NASCITA]. Considerato che: 1.Con il primo motivo la difesa erariale deduce, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5) cod. proc. civ., l’ omesso esame di fatti rilevantinonché, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3) cod. proc. civ., laviolazione e falsa applicazione degli artt. 43- bis e 43 - ter d.P.R. 29/07/1973, n. 602, dell’art. 1292 cod. civ. e dell’art. 19 d.lgs. n. 546 del 1992; secondo la ricorrente, i giudici d'appello avrebbero dovuto negare l'applicazione degli artt. 43-bis e 43-ter d.P.R. n. 602/1973 nella parte in cui limitano la responsabilità del cessionario del credito di imposta al solo importo del credito cedutogli, applicando invece il vincolo solidale di cui all'art. 1292 cod. civ., avuto riguardo al fattoche tutte le società del gruppo [OSCURATO:PERSONA], nella specie, avevano scientemente dato corso all'evasione fiscale da cui traeva origine il recupero del credito di imposta falsamente esposto, in base a plurime circostanze fattualiil cui esame era stato del tutto omesso. Essendo tali società state costituite al solo scopo di diluire il credito Irpeg originariamente generato in capo alla società [OSCURATO:SOCIETA]., tanto determinava l'inapplicabilità del beneficio della limitazione della responsabilità al solo importo ceduto, previsto dagli artt. 43-bis e 43 - ter del d.P.R. n. 602 /1973 per le sole ipotesi in cui sia esclusa la fraudolenta creazione di crediti di imposta fittizia Con il secondo motivo l’Agenzia deduce l’ omesso esame di circostanze decisive, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5) cod. proc. civ., e,sotto il profilo dell’art. 360, primo comma, n. 3) cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione dell’art. 163 t.u.i.r. e dell’art. 67 d.P.R. n. 600 del 1973, lamentando che la CTR abbia del tutto omesso di esaminare la circostanza fondante l’emissione della cartella n. 068 20080296862048 in sede di controllo ex art. 36 - bis d.P.R. n. 600 del 1973 della dichiarazione dei redditi del 2004, costituita dall’utilizzazione in compensazione di un’eccedenza maggiore rispetto a quella dichiarata nell’anno precedente. 2. Il primo motivo attiene alle statuizioni della CTR relative alle cartelle emesse nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] fiduciaria s.r.l. e [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., per le quali i giudici di appello hanno ritenuto di limitare la responsabilità entro i limiti dell’importo delle eccedenze Irpeg oggetto di cessionedalla [OSCURATO:SOCIETA]., escludendo altresì le sanzioni. Il motivoè fondato. Come posto a fondamento del ricorso, l e cartelle di pagamento impugnate non fanno esplicito riferimento alla limitazione della responsabilità tributaria del cessionario del credito di imposta oggetto di cessione; esse fanno rinvio all'avviso di accertamento emesso nei confronti della società cedente il credito, nel quale, secondo quanto riportato dalla difesa erariale,vi è altresì un esplicito riferimento alla frode fiscale architettata dalla comune capogruppo [OSCURATO:PERSONA], avente per oggetto la creazione di crediti di imposta fittizi, ceduti separatamente alle società controllate, al fine di ottenere illecitamente singoli rimborsi, frode alla quale avrebbero partecipato le predette società. Tanto determina che la CTR avrebbe dovuto esaminare se il fatto dedotto in lite non fossela limitazione della responsabilità erariale delle contribuenti all'importo oggetto di cessione, bensì la loro compartecipazione a un disegno illecito finalizzato a frodare le ragioni del Fisco, ipotesi in cui, con ogni evidenza, la norma applicabile diverrebbe l'art. 1292cod. civ., come correttamente opina la ricorrente e come già ritenuto per analoga vicenda da Cass. 10/05/2021, n. 12290. Da ciò segueche, per dirimere la controversia così correttamente inquadrata in diritto, sia necessario l’esame degli elementi fattuali dedotti dall’Agenzia, di cui non vi è alcun cenno nella sentenza impugnata, e quindi un accertamento in fatto, che la CTR non ha compiuto, circa la sussistenza di una solidarietà passiva delle odierne intimate ex delicto. 3. Il secondo motivo attiene alla statuizione relativa alla cartella n. 06820080296862048 emessa nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. in sede di controllo ex art. 36 - bis d.P.R. n. 600 / 1973 della dichiarazione dei redditi del 2004, con cui era stato recuperato a tassazione il maggior importo utilizz at o in compensazione dell’eccedenza Irpeg 2003 (dichiarata in euro 202.098,00 e compensata per la maggior somma di euro 3.233.638,00); la CTR ha infatti ritenuto che tale intimazione violasse il divieto di doppia imposizione, evidentemente facendo riferimento alla circostanza che l’eccedenza fosse la medesima recuperata con l’altra cartella emessa nei confronti della società. Anche tale motivo è fondato. L'Agenzia evidenzia di aver dedotto, nelle controdeduzioni svolte nei giudizi di appello, debitamente localizzate e integralmente riportate nel ricorso, che la cartella emessa ai sensi dell'art. 36-bisd.P.R. n. 600 del 1973 nasceva dalla circostanza fattuale che la società aveva effettuato compensazioni pari a 3.233.638,00 euro, superiori all'eccedenza di imposta riportata dall'anno precedente pari a 202.098,00; solo dopo l'emissione della cartella di pagamento la ricorrente aveva presentato un'istanza di autotutela deducendo la commissione di alcuni errori formali, istanza alla quale l'Agenzia aveva replicato con atto di diniego evidenziando non solo la predetta circostanza, relativa alla utilizzazione in compensazione di un importo superiore all'eccedenza riportata,ma anche una circostanza ulteriore e cioè che l'ufficio, con l’ avviso di accertamento , aveva radicalmente disconosciuto il credito d'imposta ceduto dalla [OSCURATO:SOCIETA]. alla [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. (il diniego era stato impugnato nello stesso giudizio ma l’impugnazione era stata respinta dalla CTP). L'esame di tale circostanza infatto, del tutto omesso dalla CTR, è evidentemente decisivo perché il presupposto dell’emissione della cartella exart. 36-bis sarebbe dato esclusivamente dall ’ utilizzazione di una eccedenza di imposta superiore a quella riportatanella precedente dichiarazione, vertendosi quindi su due distinte ragioni di imposizione che non si sovrappongono. 4. In conclusione, il ricorso va accolto, in entrambi i suoi motivi, per quanto indicato in motivazione; la sentenza va cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, cui è demandato anche di provvedere sulle spese del giudizio di legittimità. P.Q.M. accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di gi